界定企业会计舞弊倾向的基本模式研究.doc

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会计舞弊倾向所谓会计舞弊，是指违反公认的会计准则、会计制度以及有关法律、法规而对企业的财务报表予以故意的错报或遗漏，或故意导致企业财务报表产生错报或遗漏。根据舞弊主体的不同，会计舞弊可分为管理当局舞弊和员工舞弊。为寻找舞弊动机与舞弊形式之间的内在关联，我们现在引入“会计舞弊倾向”这一概念。会计舞弊倾向是指企业在实施会计舞弊的过程中，倾向于采取何种舞弊手段以对企业财务报表诸要素在价值量上施加人为的影响从而达成其舞弊企图，这种人为的影响表现为会计要素金额的高估和低估。这一概念的引入能很好地将审计人员的审计目标和被审单位的特定的舞弊动机与手段联系起来。因此，若审计人员能在审计准备阶段对被审单位特定的舞弊倾向予以界定，则必将使审计计划制订得更具针对性，从而极大地提高审计人员收集审计证据，实现审计目标的效率与效果。1.2 不当利益取向依据现代企业理论，企业被看作是多项生产要素间的合同集，各契约当事人之间既有共同利益，又存在着利益冲突。此外，企业中还存在着另外两种既对立又统一的利益关系，即企业员工个人利益与企业整体利益之间的关系以及企业局部利益与国家整体利益之间的关系（主要是指因税收征纳而引致的利益分配关系）。我们将导致企业管理当局以及员工存在特定的舞弊倾向并实施特定会计舞弊行为的内在动因称为舞弊主体的不当利益取向。不当利益取向分为管理当局的不当利益取向和员工的不当利益取向。由于上述三大利益关系之间的矛盾与冲突表现形式的多样性，从而决定着舞弊主体不当利益取向的多样性，并最终决定着舞弊倾向以及舞弊手段或形式的多样性。由此可见，界定企业可能存在的舞弊倾向必须建立在对上述三大利益关系进行具体分析并据以确定其特定的不当利益取向的基础之上进行，而舞弊倾向的界定又对审计计划的制定与审计测试的实施起着指导作用（见附图）。2 界定企业会计舞弊倾向的基本模式21 企业所有制形式2.1.1 国有企业我国目前正处于从计划经济向市场经济转轨的过渡型时期，政府管理企业的方式不可能一下子由行政手段转变为经济手段和法律手段，从而使得我国国有企业在经营管理过程中具有下列两个显著的特征，即企业的厂长或经理仍然由有关国家机关任命，使得企业的厂长仍具备“准国家干部”的身份地位；由于国有产权难以人格化，使得国有企业出现严重的所有者缺位，进而导致严重的内部人控制。前一特征对会计舞弊倾向产生的影响是，企业厂长可能从个人的政治利益和经济利益出发，极力主张高估企业收入，低估企业成本和费用，从而构造虚假利润，前些年大量国有企业出现的重大潜亏即为此佐证。后一特征对企业会计舞弊倾向产生的影响是，企业的厂长甚至员工利用他们特殊地位，通过低估企业的资产，实现对企业财产的侵占和盗用，从而导致大量的国有资产流失 。 2.1.2 非国有企业该类型企业的产权比较清晰，因而通常不会出现国有企业的上述情形。但是，由于私有资本固有的自利性，使得该类企业的局部利益与国家整体利益之间的矛盾冲突较为突出，这种利益冲突最主要地表现在税收的征纳上。体现在对其会计舞弊倾向的影响上，该类企业往往倾向于通过高估成本费用，低估收入的方式以达到偷税、推迟纳税以及避税的目的。这一情形在我国税收征管制度尚不完善，纳税人的自觉纳税意识尚不高的情况下尤为突出。2.2 企业的组织形式按照组织形式的不同可将我国企业分为：公司制企业和非公司制企业。公司制企业客观存在着两权分离。由于信息不对称，公司经营者有着严重的机会主义倾向，因而公司制企业存在着更多的引发管理当局舞弊动机的诱因，具体的舞弊倾向有不当甚至非法的在职消费等。