会计实务：中外保费核算的差异及影响.doc

中外保费核算的差异及影响 保费，即保险费，是投保人为获得保险公司为其提供的某种风险保障而向保险公司支付的代价。对保险公司来讲，保费具有双重性质。从资产负债的层面上看，保费的收取，一方面意味着资产的增加，另一方面也意味着保险责任，即负债的增加。从资金来源的层面上看，保费既是企业主营业务收入的资金来源，也是预期赔付或给付投保人的保险成本的资金来源。因此，从会计的角度看，保费的核算既涉及资产和收入的核算，也涉及成本与负债的核算，前者一般称为保费收入的核算，后者一般称为保险成本的核算。 保险企业是经营风险的特殊行业。与工商业相比，保险公司的特殊性在于： (1)几乎所有保险产品的售价都是在预计成本的基础上“估算出来的”，一项保险产品的实际成本直到保险合同结束后才能获得。 (2)几乎所有的保险产品都是“预销性质的”，即都是先收取“货款”，后提供“劳务”。 (3)收取保费、合同生效和提供保险服务的期限经常不一致，而且保险服务的期限长短不一，这种期限之差可能长达几十年。保险业务的这些特殊性给保费的核算带来了较大的困难，尤其是保费收入的确认和保险成本的计算与结转问题。事实上，直到目前为止，各国对保费核算的方法也并未达成完全一致的意见。一、中外保费核算的基本做法保费核算主要涉及保费收入和保险成本的确认与计量两方面问题。理论上讲，保费收入应该根据“实现原则”确认，即在商品或劳务已经提供、货款已经收到时确认，并根据实际获得的保费收入计量；保险成本应根据“配比原则”计算并结转，即在收入实现的当期，计算并结转与收入有“因果关系”的保险成本。但保险公司业务的特殊性使得保险公司难以严格地按照“收入实现原则”和“配比原则”来核算。在保险会计准则和制度中，各国主要按照各自对保险理念的理解，从比较宽泛的意义上规范保费收入和保险成本的核算原则。美国财务会计准则第60号(FAS00)保险企业的会计处理和报告对保险核算的一般原则、保费收入的确认和理赔成本的确认等作了详尽的规定。按照FAS00的规定，保险合同应根据在其延长期内是否继续有效，划分为短期保险合同和长期保险合同，不同合同的保费采用不同的核算方法。该准则认为，短期保险合同只为短期内的某个固定期间提供保险保护，其保费收入将用来弥补投保事件产生的预期理赔成本，而这些投保事件预期将在这个较短持续的一个固定期间内发生，保险企业通常有能力取消合同或在某个合同期开始时调整合同条款，如调整保费和提供的保险总额。因此，短期保险合同的保费收入应该在提供保险保护时取得，并在这个较短持续的固定期间内均匀地确认。FAS60认为，长期保险合同不同于短期保险合同，尽管在合同期内，预期的保单给付和提供的保险保障服务并不是均匀地发生，但是包括大部分寿险的长期保险合同的保费收入通常是均匀发生的，因此，应该在实际收取时确认。对于万能险和投资连接险，针对保险人提供风险保障所收取的保费，应确认为保费收入，而对于与保费一并收取的投资性质的金额应该确认为负债。FAS60还规定，对于长期保险合同所收取的储蓄性质的保费应该单独作为负债处理，并且应当在收取保费的当期和续保期间内，预提未来该保单应给付投保人的负债。澳大利亚、德国、日本和荷兰等对保费收入的处理方法与美国类似，而法国和英国的做法略有不同。在法国和英国，保费收入也被分为短期保险合同收入和长期保险合同收入，其中长期保险合同收入的处理方法与美国类似，但对短期保险合同收入的规定略有差别。法国规定，短期保险合同保费应于收到时全额确认为保费收入，但与会计年度不一致的收入应通过未经过保费(即负债)的提取进行权责发生制的调整。英国规定，短期保险合同保费应于收到时全额确认为保费收入，但尚未到期的部分应予以递延。在我国，短期保险合同一般指保险期在1年以内的保险，长期保险合同一般指保险期超过1年以上的保险。但保费收入的核算并不区分短期保险合同和长期保险合同。我国保险公司会计制度(以下简称制度针对所有的保险合同规定了保费收入确认的三条原则：一是保险合同成立并承担相应的保险责任；二是与保险合同相关的经济利益能够流人企业；三是与保险合同相关的收入能够可靠地计量。保费收入的量应按照保险合同规定向投保人收取的金额确定。制度还规定，对于财产保险等短期保险，在会计期末应该按照保费总额的一定比例提存未到期责任准备金。对于寿险、长期健康险等长期保险应该按照保单净值全额提存长期责任准备金。关于保险成本，即保险人在当期及预期理赔和给付投保人的主营业务成本，中国和美国等其他国家基本上都采用了权责发生制的做法。方面对于本期发生的赔款和给付金额予以人账，另一方面对已经发生尚未赔付或预期将要发生的赔案或给付都计提相应的准备金，列在负债中。我国也通过未决赔款准备金计提了这部分性质的负债。