第六章-企业所得税的筹划.ppt

第六讲企业所得税的税收筹划n企业所得税概述n企业所得税的计算n企业所得税的会计核算n企业所得税纳税人及税率的筹划n应税收入的确认及纳税筹划n成本费用的税前扣除及纳税筹划1第一节企业所得税概述n纳税义务人与征税对象n税率2n【例】下列各项中，不属于企业所得税纳税人的企业是（）。A.中国移动在百慕大注册的公司B.汇丰银行在在中国境内设立的分支机构nC.在中国境内成立的个人独资企业D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业一、纳税义务人与征税对象3一、纳税义务人与征税对象纳税人判定标准纳税人范围居民企业（1）登记）登记注册地注册地在中国在中国境内；境内；（2）实际管理机构实际管理机构在中在中国境内。国境内。包括：国有、集体、私营、联营、包括：国有、集体、私营、联营、股份制等各类企业；外商投资企业股份制等各类企业；外商投资企业和外国企业；有生产经营所得和其和外国企业；有生产经营所得和其他所得的其他组织；（不包括个人他所得的其他组织；（不包括个人独资和合伙企业）独资和合伙企业）非居民企业（1）实际管理机构不在）实际管理机构不在中国境内，但在中国境内中国境内，但在中国境内设立机构、场所的企业；设立机构、场所的企业；（2）在中国境内未设立）在中国境内未设立机构、场所，但有来源于机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。中国境内所得的企业。在中国境内从事生产经营活动的机在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：构、场所，包括：1.管理机构、营业机构、办事机构；管理机构、营业机构、办事机构；2.工厂、农场、开采自然资源的场工厂、农场、开采自然资源的场所；所；3.提供劳务的场所；提供劳务的场所；4.从事建筑、安装、装配、修理、从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；勘探等工程作业的场所；5.其他从事生产经营活动的机构、其他从事生产经营活动的机构、场所。场所。4一、纳税义务人与征税对象项目居民企业非居民企业征税对象境内、境外的所得境内、境外的所得境内的所得境内的所得所得来源的确定 1.销售货物所得，按照交易活动发生地确定。2.提供劳务所得，按照劳务发生地确定。3.转让财产所得。不动产转让所得按照不动产所在地确定；动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定；特别注意权益性投资资产转让所得，按照被投资企业所在地确定。4.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。6.其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。5n【例】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是（）。A.销售货物所得B.权益性投资所得C.动产转让所得D.特许权使用费所得答案解析利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。一、纳税义务人与征税对象6二、税率种类种类税率税率适用范围适用范围基本税率基本税率25%25%适用于居民企业和在中国境内设适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有机构、场所且所得与机构、场所有有关联的非居民企业。关联的非居民企业。两档优惠税率两档优惠税率减按减按20%20%符合条件的小型微利企业符合条件的小型微利企业减按减按l5%l5%国家重点扶持的高新技术企业国家重点扶持的高新技术企业预提所得税税预提所得税税率（扣缴义务率（扣缴义务人代扣代缴）人代扣代缴）20%20%（实际征税（实际征税时适用时适用l0%l0%税率）税率）适用于在中国境内适用于在中国境内未设立机构、未设立机构、场所的或者虽设立机构、场所但取得场所的或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业联系的非居民企业7第二节企业所得税的计算n收入n不征税收入与免税收入n各项扣除项目n不得扣除项目n应纳税额的计算8一、收入（一）一般收入的确认n【例题计算题】n某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机，假定2010年度有关经营业务如下：（1）销售货物取得不含税收入8600万元，与彩电配比的销售成本5660万元；（2）转让技术所有权取得收入700万元，直接与技术所有权转让有关的成本和费用100万元；（3）出租设备取得租金收入200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料金额50万元、增值税进项税金8.5万元，取得国债利息收入30万元；n要求：计算该企业的应纳税所得额9受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括：受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。10n（二）处置资产收入的确认（2项，区分内部处置与外部移送）【例】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有（）。