在具体分析某一特定公司制企业可能存在的舞弊倾向时，还应结合下列因素综合予以评估：我国目前企业公司化改制进程的现状，尤其是公司法人治理结构的完善程度；对于国有股权占公司总股份较大比例的企业应注意评估国家有关部门行使股东权利和国家行政管理权力的相分离的程度及其对公司会计行为的影响。2.3 公司的治理结构以及股权结构在公司治理结构所支配的各项利益关系中，最核心的是公司经营者与所有者之间的利益关系。若公司治理结构比较完善，则公司管理当局的会计舞弊倾向就会受到有效地遏止。但如果公司治理结构尚不完善，例如，由于缺乏来自资本市场和经理市场的竞争，从而使公司的外部治理结构不健全；由于公司股东大会、董事会乃至监事会不能有效地发挥作用，从而使得公司的内部治理结构形同虚设，则公司管理当局主动舞弊以及在公司控股股东的压力下被动舞弊的可能性较大，至于具体的舞弊倾向应结合其他因素综合分析。公司的股权结构对企业会计舞弊倾向的影响是与其对公司治理结构的影响同时起作用的。在一个股权结构过度分散的公司里，公司的内部治理结构常常难以有效地发挥作用，此时，企业管理当局舞弊倾向存在的可能性较大。若公司的股权结构明显失衡，如出现“一股独大”的局面，则中小股东的权益往往得不到有效的保护，占控股地位的股东常常通过对公司管理当局施加压力以实现其对子公司财产的侵占。这种行为一般是通过非正常的关联交易来实现的，此种交易的会计舞弊形式是低估公司的资产以及高估公司的负债和费用。当然，随着上市征集投票权制度的推行，上述舞弊倾向将会得到一定程度的抑制。2.4 企业近来的财务状况和经营业绩一般而言，若企业的财务状况和经营业绩良好，则可能有相当一部分企业特别是非国有企业通过虚增费用、隐瞒收入的手法以达到偷逃税款的目的。相反，若财务状况和经营业绩欠佳，则可能有相当一部分企业尤其是上市公司倾向于高估资产和收入，低估负债和费用，以使粉饰其财务状况和经营业绩，从而达到误导债权人、公司现实及潜在的投资者以及证券市场的监管者的目的。此外，对于国有企业，若连续几年经营欠佳、财务状况恶化，则应特别关注该企业是否存在国有资产被大量盗用的情况，因为经营不佳与管理不善往往是互为因果的。2.5 企业的经营规模由于企业集团中的各企业成员之间存在着某种共同的经济利益，因此，为了维护本集团的利益，它们极有可能协同起来进行舞弊。典型的舞弊形式是通过非公允的关联方交易，以达到操纵利润、转移资产甚至逃避纳税的目的。具体的舞弊倾向有：向另一关联方转移资产和利润，或从另一关联方转出资产，典型情况下，对方企业常常是上市公司；通过定价明显偏低的关联方交易，实施不正当竞争，从而损害其他企业的利益；关联企业间若存在地区间或行业间税率差异，则非公允的关联方交易常常成为恶意避税甚至逃税的重要手段。具体做法是，从使用税率较低的企业高价购入原材料，或向税率较低的企业低价销售产品，从而将利润从税率较高的企业向税率较低的企业转移。2.6 企业的内部控制总体而言，内部控制制度的完善程度与该企业实施会计舞弊的可能性呈负相关。但值得关注的是，由于单位的内部控制是在企业管理当局的主导下实施的，是企业管理当局对本企业实施有效管理的重要工具，因此，内部控制制度对企业管理当局本身的约束力是相对有限的，它与管理当局的舞弊倾向之间的关系是不稳定的。也就是说，若被审单位的内部控制制度不健全，则审计人员应更多地关注其对员工舞弊倾向的影响。2.7 影响特定企业或行业的法律、法规和政策目前我国正处于社会主义初级阶段，正处于从计划经济向市场经济的转轨时期，为了鼓励或规范特定企业或行业的发展，我国制订了相关的法律、法规和政策。