房地产开发企业开发成本与期间费用的核算.doc

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B土地开发成本房屋开发A房屋B房屋等开发成本一级账户和二级账户应采用三栏式账页，而三级账应采用借方多栏式账页，以分别记录和反映各不同的成本项目。2.“开发间接费用”账户为了核算企业开发现场发生的各项间接费用，房地产开发企业应设置“开发间接费用”总账账户。“开发间接费用”账户，是用来核算房地产开发企业在开发现场发生的为直接组织和管理开发项目而发生的各项间接费用，如现场管理人员的薪酬；现场房屋设备的折旧费、现场办公费、水电费、劳动保护费、工程借款利息支出和周转房摊销等。该账户借方登记开发现场发生的各项间接费用，贷方登记期末分配转入“开发成本”账户的开发间接费用。月末结转后，该账户应无余额。该账户应按企业不同的开发现场设置明细账，进行明细核算。如：开发间接费用甲开发现场 乙开发现场等开发间接费用明细账应采用借方多栏式账页，以记录和反映各不同的费用项目。第二节土地开发成本的核算一、土地开发成本核算对象的确定及成本项目的设置（一）土地开发成本计算对象的确定土地开发也称建设场地开发，是指对原有土地进行改造使之具备一定的建设条件。土地开发成本核算首先要确定成本核算对象。确定成本核算对象，就是为了按成本计算对象归集各项费用，并按一定的成本计算对象计算和结转成本。一般的土地开发，应以每一独立的开发项目作为成本核算对象。但对于开发面积较大、工期较长、分区域开发的土地，可以以一定的区域作为成本核算对象。（二）土地开发账户及成本项目的设置土地开发成本应在“开发成本土地开发”这一二级账中进行核算。该账户借方登记各项土地开发发生的成本，贷方登记土地开发完成结转到“开发产品”、“投资性房地产”等账户的土地开发成本。为了具体核算每一项土地开发的成本情况，在该二级账下要设置多栏式“土地开发成本明细账”（三级账）进行明细核算。该明细账按不同的土地开发项目或不同的开发区域设置明细账户。该明细账应采用借方多栏式账页。在明细账（三级账）各账户内要按照不同的成本项目设置专栏。土地开发成本通常划分以下成本项目：1.土地征用及拆迁补偿费。包括为开发房地产而取得土地使用权所支付的土地出让金、土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及地上、地下建筑物的拆迁补偿的净支出、安置及动迁支出、农作物补偿费等。还包括向政府部门缴纳的大市政配套费以及向当地市政公司缴纳的红线外（建设场地外）道路、水、电、气、热通讯等的建设费等。2.前期工程费。包括项目报建时按规定向政府有关部门缴纳的报批费；项目立项后规划设计费、项目可行性研究费、水文地质及工程地质勘察费、测绘费；以及为达到施工条件所必须的通路、通水、通电和对施工场地进行平整的所谓“三通一平”支出等。3.基础设施费。包括开发小区内建筑安装施工图预算项目之外的，能够保证居民永久使用的道路；供水、供气、供电、供热、排污、排洪、通讯、电视等相关设施的购置、管线的铺设；项目周围的围墙、园区大门、监控工程以及环卫、绿化等工程发生的支出。4.公共配套设施费。包括在开发项目内不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出，如开发小区内消防、锅炉房、水泵房、水塔等设施以及中心公园、环廊、凉亭等工程的支出。需要说明，如果开发的土地不直接出售或出租，而是为了建设房屋，而且配套设施是在土地开发以后，在房屋建设的同时或是在房屋建设以后建设的，在这种情况下，上述公共配套设施费应直接计入或分配计入房屋开发的成本，而不需要计入土地开发的成本。5.开发间接费用。是指企业所直属组织、管理开发项目发生的各项费用。包括开发现场管理人员的职工薪酬；现场房屋设备的折旧费；现场办公费、水电费、劳动保护费、工程借款利息支出和周转房摊销等。土地开发成本明细账至少要设置上述成本项目。格式见表1、2表1 土地开发明细账三级科目：甲土地年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费公共配套设施费开发间接费表2 土地开发明细账三级科目： 乙土地年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费公共配套设施费开发间接费上述明细账称为借方多栏式明细账。借方多栏，贷方一栏，并设有余额栏。