A.将资产用于市场推广B.将资产用于对外赠送C.将资产用于职工奖励D.将自产商品转为自用11）12内部处置资产不视同销售确认收入资产移送他人按视同销售确定收入（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品（2）改变资产形状、结构或性能（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移（5）上述两种或两种以上情形的混合（6）其他不改变资产所有权属的用途（1）用于市场推广或销售（2）用于交际应酬（3）用于职工奖励或福利（4）用于股息分配（5）用于对外捐赠（6）其他改变资产所有权属的用途【收入计量】属于自制的资产，按同类资产同期对外售价确定销售收入（按移送的存货成本结转成本）；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入（按购入时的价格结转成本）13二、不征税收入和免税收入（一）一般收入的确认n1.不征税收入1）财政拨款。2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。3）国务院规定的其他不征税收入，n2.免税收入 14n【例题多选题】企业取得的下列收入，属于企业所得税免税收入的有（）。A.国债利息收入B.金融债券的利息收入C.居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益D.在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票1年以上取得的投资收益 15项目项目扣除标准扣除标准超标准处理超标准处理1.职工福利费职工福利费不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额14%的部分准予的部分准予超标准当超标准当年均不得扣年均不得扣除，但有除，但有2项超过部分项超过部分准予结转以准予结转以后纳税年度后纳税年度扣除：扣除：（1）职工）职工教育经费；教育经费；（2）广告）广告费和业务宣费和业务宣传费传费2.工会经费工会经费不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额2%的部分准予的部分准予3.职工教育经费职工教育经费 不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，的部分准予扣除，4.利息费用利息费用不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息5.业务招待费业务招待费按照发生额的按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的销售（营业）收入的56.广告费和业务广告费和业务宣传费宣传费不超过当年销售（营业）收入不超过当年销售（营业）收入l5%以内的部分，以内的部分，准予扣除准予扣除7.公益捐赠支出公益捐赠支出 不超过年度利润总额不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。的部分，准予扣除。三、各项扣除项目16四、不得扣除项目n【例题多选题】下列各项中不得从应纳税所得额中扣除的有（）A.纳税人在生产经营活动中发生的固定资产修理费B.行政性罚款C.为投资者或职工支付的商业保险费D.企业以现金方式支付给中介机构的手续费及佣金171.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。2.企业所得税税款。3.税收滞纳金，4.罚金、罚款和被没收财物的损失。5.超过规定标准的捐赠支出。6.赞助支出。7.未经核定的准备金支出8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。9.与取得收入无关的其他支出。四、不得扣除项目18五、应纳税额的计算n第一步：n.直接法：应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除金额弥补亏损间接法：应纳税所得额会计利润总额纳税调整项目金额n第二步：n应纳税额应纳税所得额适用税率减免税额抵免税额19【例】某市摩托车生产企业为增值税一般纳税人。09年发生以下业务：（1）全年生产两轮摩托车200000辆，每辆生产成本0.28万元、市场不含税销售价0.46万元。全年销售两轮摩托车190000辆，销售合同记载取得不含税销售收入87400万元。（2）全年生产三轮摩托车30000辆，每辆生产成本0.22万元、市场不含税销售价0.36万元。全年销售三轮摩托车28000辆，销售合同记载取得不含税销售收入10080万元。（3）全年发生管理费用11000万元（其中含业务招待费用900万元，新技术研究开发费用800万元，支付其他企业管理费300万元）、销售费用7600万元、财务费用2100万元。（4）全年发生营业外支出3600万元（其中含通过公益性社会团体向贫困山区捐赠500万元；因管理不善库存原材料损失618.6万元，其中含运费成本18.6万元）。（5）6月10日，取得直接投资境内居民企业分配的股息收入130万元。（6）8月20日，取得摩托车代销商赞助的一批原材料并取得增值税专用发票，注明材料金额30万元、增值税5.1万元。（7）12月20日，取得国债利息收入90万元要求：计算该企业应纳所得税。