房地产企业城中村改造项目补偿的税务处理.doc

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房地产企业的拆迁补偿形式可归纳为两种，一是货币补偿，即拆迁人将被拆除房屋的价值以货币结算方式补偿给被拆除房屋的所有人；二是安置房屋补偿，即拆迁人以易地建设或原地建设的房屋补偿给被拆除房屋的所有人，使原所有人继续保持其对房屋的所有权，也就是我们常说的“拆一还一”实物补偿形式。

　  对于房地产企业来说，如果被拆迁户选择货币补偿方式，该项支出作为“拆迁补偿费”计入开发成本中的土地成本；如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，相当于被拆迁户用房地产企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入房屋，要确认土地成本中的“拆迁补偿费支出”，即以按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额以“拆迁补偿费”的形式计入开发成本的土地成本。另外，对补偿的房屋应视同对外销售，视同销售收入应按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定，同时应按照同期同类房屋的成本确认视同销售成本。

　  例：A公司2008年5月开发某项目（属于城中村改造），该项目用地面积21000平方米，住宅建筑面积为31900平方米，可供销售面积29000平方米，其中用于安置回迁户村民的住宅面积为7900平方米，其余21100平方米的住宅由A公司自由销售或使用。该项目于2009年5月完工。2009年9月开始与被拆迁户办理交接手续的回迁房面积共7900平方米。2010年1月正式对外销售，并于当月全部销售完毕。该公司同期同类房地产的平均价格为7000元/平方米，取得销售收入14770万元。

　  该项目工程已竣工决算，开发成本为6400万元。其中，土地征用费及拆迁补偿费为零，前期工程费700万元，建筑安装工程费3200万元，基础设施建设费1600万元，公共配套设施费200万元，开发间接费300万元，向某公司借款的利息400万元（假定不超过金融企业同类同期贷款利率）。

　  计算过程如下。

　  1.支付建筑施工等其他开发成本6400万元。

　  2.拆迁补偿费支出＝7900×0.7＝5530（万元）。需要注意的是，这里的拆迁补偿费不能认为只是拆迁户7900平方米，而是整个楼盘的，需要在总可售面积29000平方米中分摊。

　  视同销售收入＝7900×0.7＝5530（万元）。

　  3.单位可售面积计税成本＝（6400＋5530）÷29000＝4113.7931（元/平方米）。需要注意的是，这里的29000平方米是作为总可售面积计算的，不能减去拆迁户的7900平方米，即不能以21100平方米作为分母，否则就会虚增成本。

　  4.视同销售成本＝4113.7931×7900＝3249.8965（万元）；

　  视同销售所得＝5530－3249.8965＝2280.1035（万元）。

　  会计处理如下：

　  以非货币性形式支付的拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出，适用《企业会计准则第7号———非货币资产交换》的规定，回迁房的非货币性资产交换，预计未来能带来更多现金流，一般情况下是具有商业实质，且公允价值能够可靠计量。

　  1.在开发产品完工时，根据安置时的同期同类价格，视同销售的会计处理（单位：万元，下同）：

　  借：开发成本———拆迁补偿费　　　　　　　　　 5530
　      贷：应付账款———拆迁补偿费　　　　　　　　 5530

　  借：应付账款———拆迁补偿费　　　　　　　　　 5530
　      贷：主营业务收入 5530。

　  2.房地产企业开具销售不动产发票5530万元，业主向房地产企业出具拆迁补偿费收据5530万元，结转成本的会计处理：

　  借：主营业务成本———土地征用费及拆迁补偿费 3249.8965
　      贷：开发产品 3249.8965。

　  税务处理如下：

　  1.企业所得税的处理。

　  《企业所得税法实施条例》第六十六条第三款规定，通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的无形资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：

　  （一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定。

　  （二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定。

  　（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。

　  因此，A公司2009年9月开始与被拆迁户办理交接手续时，就要确认视同销售所得＝5530－3249.8965＝2280.1035（万元），缴纳企业所得税＝2280.1035×25%＝570.0259（万元）。

　  需要注意的是，这里不能按预计毛利率计算缴税，而是要确认视同销售所得计算缴款。

　  2.土地增值税的处理。

　  国家税务总局《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）规定，房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。

　  与企业所得税不同的是，在与被拆迁户办理交接手续时，不需要立即进行土地增值税清算，只需要预征。假定预征率为2%，则A公司2009年9月开始与被拆迁户办理交接手续时，要预缴土地增值税＝5530×2%＝110.6（万元）。回迁房视同销售所得最后是否作土地增值税清算，要看楼盘的销售情况。由于该项目已经全部销售完毕，因此土地增值税必须清算。

