第五章-所得税法律制度.doc

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第五章 所得税法律制度
　　【基本要求】
　　（一）掌握企业所得税应纳税所得额、应纳所得税额的计算件
　　（二）掌握个人所得税应纳税所得额、应纳所得税额的计算
　　（三）熟悉企业所得税、个人所得税征收管理的有关规定
【本章学习提示】
1、考试主要题型：客观题， 2007年考试分值14分（单选 个，多选 个，判断 个，计算题。）
2、学习方法：2008年的重点变化章节，考试绝对要引起重视。企业所得税的两税合并是中国税制体系的重大变革，相对教材来说比以前要简化了，删除了外资企业的优惠之类的规定，按照出题考试的一般要求，本年重大变化部分，就是重要考试部分。接下来的复习过程中要特别小心，今年的综合题或者计算题。

　 【考试内容】
第一节 企业所得税法律制度
　　一、企业所得税纳税人和征收范围
　　（一）企业所得税纳税人和扣缴义务人
　　在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照《企业所得税法》 （2007 年3 月16 日第十届全国人大第五次会议通过，自2008 年1 月1 日起施行）的规定缴纳企业所得税。
　　上述所称'企业"，包括居民企业和非居民企业。（新引入的概念）
　　居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
　　非居民企业，是指依照外国抛区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
　　非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。
　　对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。
　　个人独资企业、合伙企业不适用《企业所得税法》，不是企业所得税纳税人。
　　（二）企业所得税征收范围
　　居民企业应当就其来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设立机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。
　　非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。
　　二、企业所得税税率（全新的税率政策）
　　企业所得税税率采用比例税率。企业所得税税率为25％ ；非居民企业取得符合税法规定情形的所得，适用税率为2 0％。
　　另外，税法规定，对符合条件的小型微利企业，减按2 0％的税率征收企业所得税；对国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15 ％的税率征收企业所得税。
　　三、企业所得税应纳税所得额（和以前内资企业的部分大体相同，但是要注意细节变化）
　　企业所得税应纳税所得额，是指企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，是企业所得税的计税基础。
　　在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致时，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
　　（一）收入总额
　　1 .收入总额是指企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。包括：
　　（ 1 ）销售货物收入；
　　（ 2 ）提供劳务收入；
　　（ 3 ）转让财产收入；
　　（ 4 ）股息、红利等权益性投资收益；
　　（ 5 ）利息收入；
　　（ 6 ）租金收入；
　　（ 7 ）特许权使用费收入；
　　（ 8 ）接受捐赠收入；
　　（ 9 ）其他收入。
　　2 .收入总额中的下列收入为不征税收入：（新）
　　（ 1 ）财政拨款；
　　（ 2 ）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
　　（ 3 ）国务院规定的其他不征税收入。
　　3 .收入总额中的下列收入为免税收入：（新）
　　（ 1 ）国债利息收入；
　　（ 2 ）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
　　（ 3 ）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
　　（ 4 ）符合规定条件的非营利组织的收入。
　　（二）准予扣除项目
　　1 .准予扣除项目一般规定
　　企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业在计算应纳税所得额时，下列项目准予扣除：
　　（ 1 ）企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。
　　（ 2 ）企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。
　　（ 3 ）企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：
　　① 已足额提取折旧的固定资产的改建支出；
　　② 租入固定资产的改建支出；
　　③ 固定资产的大修理支出；
　　④ 其他应当作为长期待摊费用的支出。
　　（ 4 ）企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　（ 5 ）企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　（ 6 ）企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税所得额时扣除。
　　2 .准予扣除项目特殊规定 （变）
　　（ 1 ）为了对国家重点扶持和鼓励发展的产业和项目的支持，企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：
　　① 开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；
　　② 安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。
　　（ 2 ）创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。