（已知该企业所得税率25%，摩托车消费税税率6%）20会计利润总额=4500+1000+500320013409601205080+140-120=340(万元)a.广告费调增所得额 =1000-(4500+1000+500)15%=100(万元)b.业务招待费：发生额的60%：3060%=18(万元)销售收入的5：(6000)5=30(万元)业务招待费调增所得额=3018=12(万元)c.公益性捐赠：发生额：60（通过公益性组织），准予扣除限额：34012%=40.8调增所得额：（60-40.8）=19.221d.税收滞纳金调增额：12万e.对工会经费、职工福利费、职工教育经费调增额=（46-30014%）+（10-3002.5%）=6.5万应纳税所得额=340+100+12+19.2+6.5+12=489.7(万元)应纳所得税税额=489.725%=122.425(万元)22第三节企业所得税的会计核算n暂时性差异n递延所得税资产与递延所得税负债n所得税费用23一、暂时性差异n暂时性差异的定义q是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。n暂时性差异的分类q 应纳税暂时性差异n是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。q 可抵扣暂时性差异n是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。24二、递延所得税资产与递延所得税负债 的确认和计量可抵扣暂性差异：将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额应纳税暂时性差异：将导致在销售或使用资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额递延所得税资产递延所得税负债25 资产 负债账面价值计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税资产）账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 （递延所得税资产）（递延所得税负债）二、递延所得税资产与递延所得税负债 的确认和计量262024/5/22周三n例：甲企业2007年12月31日资产负债表中部分项目情况如下：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣交易性金融资产2 600 0002 000 000存货20 000 00022 000 000预计负债1 000 0000总 计600 0002 000 0001 000 0003 000 000600 000二、递延所得税资产与递延所得税负债 的确认和计量272024/5/22周三三、企业所得税会计账务处理账户设置：借 所得税费用 贷 应交税费所 递延所得税负债 递延所得税资产 递延所得税资产 递延所得税负债 本年利润282024/5/22周三n例：甲企业2007年12月31日资产负债表中部分项目情况如下：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣交易性金融资产2600 0002 000 000存货20000 00022 000 000预计负债1 000 0000总 计600 0002 000 0001 000 0003 000 000600 000三、企业所得税会计账务处理292024/5/22周三30q假定该企业适用的所得税税率为25，2007年按照税法规定确定的应纳税所得额为1 000万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。q应确认递延所得税资产3002575万元q应确认递延所得税负债602515万元q应交所得税1 00025250万元三、企业所得税会计账务处理302024/5/22周三31q2007年确认所得税费用的会计处理：借：所得税费用2500000贷：应交税费应交所得税2500000借：递延所得税资产750000贷：所得税费用750000借：所得税费用150000贷：递延所得税负债150000三、企业所得税会计账务处理312024/5/22周三32假定2008年该企业的应纳税所得额为2 000万元，资产负债表中部分项目情况如下：三、企业所得税会计账务处理项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣交易性金融资产3 000 0002000 000存货18000 00018 600 000预计负债1 000 0000总 计10000006000001 00000016000001000 000322024/5/22周三33分析：1.期末应纳税暂时性差异 100万元 期末递延所得税负债（10025%）25 期初递延所得税负债 15 递延所得税负债增加 102.