第四章所得税.ppt

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,2020/8/9 Sunday,#,2026/11/10,第四章所得税,一、所得税会计概述,（一）会计利润、应税利润,会计利润,应税利润,第一节 所得税会计概述,IAS12:,一个期间内扣除所得税费用前的损益。,IAS12:,一个期间内根据税务部门制定的规则确定的、据以交付（或收回）所得税的利润。,见利润表中的“利润总额”,亦称为“应纳税所得额”,（二）所得税的会计处理方法,1.资产负债表债务法定义,：,是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于二者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。,2.资产负债表债务法的理论基础,从资产负债角度考虑，资产的账面价值代表的是某项资产在持续持有及最终处置的一定期间内为企业带来未来经济利益的总额，而其计税基础代表的是该期间内按照税法规定就该项资产可以税前扣除的总额。,资产的账面价值,计税基础 递延所得税资产,资产的账面价值,计税基础 递延所得税负债,二、资产负债表债务法的基本核算程序：,1.确定资产负债的账面价值,2.确定资产负债的计税基础,3.确定递延所得税,4.确定当期所得税（应交所得税）,5.确定利润表中的所得税费用,所得税费用=当期所得税（应交所得税）+递延所得税,第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异,一、资产的计税基础,资产的计税基础：,是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。,资产的计税基础=未来可税前列支的金额,或：资产的计税基础=该项资产成本该项资产以前期间已税前列支的金额,（一）固定资产,取得固定资产时其账面价值一般等于计税基础。,1.,折旧方法及折旧年限,不同导致的差异,固定资产的账面价值=取得成本累计折旧固定资产减值准备,固定资产计税基础=取得成本依据税法规定已在以前期间税前扣除的金额,举例：某企业2006年12月20日购入某环保用固定资产，原价为300万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保固定资产采用双倍余额递减法计提折旧可以税前扣除。,2008年12月31日,该项固定资产的账面价值=300-30*2=240万元,该项固定资产的计税基础=300-300*20%-240*20%=192万元,属于应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。,2.计提固定资产减值准备,导致的差异,P306例1、2,（二）无形资产,1.内部研究开发形成无形资产导致的差异,不确认该暂时性差异的影响,。,P307例3,2.无形资产在后续计量时，会计与税法的差异主要产生于是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。,P307例4,（1）使用寿命不确定的无形资产，会计处理时不予摊销，但计税时按照税法规定确定的摊销额允许税,前扣除，造成无形资产账面价值与计税基础的差异。,（2）计提无形资产减值准备的情况下，税法不允许税前扣除，造成无形资产账面价值与计税基础的差异。,（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,交易性金融资产和可供出售金融资产,税法规定，企业以公允价值计量的金融资产，持有期间,公允价值的变动不计入应纳税所得额,，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。,P308例5、6,（四）其他资产,1.投资性房地产,成本模式和公允价值模式,2.其他计提了资产减值准备的各项资产。,P309例8、9,二、负债的计税基础,负债的计税基础：,是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。,负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额,一般负债的计税基础=账面价值,（一）企业因销售商品或提供售后服务等原因确认的预计负债,P310例10,（二）预收账款,P310例11,（三）应付职工薪酬,属于永久性差异，对未来期间计税不产生影响，账面价值等于计税基础。,（四）其他负债,应交的罚款和滞纳金等（属于永久性差异），账面价值等于计税基础。,三、暂时性差异,1.应纳税暂时性差异,资产的账面价值计税基础,负债的账面价值计税基础,2.可抵扣暂时性差异,资产的账面价值计税基础,应纳税或可抵扣,可抵扣差异,应纳税差异,可抵扣差异,应纳税或可抵扣,可抵扣差异,应纳税或可抵扣,可抵扣差异,3、特殊项目产生的暂时性差异,（1)未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异,广告费和业务宣传费,P313例14,（2）,可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异,P313例15,第三节 递延所得税负债及递延所得税资产的确认,一、递延所得税负债的确认和计量,（一）递延所得税负债的确认,1.