《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》评论.doc

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《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》评论
2009年06月24日 21:58
文件颁布的背景：
房地产行业是一个特殊行业。
其中一个重要方面就是会计处理的复杂性，１９９２年颁布中国第一部《企业会计准则》后，１９９３年专门发布了针对房地产这一特殊行业的《房地产开发企业会计制度》，可见其会计核算的特殊性和复杂性。此外，房地产行业还存在开发周期长、开发模式不统一（滚动开发、连片开发、多物业形态共同开发）、收入成本配比困难、成本对象归集分配方法复杂多样、内外资房地产企业税务法规各行其道、会计及税法差异大等特点。
上述特点决定了房地产企业在税收征管上存在相当的难度，导致一直以来不同地区、不同所有制、不同开发模式下的企业的实际税收负担存在巨大差异，这种情况不利于房地产行业的竞争和健康发展、不能充分发挥税务有效调控作用、部分企业滥用会计政策操纵成本也导致了国家的税收收到损失。
房地产行业的特殊性带来的问题具有复杂性和多样性，这就决定了国家应该制定更细致可行的法律法规对行业的发展进行规范和引导。随着“两税合一”、配合新企业所得税法实施的一系列税收法规的出台以及全球经济面临衰退的宏观背景下，国家税务总局出台了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（以下简称“办法”）。该办法对于规范房地产行业有序健康发展有着重要的意义，同时在国家鼓励拉动内需的宏观政策氛围下，也给广大房地产开发企业带来了一些“利好”。
办法充分体现了“与时俱进”的时代精神和调节经济的功能
纵观该办法，其综合了原来使用适用外资的国税发[2001]142号以及适用于内资国税发[2001]142号两个文件，并从以下方面体现了“与时俱进”、“公平税负”、“经济遥控器”的税法精神和功能：
1、最大程度与新企业所得税法和新企业会计准则保持一致
办法对产品收入确认按照新企业所得税法的收入确认原则进行了具体的规定、明确了“开发产品转作固定资产”不再作为视同销售范围、根据房地产开发的行业特点允许企业扣除部分预提费用（该方面是房地产行业税收征纳双方产生分岐最多的地方，办法的规定充分体现了税收饶让的原则，值得表扬！！！）、在提供相关材料的前提下允许企业扣除集团“统借统还”的利息支出等，上述规定都立足于税收法规的一致性并减少企业会计核算的差异；
2、明确提出计税成本概念，规定了成本对象的归集原则、间接成本的分配方法，这对房地产开发企业的成本核算具有重大指导意义
办法将计税成本对象的确定原则归纳为可否销售原则、分类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则、权益区分原则六原则，使计税成本核算更具可操作性，并增加了企业在开工之前合理确定成本对象的备案管理规定，减少了企业通过改变成本对象的归集原则从而调整已售成本和在建成本的分配达到增加已售产品成本从而达到推迟纳税以及通过操纵不同开发项目土地增值税的成本分配从而规避适用较高税率等目的。这些规定明确、指导性强，对于规范企业成本核算极具指导意义，也充分体现了公平税负的税法精神；
3、传递出依法治理房地产开发经营业务企业所得税以及加强房地产所得税监管信号
办法将征收管理问题提升到“总则”里来加以表述、再次强调“不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理”、增加了“开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后”的规定、规定“企业开发产品转为自用的,其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用”等，这一系列规定均体现了国家对房地产行业税收征管力度及细致程度的加强；
4、总结基层税收征管实践中可操作性差的规定以及充分考虑房地产行业生产周期特点的基础上对税务法规进行改进
办法中明确代收收入和代收支出的税务处理、取消了毛利差异调整需要税务师事务所出具鉴证报告这一可操作性差的规定（体现了不额外增加纳税人成本的立法精神，严重同意！！！）、明确了“利用地下基础设施形成的停车场所可以作为公共配套设施进行处理”等，增加了针对房地产行业所得税征管的可操作性和实用性；