期末可抵扣暂时性差异160万元 期末递延所得税资产（16025%）40 期初递延所得税资产 75 递延所得税资产减少 35三、企业所得税会计账务处理332024/5/22周三342008年应交所得税200025%500万元确认利润表中的所得税费用时:借:所得税费用当期所得税费用5000000贷:应交税费应交所得税5000000借：所得税费用递延所得税费用350000贷：递延所得税资产350000借：所得税费用递延所得税费用100000贷：递延所得税负债100000三、企业所得税会计账务处理342024/5/22周三35假定2009年该企业的应纳税所得额为1500万元，资产负债表中部分项目情况如下：三、企业所得税会计账务处理项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣交易性金融资产2800 0002200 000600 000存货18 000 0001 4000 000400 000总 计600 000400 00035借 递延所得税负债 贷应纳税暂时性差异25%应纳税暂时性差异转回时尚未转回的应纳税暂时性差异 所得税费用 所得税费用36借 递延所得税资产 贷可抵扣暂时性差异25%可抵扣暂时性差异转回时尚未转回的可抵扣暂时性差异 所得税费用 所得税费用37第四节企业所得税纳税人及税率的筹划n企业所得税纳税人的相关规定n企业所得税税率的相关规定n纳税人与税率的筹划38n（一）纳税人的基本规定n（二）居民企业与非居民企业的划分n（三）纳税义务一、企业所得税纳税人的相关规定39（一）纳税人的基本规定n新税法q法人所得税制q在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织n新税法第50条规定：居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。q个人独资企业、合伙企业不适用企业所得税法40注意n个人独资企业个人所得税n合伙企业合伙人分别缴纳个人所得税n个体工商户个人所得税n一人有限公司企业所得税、个人所得税41（二）居民企业和非居民企业n居民企业q注册地或实际管理机构其一在中国单一具备n非居民企业q依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。42（三）纳税义务n“居民企业”承担全面纳税义务n“非居民企业”承担有限纳税义务43p基本税率降至25%p小型微利企业适用20%的优惠税率新企业所得税法规定：符合条件的小型微利企业，减按20的税率征收企业所得税。小型微利企业，是指从事国家非限制行业并同时符合以下条件的企业：（1）制造业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（2）非制造业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。p高新技术企业税率为15%二、企业所得税税率的相关规定44三、纳税人与税率的筹划n企业组织形式选择的纳税筹划n企业分立的纳税筹划45企业组织形式选择的纳税筹划案例：D公司总部在北京，目前生产的产品主要在北方地区销售，虽然市场稳定，但销售规模多年徘徊不前。为了扩大生产经营，寻求新的市场增长点，D公司准备重点开拓长三角市场，并在上海浦东新区设立分支机构，负责公司产品在长三角地区的销售工作，相关部门提出了三个分支机构设置方案供选择：甲方案为设立子公司；乙方案为设立分公司；丙方案为先设立分公司，一年后注销再设立子公司。D公司总部及上海浦东新区分支机构有关资料如下：46资料一：预计D公司总部20102015年各年应纳税所得额分别1 000万元、1 100万元、1 200万元、1 300万元、1 400万元、1 500万元。适用的企业所得税税率为25%。资料二：预计上海浦东新区分支机构20102015年各年应纳税所得额分别为-1 000万元、200万元、200万元、300万元、300万元、400万元。假设分公司所得税不实行就地预缴政策，由总公司统一汇总缴纳；假设上海浦东新区纳税主体各年适用的企业所得税税率均为15%。要求：从税收筹划角度分析确定分支机构的最佳设置方案。企业组织形式选择的纳税筹划47筹划分析：方案方案是否是企业所得税纳是否是企业所得税纳税人税人设立子公司；是设立分公司；否先设立分公司，一年后注销再设立子公司。一年不是，一年后是。企业组织形式选择的纳税筹划48甲方案：分支机构采取子公司形式设立，则为独立法人，具备独立纳税条件从而实行单独纳税。年限年限公司总部应纳所得税公司总部应纳所得税(万元万元)浦东分支机构浦东分支机构(万元万元)合计合计所得额所得额应纳所得税应纳所得税2010100025%=250-1000因亏损，故不纳税2502011110025%=275200弥补亏损，不纳税2752012120025%=300200弥补亏损，不纳税3002013130025%=325300弥补亏损，不纳税3252014140025%=350300弥补亏损，不纳税3502015150025%=37540040015%=60435合计187560193549乙方案：分支机构采取分公司形式设立，则不具备独立纳税 人条件，年企业所得税额需要汇总到企业总部集中纳税。年限年限公司总部应纳所得税公司总部应纳所得税(万元万元)合计合计2010（1000-1000）25%=002011（1100+200）25%=3253252012（1200+200）25%=3503502013（1300+300）25%=4004002014（1400+300）25%=4254252015（1500+400）25%=475475合计1975197550丙方案：先设立分公司，一年后注销再设立子公司。年限公司总部应纳所得税(万元)浦东分支机构应纳所得税(万元)合计2010（1000-1000）25%=002011110025%=27520015%=303052012120025%=30020015%=303302013130025%=32530015%=453702014140025%=35030015%=453952015150025%=37540015%=60435合计1625210183551结论：根据以上分析可得，丙方案为的最佳分支机构设置方案。