借方的每一项目金额转出可用红字或负数进行登记。二、土地开发成本的归集和结转企业开发的建筑场地，按其用途可以分为两类：一类是为了销售或者转让而开发的商品性建设场地，它是房地产开发企业的商品产品，需要单独核算土地开发成本；另一类是为了建设商品房、周转房或出租房而开发的自用建设场地，它是企业的中间产品，其发生的土地开发成本最终计入商品房、周转房、出租房等开发产品成本。其中如果企业开发了土地直接为了出售或出租，（即商品性土地开发）那么，所发生的土地开发费用，要直接计入“开发成本土地开发”账户。如果企业是为了自建房屋而开发的土地，而且所建房屋只是一个成本核算对象，那么可不单独核算土地开发成本，所发生的土地开发费用可直接计入房屋开发成本。但如果企业开发完土地后，所建的房屋是两个或两个以上成本核算对象，则需要单独核算土地的开发成本，再将土地开发成本分配计入各个不同的房屋开发成本。【例1】某房地产开发企业2007年8月份共对两块土地进行开发，其中甲土地为商品性土地开发，乙土地为自用土地开发，乙土地开发完工后供建设商品房1号楼和2号楼使用，1号楼与2号楼标准和规格不同，需要单独核算成本。发生的经济业务如下：1.8月2日，用银行存款支付甲土地征用费50万元，支付乙土地拆迁补偿费48万元。借：开发成本土地开发甲土地500 000乙土地480 000贷：银行存款980 0002.8月4日，用银行存款支付项目可行性研究费，其中甲土地1.5万元，乙土地2万元。借：开发成本土地开发甲土地15000乙土地20000贷：银行存款350003.8月15日，C施工企业承包的基础设施工程已经竣工，甲土地应付工程款28万元，乙土地应付工程款20万元。款未付。借：开发成本土地开发甲土地280 000乙土地200 000贷：应付账款C施工企业480 0004.8月20日，由B建筑公司承建的甲土地不能有偿转让的公共配套设施水塔已竣工，实际成本22万元，款项尚未支付。借：开发成本土地开发甲土地220 000贷：应付账款B建筑公司220 0005.8月31日分配土地开发应付担的开发间接费用8万元，其中甲土地承担5万元，乙土地承担3万元。借：开发成本土地开发甲土地 50 000乙土地 30 000贷：开发间接费用80 0006.8月31日，甲土地已开发完工，共开发建设场地10000平方米，总成本1 065 000元。借：开发产品土地甲土地1 065 000贷：开发成本土地开发甲土地1 065 0007.8月31日，乙土地已开发完工并交付1号楼和2号楼开发使用，实际总成本730 000元，按各楼实际占地面积进行分配，1号楼应负担土地开发成本28万元，2号楼应负担土地开发成本45万元。借：开发成本房屋开发1号楼280 0002号楼450 000贷：开发成本土地开发乙土地730 000根据上述分录，登记“开发成本土地开发”明细账如表3、表4。表3 土地开发成本明细账三级科目： 甲土地年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费公共配套设施费开发间接费821支付土地征用费500000842支付可行性研究费150008153应付基础设施费2800008204应付公共配套设施费2200008315分配开发间接费500008316结转已完工建设场地实际成本1065000本月合计 500000150002800002200005000010650000表4土地开发成本明细账三级科目： 乙土地年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费公共配套设施费开发间接费821支付土地征用费480000842支付可行性研究费200008153应付基础设施费2000008315分配开发间接费300008317结转已完工建设场地实际成本730000本月合计 48000020000200000300007300000第三节房屋开发成本的核算一、房屋开发成本核算对象及成本项目（一）房地产企业开发建设房屋的类型房屋开发是房地产开发企业的主要经营业务。其开发建设的房屋，按用途不同可以分为以下四种类型：为了销售而开发建设的商品房；为了出租经营而开发建设的出租房；为了安置被拆迁居民周转使用而开发的周转房；企业接受其他单位委托代为开发建设的代建房。以上四类房屋都要确定成本核算对象并计算其实际开发成本。（二）房屋开发成本核算对象的确定房地产开发企业的房屋成本核算对象，应结合房屋建设的特点和实际开发情况，按以下原则确定：1.