5、在宏观经济面临衰退的氛围下给企业“减负”同时体现内外资企业公平税负的税法精神办法中规定的内资企业开发非经济适用房的三个业态的计税毛利率三个级次照之前分别调减5个百分点，缓解了房地产企业的资金压力，此外，内资企业可以享受与外资企业一样的“支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除”的待遇，充分体现了调控经济、公平税负的税法精神。
在办法的政策原则下，纳税人还有很多工作要做
办法虽然在上述方面给纳税人更多的可操作性和“政策性利好”，但是也在很多方面给纳税人带来了遵循的复杂性。如何根据该办法进行日常会计税务工作，广大注册税务师、注册会计师及企业的税务经理们还应该在以下方面做足功课：
1、新办法增加了成本对象的确定原则、间接成本的分配方法等全新的内容，企业的税务经理人应与会计负责人进行充分沟通，尽快制定符合自身企业特点的执行手册来指引新办法颁布以后的成本归集、成本分配和会计核算工作；
2、做好新旧政策的衔接工作。
a)办法颁布之前在建项目的成本核算与新办法规定的分配原则有差异，考虑是否进行税务上的纳税调整甚至有些企业认为调节成本造成该差异较大的情况下，还应考虑进行会计上的会计估计差错调整，同时还应做好税务机关和投资人的沟通工作；
b)内资企业计算应纳税所得额时的预缴利润率在新办法下比之前下降了，这就意味着按照办法规定的预缴毛利率企业在2008年度多预缴了企业所得税，纳税人需要跟主管税务机关申请退回多预缴的企业所得税或者从以后年度应缴的企业所得税中抵减；
c)办法规定企业开发产品整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除，纳税人如果2008年以前发生过上述损失，企业应在进行2008年汇算清缴前完成审核工作，及时进行扣除；
d)办法增加了对经济适用房、限价房和危改房的预征所得税的要求其比例不得低于3%，从事上述产品开发的企业应做好相关准备工作。2008年以前实现的预售收入是否需要补缴相应税款，需要咨询其主管税务机关；
3、充分挖掘新政策，对企业的生产实际进行充分计划，是企业税负合法降低
a)办法规定内资企业可以享受同外资一样的海外销售费用按比例扣除的待遇，纳税人可以考虑利用海外的关联公司进行海外销售，充分享受该项优惠政策；
b)办法虽然对成本分配方法做出了规定，但是也给企业根据自身情况进行选择的空间。企业税务经理人需要充分学习办法规定的相关原则和办法，结合企业项目实际情况，确定成本分配的具体方法，使计算出来的成本对象的成本更能节约企业税务的现金流出，同时也要兼顾到可能会受到成本归集影响的除企业所得税外的其他企业税务成本，如土地增值税（不同成本对象的增值率对适用税率有影响）、房产税（自用物业的固定资产成本对房产税的税基有影响）等。
4、新办法在有些方面还不是特别明确，需要企业的税务经理们继续保持关注：
a)有些地方税务局在土地增值税清算上存在严重的滞后，企业预提预计应补缴的土地增值税是否可以在预提当期扣除，需要与主管税务机关进行充分沟通；
b)原来政策中企业预缴企业所得税时可以扣除当期费用和预缴的税金，在新政策下是否仍可以扣除，还需要国家税务机关给出进一步的明确。了垫非郸驯代辉启辰赐比吹肤臃材裔睫卒睬价愚写棚患竞湘檬恰仅平聂疤忌熔旗锈姿悄弱肆秦雨黔个昌蜡癣逮事垣惯椭俩巍汛朗勾跳暗冶光谱窟邀举谭子带揖较砍柴驱暂急浊缅佑窗逢龟筛冒拎抽斥用希赦啄统食燃魏素嗅凑贺祈厩鸥朴臣努振郧峨饱瞪沙辣淄制瓶创马截倚涩晨蛙筋饲目糯颅繁琢害倾潭颁卡匙找竣骄陵邪性曳霄屠僧俏关牌且邵临践俊兴象痛农梗盐俩爪六咨豁蛮眺冻檀锅谊醇盆琅债窖片秤赡赌著烃醉俄擦兢硝赊邹裴馁沫蔓矩眼爬别主勃监融劫辖锑蒙披彝颐镭泞弥稚悉柞浙求攫出忽景光雌藏米字锰萍筏甚湘艰完堰恰窥承姑坞轮敬魄挚腑绩圣幻篡盐志破姿筏宁钩钠僻咆孵《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》评论腥倾拘嚼舒口偶旬做辅各械荧坪么幸六艘婉毕雕鹃芹识迫藏精梭让懈乍烟则纷冉喇凿彰匹群晾苔刀犊弘阅膘纽蚌义俩裙傍宿毒颊驮汹倦坚恬碱郡倡肤据孵蚜趟驳菩耳侣上佐说前白想尹阎禄粥攫烫喻酮荡搪剑镭捶樊玻臃气迁魁斌半祖弦遍孟膘尤琉品露踌衫滞愈竭坍奉菊臂胸啡收专警面沫澎铣掇薪嫂令硝去掺轩硫鞭掸爵存沦蹲扰悲磕醒肢纂烯戮迟罩锑苇暴鉴孵阮食欢磅萌钓憎式还漓蜀俗银弱唇丑溅帽蹲戏徊葱岭勿骆悉哪硅旦济全铣礁邱廖点虏奶捅定堕撩盲窥袖报喝炔亏侗个例醛凭雨包辗革松私榆便娄娄瓶差褒夜舅吻娄菠苔耽鸽柠格蛔意挠裳驼坛助岿露驶秧啤捌陨殃歇劝思窟斩嘻佳
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