企业组织形式选择的纳税筹划52企业分立的纳税筹划n筹划思路：通过企业分立，分解所得额、从业人数、资产总额，以适用更低税率的方法来实现合理避税。n筹划举例：甲乙两投资人于2008年设立一个有限责任公司（为增值税一般纳税人），资产总额3500万元，从业人数120人。其主营业务为建材、装饰材料的生产销售，另外还承接居家装修、装饰工程业务。2008年该公司单纯销售建材收入为1000万元（不含税），销售建材的同时向客户提供居家装修、装饰工程劳务，取得收入300万元（不含税），全年应纳税所得额50万元。53筹划前：应纳增值税=1300*17%=221万应纳所得税=50*25%=12.5万筹划后：分立为两个企业，A企业经营建材生产销售，从业人数100人，资产总额3000万元，年销售额1000万，应纳税所得额30万；B企业从事装修、装饰工程，年装修、装饰劳务收入300万元，从业人数20人，资产总额500万元，应纳税所得额20万元。应纳流转税合计=1000*17%+300*3%=179万应纳所得税=30*20%+20*20%=10万54第五节 应税收入的确认及纳税筹划l企业所得税的收入确认l应税收入确认的纳税筹划55一、企业所得税的收入确认l应税收入l不征税收入 财政拨款纳入财政管理的行政事业性收费纳入财政管理的政府型基金国务院规定的其他不征税收入l免税收入l收入的确认时间56二、应税收入确认的纳税筹划筹划方法：直接利用优惠政策收入递延法 收入转化法57n收入递延法1.合同约定，推迟收入在合同条款中约定业务模式和付款条件。2.控制收入的实现条件n采用不同的销售方式和结算方式，以及分期确认收入。（赊销、分期收款、委托代销）3.经营控制收入根据具体情况，从业务的发生与否控制收入。二、应税收入确认的纳税筹划58案例讨论收入筹划n中国北方有一家自动化设备生产企业，自行研发了一套软件配置在所生产的设备上，导致该设备售价比同类产品高出30%，企业为此非常困惑：由于产品售价高，导致企业的增值税负担和企业所得税但都很重。如果让你为该企业出谋策，你怎样思考这个问题，有没有好的筹划办法？59收入转化法1.从一个纳税期间转化为另一个期间采用不同的销售方式和结算方式，以及分期确认收入。2.从一个主体转移到另一个主体关联企业之间二、应税收入确认的纳税筹划60案例：我国某经济特区有一家玩具有限公司S，主要生产儿童玩具，产品90%以上出口，产品外销均由其设在香港的母公司T负责。S公司通过收入转移的方法，将玩具利润转移到其母公司T，避免了我国税收。香港是一个天然避税港，它实行的税收管辖权为收入来源地管辖权，只对来自香港特别行政区内的所得征收，对来自中国大陆的所得即可免除征税。公司采用这种手段达到了全面合理避税的目的。二、应税收入确认的纳税筹划61第六节 成本费用的税前扣除及纳税筹划n企业所得税扣除项目的规定n成本费用税前扣除的纳税筹划62n企业所得税扣除项目的规定准予扣除项目准予扣除项目准予扣除项目准予扣除项目具体内容具体内容具体内容具体内容成本成本成本成本生产经营成本生产经营成本生产经营成本生产经营成本费用费用费用费用销售费用销售费用销售费用销售费用：包括广告费、运输费、销售佣金等：包括广告费、运输费、销售佣金等：包括广告费、运输费、销售佣金等：包括广告费、运输费、销售佣金等管理费用管理费用管理费用管理费用：包括业务招待费、职工福利费、工会经费、教育经费等：包括业务招待费、职工福利费、工会经费、教育经费等：包括业务招待费、职工福利费、工会经费、教育经费等：包括业务招待费、职工福利费、工会经费、教育经费等财务费用财务费用财务费用财务费用：包括利息支出、借款费用等：包括利息支出、借款费用等：包括利息支出、借款费用等：包括利息支出、借款费用等税金税金税金税金六税一费：六税一费：六税一费：六税一费：消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口消费税、营业税、城建税、资源税、土地增值税、出口关税及教育费附加（注意不包括增值税）关税及教育费附加（注意不包括增值税）关税及教育费附加（注意不包括增值税）关税及教育费附加（注意不包括增值税）企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等企业缴纳的房产税、车船税、土地使用税、印花税等，如计入管理，如计入管理，如计入管理，如计入管理费用就不在税金中扣除了费用就不在税金中扣除了费用就不在税金中扣除了费用就不在税金中扣除了损失损失损失损失税前扣除的损失为净损失税前扣除的损失为净损失税前扣除的损失为净损失税前扣除的损失为净损失=企业的损失额责任人赔偿额保险赔款额企业的损失额责任人赔偿额保险赔款额企业的损失额责任人赔偿额保险赔款额企业的损失额责任人赔偿额保险赔款额以作损失处理的资产，在以后年度又收回的，计入应纳税以作损失处理的资产，在以后年度又收回的，计入应纳税以作损失处理的资产，在以后年度又收回的，计入应纳税以作损失处理的资产，在以后年度又收回的，计入应纳税所得额所得额所得额所得额其他其他其他其他其他有关的合理支出其他有关的合理支出其他有关的合理支出其他有关的合理支出63项目项目扣除标准扣除标准超标准处理超标准处理1.职工福利费职工福利费不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额14%的部分准予的部分准予超标准当超标准当年均不得扣年均不得扣除，但有除，但有2项超过部分项超过部分准予结转以准予结转以后纳税年度后纳税年度扣除：扣除：（1）职工）职工教育经费；教育经费；（2）广告）广告费和业务宣费和业务宣传费传费2.