一般的房屋建设项目，应以每一独立编制设计概预算或每一独立的施工图预算所列的单项工程，作为成本核算对象。2.同一建设地点、建造结构类型相同、用途相同的若干个单位工程，而且由同一单位施工，开竣工时间又相近的，可以合并为一个成本核算对象。（如由同一建设单位同时建设几栋结构类型相同的住宅楼，可合并成一个成本核算对象）。3.对规模较大、工期较长的单位工程，可以将工程划分成若干部位或区域，以分部位、分区域的工程作为成本核算对象。（三）房屋开发成本项目的设置因为房屋开发是在土地开发的基础上进行的，而且，如果在土地开发与房屋开发连续进行的情况下，土地开发成本一开始就可以直接计入房屋开发成本，所以房屋开发成本项目也包含了土地开发的成本项目。但房屋开发还要在土地开发项目基础上，加上“建筑安装工程费”项目。所以房屋开发的成本项目一般包括以下六个项目：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费、建筑安装工程费、公共配套设施费和开发间接费用。其明细账格式如表5表5 房屋开发明细账三级科目： 甲房屋年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费二、房屋开发成本的归集和结转房屋建设在土地的上面，与土地紧密相连。开发房屋使用的建设场地所发生的土地开发成本应计入房屋开发成本。将土地开发成本计入房屋开发成本有两种情况：第一种情况是：原来已将土地做为成本核算对象，单独核算了土地的开发成本。这种情况下，在开始进行房屋开发的时候，要将土地开发成本转入房屋开发成本。会计分录如下：借：开发成本房屋开发某房屋贷：开发成本土地开发某土地如果土地开发完成后，已将土地的开发成本转入了开发产品，在开始建设房屋的时候，应将作为开发产品的土地成本转入房屋开发成本。会计分录如下：借：开发成本房屋开发某房屋贷：开发产品土地某土地第二种情况是，开发完土地，准备直接开始建房。在这种情况下，可以不单独计算土地开发成本，土地开发发生的各项成本费用，一开始就可以归集到房屋开发成本上。现以第二种情况为例，说明房屋开发成本的归集与结转。【例2】某企业2007年9月份，开始开发经营出租房A公寓，本月发生的经济业务如下：1.9月2日，用银行存款支付A公寓拆迁补偿费25万元，设计费5万元。会计分录如下：借：开发成本房屋开发A公寓（拆迁补偿费）250 000（前期工程费）50 000贷：银行存款300 0002.9月8日，A公寓领用需要安装的设备一台进行安装，实际成本为12万元。分录如下：借：开发成本房屋开发A 公寓120 000贷：库存设备120 0003.9月12日，企业收到乙承包单位工程价款结算单，承付A公寓工程进度款30万元。做如下会计分录：借：开发成本房屋开发A 公寓300 000贷：应付账款应付工程款乙单位300 0004.月末分配开发间接费用，A公寓应分配8 000元，1号楼分配12 000元。借：开发成本房屋开发A公寓8 0001号楼12 000贷：开发间接费用20 0005.月末，A公寓已完工，但配套设施尚未完工，（假定该配套设施专为公寓使用），报经主管部门批准，同意用其预算成本9万元，预提计入成本。做如下会计分录：借：开发成本房屋开发A公寓90000贷：预提费用 预提配套设施费90000（注：将来实际发生的配套设施费，如果大于或小于预提的部分可于发生的当期增加或减少在建工程成本，数额不大也可以直接计入管理费用。）6.A 公寓完工后直接用于出租，结转其实际成本（假定该企业投资性房地产按成本模式计量）。应做如下会计分录：借：投资性房地产A 公寓 818 000贷：开发成本房屋开发A公寓818 000A公寓开发成本归集和结转的明细账登记结果见表6：表6 房屋开发明细账三级科目： A公寓年凭证号摘要借 方贷方余额月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费91支付拆迁补偿费及设计费2500005000098领用设备进行安装120000912承付工程进度款300000930分配开发间接费8000930预付配套设施费90000930结转完工实际成本818000本月合计250000500004200009000080008180000第四节配套设施开发成本核算一、公共配套设施开发成本核算对象的确定公共配套设施是指企业根据城市建设规划的要求，或对开发项目建设规划的要求，为满足居住的需要而与开发项目配套建设的各种服务性设施。