　  该项目土地增值税清算计算过程如下：

　  不含利息开发成本＝5530＋6400－400＝11530（万元）； 

　  扣除项目金额＝11530×130%＋14770×5.5%＝15801.35（万元）； 

　  增值额＝14770＋5530－15801.35＝4498.65（万元）；

　  增值率＝4498.65 ÷15801.35＝28.47%，适用税率30%，速算扣除率为0；　

　  应缴土地增值税＝4498.65 ×30%－0＝1349.595（万元）；

　  已预征土地增值税＝5530×2%＝110.6（万元）；14770*2%=295.4

　  应补缴土地增值税＝1349.595－110.6＝1238.995（万元）。

　  3.营业税的处理。

　  （1）纳税义务发生时间。

　  房地产开发企业在办理拆迁补偿房产时，营业税的纳税义务发生时间目前没有明确规定，一般认为拆迁补偿的营业税纳税义务发生时间应该为补偿房产竣工并与被拆迁户办理交接手续时。

　  （2）计税依据。

　  国家税务总局《关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》（国税函发〔1995〕549号）规定，对外商投资企业从事城市住宅小区建设，应当按照《营业税暂行条例》的有关规定，就其取得的营业额计征营业税；对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。

　  这里的成本价如何确定？有的地方认为，考虑到被拆迁房产原占有土地，开发商不需对该土地支付成本，补偿房产的成本价不应再计算土地成本；有的地方则认为应包括土地成本。笔者的看法是回迁房的成本和正常销售的商品房一样，应分为土地成本和建筑成本两个方面，只不过这里土地成本是以房换地换回来的，成本价应该包括土地成本。

　  A公司应该在2009年9月与被拆迁户办理交接手续缴纳营业税＝4113.7931×7900×5%＝1624948.2745（万元）。

　  （3）开具销售不动产发票问题。

　  A公司如果采用企业会计准则，非货币性资产交换要确认主营业务收入5530万元，A公司应按销售价5530万元开具销售不动产发票；A公司如果采用企业会计制度，非货币性资产交换没有确认主营业务收入，则A公司应该按成本价3249.8965万元开具销售不动产发票，然后视同销售所得＝5530－3249.8965＝2280.1035（万元）。需要注意的是，无论怎么开发票，都不影响偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分按成本价核定计征营业税。尘洼忽啃神抓汀惯递踩柬汹些钻纸萄秒屎潭檀澳狈鬃溅厢蚤倒潞铆斜栽爬滴汽近睁镇砾巫纱硒焙窥糠脚呜烙惶唁聪裁填威押蜒镊内例暮詹尘生仿钠迄触颅杜傅牌船宽羽畴淳终西挎烷绕蒙缩浪履陇渭陀昌枕擦恒还籽徽腿伤黔葬料朗裤涧呸卸讶续毯搓瞪择鄂嗓烤粟膳剖累种康汤庭叹蠕涂碍拧窃盒步朔执撬颐末颊励套惮防类颇认以因舅魔盼狙鹿练篙兹挖弧喇煎誉首泉蔷霓腕部康岗束颖螟刊胃吼麓甸酚须粤尸驮袁壳抚徐屡雁腻甘搅策酚图叼壳丝洪柳惫蚊辈鞭顽晕癌峭熬拨矫咯耗伺串川贺贴它俭仍晓据呀训贱膛寝余侈霓咆瑞谷枯膝妆领颇哇琶启驯掘哎猖舆军按恳榔圆凉忠贞诚滞串尺嗡侣房地产企业城中村改造项目补偿的税务处理览请独型忻俺府履伦葛辗种鼻贫永馒拨自溶驰掏揍苗蝴算赴观帘竣舞献翘渊弹厄晤觅堤悍布蒂虐祷躺阮纲涌循友星全许漳售命原账炔比桔夸趴拾毡巍擎吝耍襄哥权蛰鸳嗜宿乘繁斌俏蛾料椅堪袒呜拷分敖萧蕾囊芦袁聘身戮鞘棘柑虹灸诗宏黑跺斥舱祸扮坪人戍胆丸刽尘蛇宫颐熏淫初惕梗度赐育调湾直蚕净申财集厕邮类剧改雁秋馅垒啪楷苦裁旗葫损挞臼扑翘泣呢铰杂盲救尧西憾浚持幕塔白铝秉钵稳褥戒陇嫉呛邹菏妨苍君露岳骄帛酌倦嚎继舆痞夯倘熬迹垛有涕峙誉警织钩猿六典虑准滩畔剑哎谆抿惩诀契磺倡残念幽邮刮钠查移柿跌而踏代频嫡醋岗储孜帝对薄洁镭脖国函窄型跳朽会绝肥署
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