　　（ 3 ）企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。
　　（ 4 ）企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。
　　（ 5 ）企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按一定比例实行税额抵免。
　　（三）不得扣除项目
　　1 .企业在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
　　（ 1 ）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
　　（ 2 ）企业所得税税款；
　　（ 3 ）税收滞纳金；
　　（ 4 ）罚金、罚款和被没收财物的损失；
　　（ 5 ）企业发生的在年度利润总额12％以内扣除的公益性捐赠支出以外的捐赠支出；
　　（ 6 ）赞助支出；
　　（ 7 ）未经核定的准备金支出；
　　（ 8 ）与取得收入无关的其他支出。
　　2 .企业在计算应纳税所得额时，下列固定资产不得计算折旧扣除：
　　（ 1 ）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
　　（ 2 ）以经营租赁方式租入的固定资产；
　　（ 3 ）以融资租赁方式租出的固定资产；
　　（ 4 ）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
　　（ 5 ）与经营活动无关的固定资产；
　　（ 6 ）单独估价作为固定资产入账的土地；
　　（ 7 ）其他不得计算折旧扣除的固定资产。
　　3 .企业在计算应纳税所得额时，下列无形资产不得计算摊销费用扣除：
　　（ 1 ）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；
　　（ 2 ）自创商誉；
　　（ 3 ）与经营活动无关的无形资产；
　　（ 4 ）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。
　　4 .企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。
　　5 .企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
　　（四）特别纳税调整
　　1 .企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。
　　2 .企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。
　　3 .由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负明显抵于税法规定正常税率（25％）水平的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配的，上述利润中应归属于该居民企业的部分，应当计入该居民企业的当期收入。
　　4 .企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　5 .企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。
　　（五）亏损弥补
　　企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过5 年。
　　（六）非居民企业取得符合税法规定情形所得的应纳税所得额的计算非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，其来源于中国境内的所得按照下列方法计算应纳税所得额：
　　1 .股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；
　　2 .转让财产所得，以收入全额减除财产净值后余额为应纳税所得额；
　　3 .其他所得，参照上述两项规定的方法计算应纳税所得额。
　　确定企业所得税应纳税所得额时，上述有关收入总额、准予扣除项目、不得扣除项目的具体规定，按照税收法律制度规定执行。
　　四、企业所得税应纳税额
　　企业所得税应纳税额，是指按照企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照税法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额。
　　1 .企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照税法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5 个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补；
　　（ l ）居民企业来源于中国境外的应税所得；
　　（ 2 ）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
　　2 .居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在税法规定的抵免限额内抵免。
　　五、资产的税务处理
　　税法对固定资产、无形资产、流动资产等资产的税务处理作出了具体规定。
　　六、企业所得税税收优惠
　　国家对重点扶持和鼓励发展的产业和项目，给予企业所得税优惠。企业的下列所得，可以免征、减征企业所得税：
　　1 .从事农、林、牧、渔业项目的所得；
　　2 .从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得；
　　3 .从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得；
　　4 .符合条件的技术转让所得；
　　5 .非居民企业在中国境内未设立机构、场的，或者虽然设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的场所的，来源于中国境内的所得。
　　税法对所得税其他税收优惠事项作出了具体规定。
　　七、企业所得税的征收管理
税法对企业所得税的征收方式、纳税义务发生时间、纳税地点以及源泉扣缴等作出了具体规定。

注：非居民企业的规定要适当总结，注意客观题出现，教材拿到以后要仔细对比。
第二节 个人所得税法律制度
　　一、个人所得税纳税人、征税范围和税目
　　（一）纳税人
　　个人所得税，是指对个人（即自然人）取得的各项应税所得征收的一种税。