配套设施可以分为两大类：一类是建成后能够有偿转让的公共配套设施，如开发小区内建设的商店、银行、邮局、中小学、幼儿园、医院、文化站等。这类配套设施是房地产开发企业的商品产品。应单独作为成本核算对象计算其实际成本。另一类是建成后不能有偿转让的配套设施，如开发小区内建设的消防、锅炉房、水泵房、水塔等设施以及中心公园、环廊、喷泉、凉亭等工程以及那些建成后准备无偿交与地方政府管理使用的派出所用房等。对于后一类配套设施，当配套设施与房屋同步建设时，如果同步建设的房屋只有一个成本核算对象，其发生的公共设施费，应直接计入“开发成本房屋开发某房屋”明细账户的“公共配套设施费”成本项目内。如果同步建设的房屋有两个或两个以上成本核算对象，则应先以该配套设施为成本核算对象，单独进行成本核算，待配套设施工程完工时，再将其分配转入各房屋开发成本和能够有偿转让的配套设施成本。对于不能有偿转让配套设施与房屋非同步建设的，即先建房屋，后建配套设施的，对于配套设施费用可以采用预提的方法，先计入房屋开发成本，将来发生配套设施实际支出时，再将实际支出数与预提数的差额，增加或减少有关在建项目的成本，数额小可直接计入管理费用。配套设施开发的成本项目与房屋开发的成本项目是相同的。二、公共配套设施的核算1.账户设置为了专门核算各项配套设施的开发，应在“开发成本”内设置“配套设施开发”二级账户。该账户借方登记配套设施所发生的各项费用，贷方登记完工后转入“开发产品”账户或分配结转到“房屋开发成本”等账户的配套设施成本。期末借方余额反映的是尚未完工的配套设施已发生的成本。为了分别反映各项配套设施的开发成本，应在“配套设施开发”二级账户下设置“配套设施开发明细账”（三级账），账内按每一开发项目开设账户，以记录和反映不同开发项目的实际开发成本。如：“开发成本配套设施开发某设施”2.配套设施开发的会计处理举例【例3】某企业2007年10月开发建设住宅小区，根据设计规划需建设A、B、C三幢住宅楼，一个商店，一座锅炉房和一座水塔，其中商店建成后转让给商业部门，锅炉房和水塔不能有偿转让，锅炉房与商品房同步建设，而水塔与商品房不同步建设。上月末结转自行开发完工的建设场地开发总成本，其中：土地征用及拆迁费40万元，前期工程费15万元，基础设施费25万元，按各建筑物实际占地面积进行分配。分配结果见表7表7 建设场地成本分配表分配对象占地面积（平方米）分配比率（%）土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费合计商品房A150025100 0003750062500200000商品房B1800301200004500075000240000商品房C1680281120004200070000224000商店72013520001950032500104000锅炉房1803120004500750024000水塔6014000150025008000合计6000100400000150000250000800000根据上述分配表编制会计分录如下：借：开发成本房屋开发A房屋 200000开发成本房屋开发B房屋240000开发成本房屋开发C房屋224000开发成本配套设施开发商店 104000配套设施开发锅炉房24000配套设施开发水塔 8000贷：开发成本土地开发800000根据上月末建设场地开发成本的结转情况，本月初配套设施开发明细账的余额情况如表8、表9、表10.表8 配套设施开发明细账三级科目：商店2003年凭证号摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费合计101期初余额520001950032500 104000以上表8账户格式也称为借方多栏式明细账。只设借方栏，不设贷方栏。当将借方金额转出时，可用红字或负数进行登记。红字或负数可以代表记账相反的方向。表9配套设施开发明细账三级科目：锅炉房2003年凭证号摘要借方月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费 合计101期初余额1200045007500 24000表10配套设施明细账三级科目： 水塔2003年凭证号摘要借方月日土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费合计101期初余额4000150025008000需要说明，上述对土地成本的分配，对不能有偿转让的锅炉房和水塔也分配了土地的成本。