除所得税准则明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，对于所有的应纳税暂时性差异均应确认为递延所得税负债，另一方面一般应增加利润表中的所得税费用。,P314例16、17,练习,：,乙企业2001年12月31日购入成本为400万元的设备,预计使用年限5年,预计净残值为0,会计采用年限平均法计提折旧,税法允许采用双倍余额递减法计提折旧.乙企业适用的所得税税率为25%，假定该企业不存在其他会计与税收的差异。,暂时性差异及其对所得税影响数计算表,项目 2001 2002 2003 2004 2005 2006,账面价值 400 320 240 160 80 0,计税基础 400 240 144 86.4 43.2 0,暂时性差异 0 80 96 73.6 36.8 0,递延所得税,负债余额 0 20 24 18.4 9.2 0,递延所得税,负债发生额 0 20+4+5.6-9.2-9.2-,(1)2002年:,年末账面价值=400400/5=320,年末计税基础=40040040%=240,年末账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异80万元。,年末递延所得税负债余额=8025%=20,本年递延所得税负债发生额=200=20,年末确认递延所得税负债时：,借：所得税费用递延所得税费用 20,贷：递延所得税负债 20,(2)2003年:,年末账面价值=400400/52=240,年末计税基础=24024040%=144,年末账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异96万元。,年末递延所得税负债余额=9625%=24万元,本年递延所得税负债发生额=24-20=4,年末确认递延所得税负债时：,借：所得税费用 4,贷：递延所得税负债 4,其他年略,2.不确认,递延所得税负债的特殊情况,（1）商誉的初始确认。,非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按照会计准则规定应确认为商誉。但按照税法规定计税时作为免税合并的情况下，商誉的计税基础为零，其账面价值与计税基础形成的应纳税暂时性差异，准则中规定不确认与其相关的递延所得税负债。,（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认递延所得税负债。,（3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足一下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。,（4）采用权益法核算的长期股权投资,如果企业拟长期持有，一般不确认相关的所得税影响,如果投资企业改变持有意图拟对外出售的情况下，账面价值和计税基础的差异，应确认相关的所得税影响。,（二）递延所得税负债的计量,应以相关应纳税暂时性差异转回期间的适用税率计量，递延所得税负债不予折现。,二、递延所得税资产的确认和计量,（一）递延所得税资产的确认,1.确认原则：,在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异，应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。,（1）对于子公司、联营企业、合营企业投资等相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是,暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用,来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。,（2）对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。,例题：,B企业为高新技术企业,2001年12月购入价值为2500万元的环保设备,预计使用寿命5年,不考虑净残值,企业按照会计政策采用年数总和法计提折旧,税法规定采用年限平均法按5年计提折旧,亦不考虑净残值。该企业使用的所得税税率为15%。,暂时性差异及其对所得税影响数计算表,项目 2001 2002 2003 2004 2005 2006,账面价值 2500 1667 1000 500 167 0,计税基础 2500 2000 1500 1000 500 0,暂时性差异 0 333 500 500 333 0,递延所得税,资产余额 0 50 75 75 50 0,递延所得税,资产发生额 0 50+25+0 25-50-,（1）2002年：,年末账面价值=250025005/15=1667,年末计税基础=250025005=2000,年末账面价值计税基础，产生可抵扣暂时性差异333万元。