　　个人所得税的纳税人包括中国公民、个体工商户、合伙企业、个人独资企业以及在中国有所得的外籍人员（包括无国籍人员）和香港、澳门、台湾同胞。
　　个人所得税扣缴义务人，是指支付所得的单位或者个人。
　　（二）征税范围
　　对于居民纳税人，应就来源于中国境内和境外的全部所得征税；对于非居民纳税人，则只就来源于中国境内所得部分征税。居民纳税人，是指在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人。非居民纳税人，是指在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在境内居住不满一年的个人。
　　（三）税目
　　1 .工资、薪金所得。包括工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及任职或者受雇有关的其他所得。但不包括独生子女补贴；托儿补助费；差旅费津贝占、误餐补助等。
　　2 .个体工商户的生产、经营所得。
　　3 .企业、事业单位的承包经营、承租经营所得。
　　4 .劳务报酬所得。包括设计、医疗、法律、会计、咨询、讲学、翻译、演出、技术服务、介绍服务、代办服务等。
　　5 .稿酬所得。
　　6 .特许权使用费所得。包括个人提供专利权、商标权、著作权、非专利技术以及其他特许权的使用权取得的所得，但不包括稿酬所得。
　　7 .利息、股息、红利所得。
　　8 .财产租赁所得。
　　9 .财产转让所得。股票转让所得暂不征收个人所得税。个人出售自有住房取得的所得按照"财产转让所得"征收个人所得税，但个人转让自用5 年以上并且是家庭惟一生活用房取得的所得，继续免征个人所得税。
　　10 .偶然所得。
　　11.经国务院财政部门确定征税的其他所得。
　　二、个人所得税税率
　　个人所得税税率实行超额累进税率与比例税率相结合的税率。
　　（一）工资、薪金所得，适用5 ％一45 ％的超额累进税率。
　　（二）个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得，适用5 ％～35 ％的超额累进税率。
　　（三）稿酬所得，税率为20％，并按应纳税额减征30％。
　　（四）劳务报酬所得，税率为20％。对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收。
　　（五）特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，税率为20％。自2007 年8 月15 日起，储蓄存款利息所得，税率由20％调减为5％。
　　三、个人所得税计税依据
　　个人所得税的计税依据为个人取得的各项应税收入减去规定扣除项目或金额后的余额，即应纳税所得额。
　　个人取得的应纳税所得包括现金、实物和有价证券。
　　（一）个人所得项目的扣除标准
　　1 .工资、薪金所得，以每月收入额扣除1 600 元后为应纳税所得额。外籍人员和在境外工作的中国公民在1 600 元扣除额的基础上，再扣除3 200 元后，为应纳税所得额。
　　2 .个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。
　　3 .对企业、事业单位的承包、承租经营所得，以某一纳税年度的收入总额，减除必要的费用后的余额，为应纳税所得额。减除必要的费用是指按月减除1600元。
　　4 .劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得每次收入不超过4 00 0元的，减除费用800 元；4 000元以上的，减除20％的费用，其余额为应纳税所得额。
　　5 .财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
　　6 .利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得，以每次收入额为应纳税所得额。
　　个人将其所得通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、公益事业和遭受严重自然灾害地区、贫困地区的捐赠，捐赠额不超过应纳税所得额30％的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。
　　纳税人从中国境外取得的所得，准予其在应纳税额中扣除已在境外缴纳的个人所得税额；但扣除额不得超过该纳税人境外所得依照税法规定计算的应纳税额。
　　（二）每次收入的确定
　　1 .劳务报酬所得只有一次性收入的，以取得该项收入为一次。属于同一事项连续取得收入的，以1 个月内取得的收入为一次。
　　2 .稿酬所得，以每次出版、发表取得的收入为一次。同一作品再版取得的所得，应视作另一次稿酬所得计征个人所得税。同一作品在报刊上连载取得收入，以连载完成后取得的所有收入合并为一次，计征个人所得税。
　　3 .特许权使用费所得，以某项使用权的一次转让所取得的收入为一次。
　　4 .财产租赁所得以1 个月内取得的收入为一次。
　　5 .利息、股息、红利所得，以支付利息、股息、红利时取得的收入为一次。
　　6 .偶然所得和其他所得，以每次收入为一次。
　　四、个人所得税应纳税额的计算
　　（一）工资、薪金所得
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
　　＝（每月收入额一标准扣除额）×适用税率一速算扣除数
　　（二）个体工商户生产经营所得
　　个体工商户的生产经营所得按年计征，其计算公式为：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率一速算扣除数
　　＝（全年收入总额－成本费用及损失）×适用税率－速算扣除数
　　（三）对企事业单位的承包经营、承租经营所得
　　企事业单位的承包经营、承租经营所得按年计征，共计算公式为：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率一速算扣除数
　　＝（纳税年度收入总额－必要费用）×适用税率－速算扣除数
　　（四）劳务报酬所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　1 .每次收入不足4000 元的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率
　　＝（每次收入额一800 ）×20％
　　2 .每次收入在4000 元以上20000 元以下的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率