二、中外保费核算的差异剖析通过以上介绍可以看出，中国与美国、英国、法国、德国等主要发达国家基本上都是采用权责发生制核算保费收入和保险成本的，但由于保险业务的特殊性，在各国保险公司准则或制度中，保费收入基本上都同时采用了收付实现制和权责发生制，以确保保费收入在真正的实现期间确认，同时，对保险成本与保费收入的配比期限也放宽到了相当长的合同期限内，以确保这种配比。中外在保费核算的原理上并没有太大的差别，但这种理念在中外保险准则和制度的实际应用中却产生了一定的差异，主要表现在：1、美国等发达国家都分别规定了短期保险合同和长期保险合同保费收入的核算方法。对于短期保险合同的保费收入，它们主要采取在保单有效期内“递延或分摊”的办法进行确认，除法国等少数国家外，一般不计提未经过保费。对于长期保险合同的保费收入，一般在收到保费之时确认，并计提未经过保费。我国对保费收入的核算不区分长短期保险合同，制度规定任何保费都是在收到时确认，但制度要求财产险等短期保险和寿险等长期保险分别计提未经过保费，这种做法使得我国保费收入的核算在实质上也划分了层次，其中长期合同保费收入的核算与国外流行的做法没有太大差别，而短期合同保费收入的核算则与法国比较类似。2、美国等一些发达国家将长短期保险合同的划分标准定位在“是否在延长期内有效”，而我国对于长短期保险合同的划分标准定位在“1年”。由于这种分类标准不同，同一份保单在不同国家可能被认定为不同类型的保险，在保费收入确认时也将会产生差异。3、我国制度中没有明确规定长期保险合同中所蕴含的因储蓄因素而获得的收入的会计处理方法，只是原则地规定了保费收入应该按照实际从投保人取得的金额人账。而美国 FAS60等准则中明确规定，保险公司在收到的保费中，对收取的储蓄性质的收入应该单独作为负债处理，不应该确认为保费收入。这方面的差异实质上是保费收入计量口径上的差异。 三、保费核算差异对会计信息的影响1、划分长短期保险合同收入的影响美国等一些发达国家区分长短期保险合同的目的，是对两类合同收入采用不同的核算方法。从保险收入的内涵来看，长期保费收入和短期保费收入确实有所不同。一般地讲，短期保险的保费与保险风险有直接关系，保险金额越大，保险时间越长，保费越高。而长期保险由于具有储蓄性和投资性的特点，其收入中包含有储蓄、投资等因素，风险因素不是惟一的，保费收入与保险期限也不是绝对的比例关系，因此，理论上讲，如果能够按照保费收入的不同特征，正确划分长短期保险合同，并分别核算保费收入，将有利于提供更加准确的会计信息。美国等一些发达国家目前对短期保费收入主要采用“递延和摊销”模式核算，其实这种模式只是简单地使每期保费收入平均化，就像将预收的房租每月递延确认为收入一样，但保险不同于租房，从保险的角度看，未确认的保费应该反映保单的未到期责任风险，而不是会计上的未摊销收入。可见，这种核算方法并不完善。而我国对短期保险合同收入采取的提存一定比例未经过保费的做法也不能真正反映未到期保险责任，因而，也不是最完善的方法，但这种方法比较简单，有利于实际操作。2、长短期保险合同划分标准的影响长短期合同确认标准的恰当性决定了对长短期合同收入分类核算的有效性，恰当的划分标准可以准确区分长短期保险合同收入，从而准确提供保险收入信息。从保险理念上看，美国以“合同是否在延长期内有效”为标准区分保险合同的做法，比较符合保险业的行业惯例，而我国以“1年”作为划分的标准比较符合会计核算的惯例。从保险的角度看，美国划分长短期保险合同的标准将会提高保险公司会计信息的准确性。但是，从会计的角度看，美国的分类标准缺乏明确性，会计人员主观判断的空间较大，结果可能会“导致目前会计原则和会计实务的非预期变化”，影响会计信息的可比性。关于这一点，美国财务会计准则委员会(FASB)的一些咨询专家，曾建议FASB“应当明确阐明区分(长短期保险合同)的标准”、“应当以保险合同的期限为基础区分(长短期保险合同)”等。总之，长短期保险合同划分的标准不仅应该合理，而且应该便于操作。我国对长短期保险合同的划分标准，虽然从保险的角度看，缺少一定的合理性，但是，便于会计人员的操作。3、保费收入计量口径的影响 理论上讲，保费收入应该反映保险公司在提供风险保障业务中获得的收入，因此，长期保险合同中蕴含的储蓄性质的收入应该单独处理为负债，否则，会影响保险公司会计信息的真实性。目前我国对长期保险合同收入采用的是“计提长期责任准备金”的做法，因此，一些传统保单中蕴含的储蓄性质的金额，通过这种准备金被记人了负债。对于一些明显含有“投资性质收入”的保险衍生产品，我国制度中没有明确的规范，但财政部后来对此单独发布了补充规定，要求保险公司对于衍生保险产品，如投资连接险等收取的投资性质的保费，确认为负债，因此，目前中外在保费收入计量口径上已经不存在本质上的差异。 小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！