,年末递延所得税资产余额=33315%=50,年末递延所得税资产发生额=500=50,年末确认递延所得税资产时：,借：递延所得税资产 500000,贷：所得税费用递延所得税费用 500000,（2）2003年：,年末账面价值=1667-25004/15=1000,年末计税基础=2500-250052=1500,年末账面价值小于计税基础500万元。,年末递延所得税资产余额=50015%=75,本年递延所得税资产发生额=75-50=25,年末确定递延所得税资产时：,借：递延所得税资产 250000,贷：所得税费用递延所得税费用 250000,（3）2004年：,年末账面价值=1000-25003/15=500,年末计税基础=2500-250053=1000,年末账面价值小于计税基础500万元。,年末递延所得税资产余额=50015%=75,本年递延所得税资产发生额=75-75=0,年末对于递延所得税资产不需做帐务处理。,（4）2005年：,年末账面价值=500-25002/15=167,年末计税基础=2500-250054=500,年末账面价值小于计税基础333万元。,年末递延所得税资产余额=33315%=50,本年递延所得税资产发生额=50-75=-25,年末转回递延所得税资产时：,借：所得税费用递延所得税费用 250000,贷：递延所得税资产 250 000,（,5）2006年：,年末账面价值=167-25001/15=0,年末计税基础=2500-250055=0,年末账面价值等于计税基础，递延所得税资产余额为0。,本年递延所得税资产发生额=0-50=-50,年末转回递延所得税资产时：,借：所得税费用递延所得税费用 500 000,贷：递延所得税资产 500 000,例题：,企业2001年2004年间每年应税收益分别为：-1000万元、400万元、200万元、500万元，所得税率33%假设无其他暂时性差异。,现制度 04年弥补亏损后应税所得为100万元,借：所得税费用 33,贷：应交税费应交所得税 33,新准则 01年 借：递延所得税资产 330,贷：所得税费用 330,02年 借：所得税费用 132,贷：递延所得税资产 132,03年 借：所得税费用 66,贷：递延所得税资产 66,04年 借：所得税费用 165,贷：递延所得税资产 132,应交税费应交所得税 33,2.不确认递延所得税资产的特殊情况,企业发生的某项交易或事项不属于企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，不确认相应的递延所得税资产。,（二）递延所得税资产的计量,按照,预期收回该资产期间的适用税率,计量，递延所得税资产,不予折现,。,三、特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认,（一）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税,会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益、可供出售金融资产公允价值的变动计入所有者权益、同时包含负债及权益成份的金融工具在初始确认时计入所有者权益等。,（二）与企业合并相关的递延所得税,P319例20,四、适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响,适用税率变化的情况下，应对原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，反映税率变化带来的影响，调整当期的所得税费用（或收益）、所有者权益。,某企业2006年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提折旧，利润总额为11000元，适用税率为15%，2009年所得税税率变更为20%。,(1）2007年,年末账面价值=5000-5000/5=4000,年末计税基础=5000-500040%=3000,年末账面价值大于计税基础1000万元。,年末递延所得税负债余额=100015%=150,本年递延所得税负债发生额=150-0=150,会计分录:,借：所得税费用 1650,贷：递延所得税负债 150,应交税费-应交所得税 1500(11000-1000),15%,(2)2008年末,年末账面价值=5000-5000/5,2=3000,年末计税基础=3000-3000,40%=1800,年末账面价值大于计税基础1200万元。,年末递延所得税负债余额=120015%=180,本年递延所得税负债发生额=180-150=30,应交所得税=(11000-200)15%=1620,借：所得税费用 1650,贷：递延所得税负债 30,应交税费-应交所得税1620,(3)2009年末,年末账面价值=5000-5000/5,3=2000,年末计税基础=1800-1800,40%=1080,年末账面价值大于计税基础920万元。