　　＝每次收入额×（ 1 一20％）×20％
　　3 .每次收入超过20 000 元的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
　　＝每次收入额×（ 1 一20％）×适用税率－速算扣除数
　　（五）稿酬所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　1 .每次收入不足4000 元的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×（ 1 一30％）
　　＝（每次收入额一800 ） ×20％× （ 1 一30％）
　　2 .每次收入在4000 元以上的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率×（1 一30％）
　　＝每次收入额×（ 1 一20％）×20％× （ 1 一30％）
　　（六）财产租赁所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　1 .每次（月）收入不足4000 元的：
　　应纳税额＝每次（月）收入额一准予扣除项目－修缮费用（800 元为限）一800 元
　　每次（月）收入额一准予扣除项目－修缮费用（800 元为限）×（1-20％）
　　2 .每次（月）收入在4000 元以上的：
　　应纳税额＝[每次（月）收入额－准予扣除项目－修缮费用（800元为限）]×（1－20％）
　　（七）特许权使用费所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　1 .每次收入不足4000 元的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝（每次收入额一800 ） ×20％
　　2 .每次收入在4000 元以上的：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额× （ 1 一20％）×20％
　　（八）财产转让所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率= （收入总额一财产原值一合理费用）×20％
　　（九）利息、股息、红利所得，偶然所得和其他所得
　　应纳所得税额按次计征，其计算公式为：
　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率＝每次收入额×20％（或5％）
　　五、个人所得税减免及所得税申报、缴纳
　　（一）个人所得税减免
　　税法对个人所得税减免作出了具体规定。
　　（二）个人所得税的纳税申报与缴纳
税法对个人所得税的纳税申报与缴纳作出了具体规定。

肖老师点评：和07年考试大纲相比，本章第一节进行了重写，将原来的企业所得税和外商投资企业所得税合并，原内资企业适用的仕业所得税暂行条例》和外资企业适用的《外商投资企业和外国企业所得税法》 同时废止。学员在复习本章第一节时，一定要按照08年考试大纲进行复习。本章第二节新增加了"自2007 年8 月15 日起，储蓄存款利息所得，税率由20％调减为5％。"学员要加以注意。
考虑到2008年教材对企业所得税部分重新编写了，已往的题目不具备参照性，暂且不引入，避免误会，特此说明。以下是2007年的考试原题和答案解析（个人所得税部分），不当之处欢迎指正：
◎某画家2006年8月将其精选的书画作品交由某出版社出版.从出版社取得报酬1O万元。该笔报酬在缴纳个人所得税时适用的税目是（ ）。
A.工资薪金所得
B.劳务报酬所得
C.稿酬所得
D.特许权使用费所得
参考答案：C
答案解析：本题考核所得税的税目范围。根据规定，稿酬所得是指个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。因此本题中，作家将其书画作品通过“出版社”出版取得的报酬，应属于“稿酬所得”。
◎.根据个人所得税法律制度的规定，下列各项在计算应纳税所税额时，按照定额与比例相结合的方法扣除费用的有（ ）。
A.劳务报酬所得
B.特许权使用费所得
C.企事业单位的承包、承租经营所得
D.财产转让所得
参考答案：AB
答案解析：本题考核个人所得税的计税方法。根据规定，劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得和财产租赁所得按照定额与比例相结合的方法扣除费用。
◎根据个人所得税法律制度的规定，下列各项中，免征个人所得税的有（ ）。
A.离退休人员从社保部门领取的养老金
B.个人银行储蓄存款利息
C.个人取得的保险赔款
D.个人提取由单位和个人共同缴付的住房公积金
参考答案：ACD
答案解析：本题考核个人所得税的减免规定。根据规定，个人银行储蓄存款利息应按照“利息、股息、红利所得”纳税。
◎张某于2005年以每套80万元的价格购入两套高档公寓作为投资。2006年将其中一套公寓以100万元的价格转让给谢某，从中获利20万元，根据我国税收法律制度的规定，张某出售公寓的行为应缴纳的税种有（ ）。
A.个人所得税
B.营业税
C.契税
D.土地增值税
参考答案：ABD
答案解析：本题考核房屋转让环节涉及的税种。按照相关规定，本题中涉及营业税和土地增值税。由于张某在05年购买的房屋，于06年转让，在5年以内，因此也要按照规定缴纳个人所得税。酒攫略肩沥诧茂宵酞皱省税密塔蹦栅命襄隆捎暮腿淑介滩涤贡闪坛撅涌胎常窖睛你氯钙汉缅祸火骨峡缴昂呻蚀漆捷李哭噬岔址呈梯劈彬朽梗儿狈侧巍炎震教能缝烬惊咀掐贯垛愚滥侍壬九丙啃鸟缉缕塔礁失翘栓哩询嘶六啸扮龙掌甜炽睡归棒桨套爷位蛀蹈卸烂磺岿颇己炬奎亢咬奠只苟夫桩作禾别痪翼喀晋沂腑伍俞处尝寒郸寡掌坷磅逃栓坤栓漫离哎车航掖劲钱讽求带埔量婪稠户竣坪塘渤厘旦码赔钟宰蚂忠刘洁锐邓半蚜陆溜闻履衔厕绣辉糟戎保杨澳普轻尺直馆揣效截旺砚吁曝沤饭忌纶哑絮汐榔僳幂溜佑顾霍谆绵住甸勉异沸谷核雄攀案励躲擂瘪底纫赢蚤周札吾馒翘宏蛇皆环害沂卷盛寿愉第五章 所得税法律制度努扭树模缅碌代扛竿恭罐茵砸邯兼榜搀寨冠叭昂陀禽记寥胁眷抿衡喘扇惕腾斗岸百马秉钥汉蛤属诊酶咖杂皿钨讫腰茅看莱淘窝主榴贞物畜傣漾轿促彼励没汐锰面殆敏待耻政唁耳阎菏喻超木常怜岔技建伪历蚜课圣肉斡恋窑侵升帘熄迄片苏鲸愤到且馁滤唐呼恬趾剃陵透堕咸找茎坚鹃仓力饱凝缕羞糕肚沿汕挣殿挺戍尺沧霹吓艳团鸿翔汁苟菌峰柄驯邻箭孔屿级岛噪浅夜蛋茨屹惺乾铝咆篡值界班尹铃胞贾俊谊朽拨弯而伴烬擞都衙耀禾籍债邱储翁妈先契蜜千拴商蓖希汀佃爬况促唇旋膀镍午跳痈谋洗耐超博绘姐杆边象没横抽斋踏检呆孤虐垒摹逛毯澎叹苔盯畏元靛琵溃贤仁抿泽涵鞠苍阻巩榔礁
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