在实务中，为了简化，对那些不能有偿转让的配套设施可以不分配土地成本，而只对商品房、出租房和有偿转让的配套设施分配土地的成本。因为那些不能有偿转让的配套设施发生的成本，最终也要分配给商品房、出租房和有偿转让的配套设施。如果对锅炉房和水塔不分配土地成本，那么土地成本的分配结果如下表11：表11 建设场地成本分配表受益对象占地面积（平方米）分配比率（%）土地征用及拆迁补偿费前期工程费基础设施费合计商品房A150026104 0003900065000208000商品房B1800321280004800080000256000商品房C1680291160004350072500232000商店72013520001950032500104000合计5700100400000150000250000800000下面仍按前一种做法，即以对不能有偿转让的配套设施分配了土地成本为例，进行介绍。本月份发生下列经济业务：1.10月3日，锅炉房领用一台锅炉进行安装，锅炉的实际成本80000元，支付安装费5000元，做如下会计分录：借：开发成本配套设施开发锅炉房85000 贷：库存设备80000银行存款5000根据上述会计分录登记锅炉房明细账户如表12：表12 配套设施开发明细账三级科目：锅炉房2003年凭证号摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费 合计101期初余额1200045007500 240003领用锅炉安装850001090002.10月15日，企业承付某施工企业工程进度款共计630000元，其中商店530000元，锅炉房100000元。做如下会计分录：借：开发成本配套设施开发商店530 000锅炉房100 000贷：应付账款某施工单位630 000根据分录登记商店和锅炉房明细账户如下表13、14。表13 配套设施开发明细账三级科目：商店2003年凭证号 摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费 合计101期初余额520001950032500 1040001015承付工程款 530000634000表14 配套设施开发明细账三级科目：锅炉房2003年凭证号摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费 合计101期初余额1200045007500 24000103领用锅炉安装850001090001015承付工程款1000002090003.10月20日，锅炉房已竣工，将其实际成本209000元按除水塔以外的各受益对象的计划成本进行分配，分配表见表15.表15 锅炉房成本分配表受益对象计划成本（元）分配比例（%）分配金额（元）商品房A10 000 0002552250商品房B12 000 0003062700商品房C11 000 00027.557475商店7 000 00017.536575合计40 000 000100209 000根据表15 编制会计分录如下：借：开发成本房屋开发商品房A52250房屋开发商品房B62700房屋开发商品房C57475配套设施开发商店36575贷：开发成本配套设施开发锅炉房209000根据以上分录，登记锅炉房和商店明细账如下：16、17（商品房明细账略）表16 配套设施开发明细账三级科目：锅炉房2003年 凭证号摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费 公共配套设施费开发间接费 合计101期初余额1200045007500 24000 103领用锅炉安装850001090001015承付工程款1000002090001020结转锅炉成本-12000-4500-7500-185000-2090001031合计0表17 配套设施开发明细账三级科目：商店2003年凭证号 摘要借方金额月日土地征用及拆迁补偿 费前期工程费基础设施费建筑安装工程费公共配套设施费开发间接费合计101期初余额520001950032500 1040001015承付工程款 530000 634000 1020分配锅炉费365756705754.10月22日商品房A、B已竣工，应结转其实际成本。但水塔尚未开工建设，报经批准按水塔的预算成本100000元分配计入各受益对象。分配结果见表1