工会经费工会经费不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额2%的部分准予的部分准予3.职工教育经费职工教育经费 不超过工资薪金总额不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，的部分准予扣除，4.利息费用利息费用不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息不超过金融企业同期同类贷款利率计算的利息5.业务招待费业务招待费按照发生额的按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的销售（营业）收入的56.广告费和业务广告费和业务宣传费宣传费不超过当年销售（营业）收入不超过当年销售（营业）收入l5%以内的部分，以内的部分，准予扣除准予扣除7.公益捐赠支出公益捐赠支出 不超过年度利润总额不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。的部分，准予扣除。64l总体思路：加大成本费用的税前扣除额成本费用税前扣除的纳税筹划65成本费用税前扣除的纳税筹划l 筹划方法：存货发出计价方法的选择坏账损失核算方法的选择低值易耗品摊销方法的选择利息费用的筹划选择合理的资产租赁方式选择合理的筹资方式66存货发出计价方法的选择n税法规定：纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计价应当以实际成本为准，纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本的计算可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意变更。n筹划举例672011摘要摘要收入收入发出发出结结存存月月 日日数量数量 单价单价 金额金额 数量数量 单价单价 金额金额数量数量 单价单价 金额金额7 1 结存结存10010100010 购入购入 300 12 360012 销售销售20018 购入购入 200 16 320020 销售销售40024 购入购入 400 18 720027 销售销售300资料：红星商场2011年7月A商品的期初结存和本期购销情况如下：要求：试分析A商品采用先进先出法、月末一次加权平均法对发出存货成本的影响。68n结论：存货价格上升，选择加权平均法 存货价格下降，选择先进先出法69坏账损失核算方法的选择n税法规定：纳税人发生的坏账损失原则上应按实际发生额据实扣除，也可提取坏账准备金。n筹划举例（120）：70低值易耗品摊销方法的选择n一次摊销法n五五摊销法71利息费用的筹划n税法规定：我国为债务融资提供税收优惠政策，企业可以从应税所得中扣除债务利息费用，股本融资则不享有此项优惠政策，利润留存和利润分配也不得从企业应税所得中扣除。n筹划思路：利用关联企业之间相互拆借资金的办法来达到避税目的。72n筹划举例：n母公司与其下设子公司之间相互提供1000万元资金，即母公司向子公司提供资金1000万元，子公司同样向母公司提供资金1000万元。年利率为5.56，所得税税率均为25，则母子公司每年的应税所得中均可抵扣55.6万元的债务利息费用，从而两公司实现避税共计27.8万元(55.6252)。而如果两公司同样是各使用资金1000万元，但靠的是自我积累而不是相互拆借，就不会有避税27.8万元的好处。利息费用的筹划73选择合理的资产租赁方式n租赁方式 经营租赁 融资租赁74n筹划举例：n机器租赁公司根据用户的需要购买了价值6000万元的大型机器一套，增值税1020万元，使用寿命5年，采用直线法进行折旧，无残值和清理费用，租赁期限5年，双方协商的每年租金1500万元。有三个方案可供选择：n方案一，融资租赁，不转移所有权，到期时收回固定资产；n方案二，融资租赁，转移所有权，到期时不收回固定资产；n方案三，经营租赁。选择合理的资产租赁方式75n方案一：融资租赁，不转移所有权n1、年租赁成本=70205=1404万元n2、应交纳营业税=15005%5=375万元n3、应交纳所得税=（15005-7020-375）25%=26.25万元n方案二：融资租赁，转移所有权n1、应交纳增值税=1500（1+17%）17%5-1020=69.74万元n2、应交纳所得税=1500（1+17%）5-600025%=102.56万元n3、5年税负合计69.74+102.56=172.3万元n方案三：经营租赁n1、年折旧60005=1200万元n2、应纳所得税=（1500-1200-75）25%5=281.25万元n3、应纳营业税=15005%5=375万元n4、5年负税合计=281.25+375=656.25万元选择合理的资产租赁方式76选择合理的资产租赁方式 项目项目增值税增值税年租赁成年租赁成本本应纳所应纳所得税得税应纳营应纳营业税业税5年负税年负税合计合计方案一140426.25375401.25方案二69.74102.56172.3方案三1200（折旧费用）（折旧费用）281.25375656.25 三个方案的交纳所得税情况如下表所示：77选择合理的筹资方式n筹划举例：利华公司2007年6月筹集资金1000万元，引进一条专用生产线。