评估基准日后至调账前资产负债增减的会计处理(下)【会计实务经验之谈】.doc

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评估基准日后至调账前资产负债增减的会计处理（下）【会计实务经验之谈】
资产、负债增减对评估结果影响的处理
以上在基准日后调账前发生并登记入账的会计业务，与按评估确认价值与基准日前账面价值的差额进行调账后，余额与实际应有余额的差额，属于基准日后调账前发生会计业务对评估调账的影响 ，因此应采用适当的方法进行处理，以使评估调账后账面余额与应有余额相等。处理方法主要有：
（一）二次调整法。
二次调整法是指评估调账时，先按假定调账前没有发生资产、负债变动的事项，即不考虑调账前资产、负债变动对调账结果有影响这一因素，采用“评估值-基准日账面值=调整值”这一公式，以调整值为借贷发生额调账，先使调账后的账面值与评估值相等；之后，将评估后调账前资产、负债变动影响调账结果的数据（即期后事项）排出，再进行一次补充调整，以达到第二次调整后的账面价值与应计价值相符。本文第一部分介绍的具有调整期后事项的方法，即属于二次调账法的范畴。二次调整的具体操作步骤如下：
第一步，于基准日后清理盘点资产、负债，将资产、负债列出清单交付评估机构评估。
第二步，对基准日后发生的会计业务按基准日前的价格、价值进行账务处理。
第三步，按照经确认评估报告列示的评估值与账面价值（评估前）的差额，进行评估调账，或者按评估确认价值重建新账。采用调账方法的，通用分录涉及的借方科目有：
资产类各科目中评估增值的明细科目（增值额）
负债类及资产类备抵科目中评估减值的明细科目（减值额）
递延所得税资产（以上借方发生额小于贷方发生额的差额按预计税率计算的所得税）
资本公积——股本溢价、盈余公积
利润分配——未分配利润（以上借方发生额小于贷方发生额的差额，其中资本公积——股本溢价、盈余公积以其账面余额冲完为限）
涉及的贷方科目有：
资产类各科目中评估减值的明细科目（减值额）
负债类及资产类备抵科目中评估增值的明细科目（增值额）
递延所得税负债（以上借方发生额大于贷方发生额的差额按预计税率计算的所得税）
资本公积（以上借方发生额大于贷方发生额的差额）
第四步，按照评估调账分录登记总账和明细账，并进行试算平衡。
第五步，将调账后账面价值与各相关科目、明细科目的应有余额进行比较，得出其差额并与以上公式计算的“影响值”进行比对复查。
对于以重新建账替代调账的总账和明细账，由于其调账前资产负债增减在新账中没有反映，因此新账的各相关科目、明细科目的账面价值与应有余额的差额，实际是基准日后调账前发生资产负债增减假定未登记入账时按评估价计算的应入账金额，调整这一差额会造成调账前已入账发生额与这时调账发生的重复计算，但对重新建账、补充调账的余额不构成影响。另外，在按照评估报告所附各科目明细表重新建账，各科目评估增减值汇总表上已将资产、负债增减值列入递延所得税和资本公积。如果前者未列出，可在重新建账后再做分录确认递延所得税，其对应科目应为资本公积。
第六步，根据以上比对确认的差额编制调账分录并登记总账和明细账，调整调账后的账面余额，使其与应有余额相等。
第七步，对二次调整后的总账、明细账进行试算平衡。
注意：重新建账时，净资产的评估增减值已列示在评估项目汇总表的递延所得税和资本公积中，如果前者未列出，可再编分录，按照净资产增减值和预期所得税率计算的所得税额从资本公积中剥离。
二次调整法的优点是：调账时按部就班，循序渐进，不会因调账前资产、负债变动而给调账增加难度。但是二次调账法增加一次补充调整，当然会增加调账工作量，所以，二次调账法适用于调账前变动的实物资产品种较多及会计业务不很熟悉的单位的评估调账。
本文中已将重新建账法与二次调整法合并叙述。其实，重新建账法比之以上两次调整显得爽快便捷，对于评估项目，特别是评估值与原账面价值有差额的项目较多的评估，调账（建账）特别适用，但如果评估中需要变动账户余额的项目较少，重新建账就显得不甚必要。
（二）剔除法
剔除法是指在评估调账时，将一部分资产、负债的评估增减值不列入调账范围：（1）调账前实物资产发生增减变动的，其增加或减少的部分不列入调账范围，其余评估增、减值列入调账范围。（2）债权、债务调账前重新确认重整的，该笔债权、债务不论评估增减值，皆不列入调账范围。（3）实物资产调账前以原价转移为其他实物资产的，转出减少的不列入评估调账范围，转入增加的部分按转入资产应调整值列入调账范围。如：
1.例2中，售出的C、D产品各600件不列调账范围，其余C商品400件、D商品200件列入调账范围，调整情况为：（1）C商品：调整增值=400×（85-60）=10 000元；调账后账面价值=24 000+10 000=34 000元，与应计余额相符。（2）D商品：调整减值=200×（50-40）=2 000元；调账后账面价值=10 000-2 000=8 000元，与应计余额相符。
剔除法的优点是节省了二次调账法的重复劳动，操作顺手可达到“一劳永逸”。其缺点是在评估前存货等资产变动品种较多时会导致调整值计算不准而造成调账差错，另外，调整后账面价值也不便于与评估确认价值核对。所以，剔除法一般仅适用调账前变动极少的实物资产、无形资产及债权、债务重组等方面的调账。
（三）滞后入账法
滞后入账法，是指基准日后评估调账前发生的所有资产、负债的增减均暂不入账，待按调账前资产、负债无变动的假定调账后，再按调账后单位成本或价值基础计算调账前的资产、负债变动的应计价值和进行账务处理。按先调账后入账的方法处理“期后事项”，处理结果的账面价值一定会与应计价值相符。
滞后入账法操作简单，不易发生差错，但如果自评估基准日至实际调账日历时过长，应评估调账的企业又处于持续经营状态，账务滞压将给企业经营带来不便。所以该种方法只适用于评估、确认、调账持续时间很短及评估时已处于停止经营状态的企业。

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