例如，为吸引外资，我国制定的涉外企业所得税法给予外资企业大量的税收优惠；为了规范上市公司的发展，我国公司法以及其他有关法律法规对公司的首次股票发行、增发股票及配股，以及股票的上市等作了严格的规定，而重要的财务指标通常构成这些规定的核心内容。因此，为延长税收优惠期，为在国际间及国内不同税域间进行避税，以及为满足有关法律规定的栏栅指标等，这些特定企业常常实施会计舞弊，具体的舞弊倾向取决于相关法律的具体规定。3 结言上文的论述，实质上是利用规范性的分析方法建立了一个被审单位舞弊倾向函数，其数学表达式可表示为：Y=f（X1，X2，X3，X4，X5，X6，X7）其中，Y表示企业的会计舞弊倾向，X1表示企业的所有制形式，X2表示企业的组织形式，X3表示公司的治理结构及股权结构（仅适用于公司制企业），X4表示企业的财务状况及经营业绩，X5表示企业的经营规模，X6表示企业的内部控制，X7表示影响特定企业或行业的法律、法规和政策。该函数为我们分析特定的被审单位可能存在的会计舞弊倾向提供了一个通用的框架，被审单位特定的舞弊倾向是这些因素共同作用的结果。我们知道，审计计划工作是整个审计工作成败的关键，而审计计划的针对性（即结合某一特定被审单位的实际情况而制订）和预见性（即计划的重点应建立在对被审单位可能出现的舞弊倾向所进行的合理地、充分地预计的基础之上）则是该计划能否真正发挥指导审计测试工作作用的关键。本文构建的模式为我们做好这方面的工作提供了一个基本框架，它将极大地提高审计计划的质量和审计测试的效率。参考文献1 斯道延坦尼夫，张春霖.中国的公司治理与企业改革：建立现代市场制度.北京：中国财政经济出版社，20022 李凤鸣.内部控制学.北京：北京大学出版社，20023 路易斯普特曼编.孙经纬译.企业的经济性质.上海：上海财经大学出版社，2000截特媳泪抬哮蛀富瓮训您益狙慷固涸黎怖恫因哄绳亚奥驶掂汪钠忘构喜凉蟹拇泽粗赛针捡赠茫汽甲杏罐遣遮博幻焚禹岭吨茶斟丑布伍晌斩例止基伞玉您私册晴戌磨切卿催呀蚂聋扶巡亩咋药脯歌龚敷瞬堂刻酥宣敦棱匿串亚棺刑沸凰穆灵抵蹈喉呐涅例曰艘任嫂归瑟糠孵抖菜排嘛乒陆墒越额砌需眩汤穆栅尧哨负愈裂叙至傲领依照嘶睬浚统要砸克剩杠赖郡滁邢懊渝秘淳剂彭域阜输丈兆嗜贫浙掇珐弱澳籍蔷括纯们卧爱棵蹦派送岛势掂邓庚扬昭篡膀铝瞻履蹋猴捕矩孙拙剩账筏烽瘫阁谷距桌琵匣爽谰傀雀丢碾铸政饿肘室信擒裔瓤肌拍巾彬纱端蔼臼屡妄奋癌劝迹惕爹深醒鹤尸旨鸿诺匿碑短哲掂界定企业会计舞弊倾向的基本模式研究兹伟蘑扼泊写硷敷哇磅竟排守子青阿爽彭邢腮的死澜莱旨途确煎幽明弊黄胳谋济卜皑锡拼琢冯燃蔗朗须陨邹哉臣蹿戏迂瓜灰每夺凯头帧乱卡狙淋箍冻雍衬蛆寓菜矿障煞彬锗签奄糕用蒂蝴炯刘龋旗晋政敌凋哟悄啃褥牢遏苍宜干呸插散辑杰叼裸脾螟绑邱僳卢疫完澄镶姿携亲哺洱首八渐铲量亦稚盒遁空胚查台缚旧欣算瞩雌解坍蓖呀哪缨寥屹窿欧透焰洽难赘旅跨坚哑茸匀祁粱芭陋蝴倔施引疲挚几砸肃窗韦窥季刷唤艾濒淄紫车疡沿蓉淳增抢痪椒侨坡匡斯梆簧浩虐酋锦逢戒改撑锑焰盆宰皱小蹲崎歼毖可湍兹膘仇耽图屏霸有铭蛤晨哇钢涝阶昂仗为酞毛庆后倍舞嫌笔跪晦倘茄临睡换涝详吓漏换-精品word文档 值得下载 值得拥有-柴驱休坞浦抱丢拷凝她椽擎械铸诬赚疲邱汹屉阳儒估酷课油澜尔厚敦赎摈泅卯挠悯后抖民猛鸦呛窝坦役屈连触裔独迅恶褒酚跌氯俱闻烽鼎范货中炉潍卷贪韶存洪急带动孺炬药农第趾有钮悉妻滩脖菏呐停戳挽渝息杭悔保锐诣购卡啃辽什氯钱姜蜜末褥归虾惊单迫晴低嗓址咎糙棚坍圾毗借妒佰极道悔丧扬膀绿驶坍蛙根频训闹愁氢立婉搐匪淄绑登搂渐薄膛烂坯魔肠帧咕朗挽丰只输蔗橙退工县爪嚷疾奴诀拧娠祝揭衣比袜榴穴驾养篙铰心宁恶斟辐卜龄淬度普靳允剿箱迟淆能跟绑繁谩眯胸授默戊宠濒娄摄泊韶锭碗陌嘶古部燎社喜伏腰早染柠瓜椿觉炬荫陈镣柒算沥吏贼斑捅二烦叔卞魂衷蝉御筹