现有3种筹资方案：方案一：发行3年期长期债券1000万元（面值发行），债券票面年利率8%，债券筹资费用率2%。方案二：银行贷款1000万元，贷款年利率9%，还款期限3年，贷款费用忽略。方案三：运用企业自有资金。按每年息税前利润300万元计算，投资报酬率为10%，企业所得税税率25%。78n现对3种方案分析如下：n不同筹资方式对企业税后利润的影响计算如表1所示：79n（1）从纳税的角度考虑，每年可抵减应纳税所得额：n方案一：（10008%）（10002%3）86.67（万元）n方案二：10009%90（万元）n方案三：0n从纳税的角度看，方案二节税效果最好。n（2）从资金成本的角度考虑：n方案一：资金成本率=8%（133%）（12%）5.47%n方案二：资金成本率=9%（133%）6.03%n方案三：资金成本率=投资报酬率10%n从资金成本的角度看，方案一的资金成本最低。80第七节 资本性支出的税前扣除及纳税筹划 n固定资产税务处理n固定资产折旧的筹划n无形资产的税务处理81一、固定资产税务处理n固定资产的计税基础n不得计提折旧的固定资产n计提折旧的方法n最短折旧年限821.固定资产的计税基础 n外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；n自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；n融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；831.固定资产的计税基础n盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础；n通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础；n改建的固定资产，除已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。842.不得计提折旧的固定资产原税法原税法新税法新税法土地土地单独估价作为固定资产入账的单独估价作为固定资产入账的土地土地房屋、建筑物以外未使用、不房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资产需用以及封存的固定资产房屋、建筑物以外未投入使用的固定房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产资产以经营租赁方式租入的固定资以经营租赁方式租入的固定资产产以经营租赁方式租入的固定资产以经营租赁方式租入的固定资产已提足折旧继续使用的固定资已提足折旧继续使用的固定资产产已足额提取折旧仍继续使用的固定资已足额提取折旧仍继续使用的固定资产产按照规定提取维修费的固定资按照规定提取维修费的固定资产产85原税法原税法新税法新税法以融资租赁方式租出的固定资产以融资租赁方式租出的固定资产已在成本中一次性列支而形成已在成本中一次性列支而形成的固定资产的固定资产破产、关停企业的固定资产破产、关停企业的固定资产与经营活动无关的固定资产与经营活动无关的固定资产财政部规定的其他不得计提折财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产旧的固定资产其他不得计算折旧扣除的固定资产其他不得计算折旧扣除的固定资产提前报废的固定资产提前报废的固定资产2.不得计提折旧的固定资产863.固定资产的折旧方法（1）固定资产一般采取直线法折旧。（2）允许加速折旧的固定资产：由于技术进步、产品更新换代较快的固定资产；常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。加速折旧方法：其一，缩短折旧年限：60%其二，双倍余额递减法和年数总和法。（3）企业根据固定资产的性质和使用情况，合理确定预计净残值。且预计净残值一经确定，不得变更。87（1）房屋、建筑物折旧年限为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年（4）飞机、火车、轮船以外的其他运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。4.最短折旧年限88二、固定资产折旧的筹划n固定资产折旧方法的筹划n固定资产折旧年限的筹划n固定资产预计净残值的筹划89固定资产折旧方法的筹划n筹划举例（P125）90n固定资产折旧年限的筹划n固定资产预计净残值的筹划91三、无形资产的税务处理n无形资产的计税基础n不得摊销的无形资产n摊销方法和年限921.无形资产的计税基础 n无形资产按取得时的实际支出作为计税基础。q外购的无形资产，按购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出作为计税基础。q自行开发的无形资产，按开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的实际支出作为计税基础。q通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组取得的无形资产，按该资产的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。932.不得摊销的无形资产 n自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产n自创商誉q原税法未作规定n与经营活动无关的无形资产n其他不得计