,年末递延所得税负债余额=92020%=184,本年递延所得税负债发生额=184-180=4,应交所得税=(11000+280)20%=2256,借：所得税费用 2260,贷：递延所得税负债 4,应交税费-应交所得税2256,也可以按如下方法调整:,递延所得税负债=(1000+1200),5%=110,借:所得税费用 110,贷:,递延所得税负债 110,本年递延所得税负债发生额=184-180-110=-106,借:递延所得税负债 106,贷:所得税费用 106,借：所得税费用 2256,贷:应交税费-应交所得税 2256,(4)2010年末,年末账面价值=5000-5000/5,4=1000,年末计税基础=1080-1080,/2,=540,年末账面价值大于计税基础460万元。,年末递延所得税负债余额=46020%=92,本年递延所得税负债发生额=92-184=-92,应交所得税=(11000+460)20%=2292,借：所得税费用 2200,递延所得税负债 92,贷：应交税费-应交所得税 2292,(5)2011年末,年末账面价值=5000-5000/5,5,=0,年末计税基础=540-1080,/2,=0,年末账面价值=计税基础,年末递延所得税负债余额=020%=0,本年递延所得税负债发生额=0-92=-92,应交所得税=(11000+460)20%=2292,借：所得税费用 2200,递延所得税负债 92,贷：应交税费-应交所得税 2292,第四节 所得税费用的确认和计量,一、当期所得税,指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。,当期所得税=当期应交所得税,企业应交所得税的计算公式为：,应交所得税=应纳税所得额所得税税率,应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加项-纳税调整减少项,纳税调整增加额主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额(如超过税法规定标准的工资支出、业务招待费支出)，以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额(如税收滞纳金、罚款、罚金)。,纳税调整减少额主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年内的未弥补亏损和国债利息收入等。,二、递延所得税,递延所得税=,(递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额)-(递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额)=当期递延所得税负债的增加额当期递延所得税资产的增加额,三、所得税费用,所得税费用=当期所得税+递延所得税,例题,：,甲公司2007年全年利润总额为1000万元，递延所得税负债年初数为40万元，年末数为50万元，递延所得税资产年初数为25万元，年末数为20万元。所得税率为20%。要求：作出甲公司的会计处理。,递延所得税费用=（5040）（2025）,=10+5=15（万元）,当期所得税=100020%=200（万元）,所得税费用=200+15=215,借：所得税费用 215,贷：应交税费应交所得税 200,递延所得税负债 10,递延所得税资产 5,递延所得税资产和递延所得税负债的发生额可能在借方，也可能在贷方。,递延所得税负债负债类,递延所得税资产资产类,增加,减少,减,增,会计处理,(1)资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税 借：所得税费用 贷：应交税费应交所得税(2)递延所得税资产增加或递延所得税负债减少借：递延所得税资产 递延所得税负债 贷：所得税费用(3)递延所得税资产减少或递延所得税负债增加借：所得税费用 贷：递延所得税资产 递延所得税负债,练习：,甲企业2009年度利润总额为200万元，其中包括本年收到的国债利息收入50万元。该企业适用的所得税税率为25%。,甲企业当年按税法核定的全年计税工资为200万元，全年实发工资为180万元;当年的营业外支出中，有10万元为税款滞纳金支出。,除上述事项外，甲企业无其他纳税调整事项。,要求：,(1)计算甲企业2009年度应纳税所得额。,(2)计算甲企业2009年度应交所得税额。,(3)编制甲企业应交所得税的会计分录。,(4)计算甲企业2009年度实现的净利润。,(5)编制甲企业年末结平“所得税费用”科目的会计分录。,(答案中的金额单位用万元表示),【答案】,(1)甲企业2009年度应纳税所得额=200-50+10=160(万元),(2)甲企业2009年度应交所得税额=16025%=40(万元),(3)借：所得税费用 40,贷：应交税费应交所得税 40,(4)甲企业2009年度实现的净利润=200-40=160(万元),(5)借：本年利润 40,贷：所得税费用 40,练习：,甲公司2008年度有关资料如下：,(1)利润总额为3000万元。,(2)发生超标业务招待费100万元。,(3)国债利息收入50万元。,(4)其他纳税调整增加额为60万元。,(5)其他纳税调整减少额40万元。,(6)递延所得税资产年初余额为60万元，期末余额为90万元。,(7)递延所得税负债年初余额为80万元，期末余额为100万元。,(8)甲公司适用的所得税税率为25%。,(9)甲公司递延所得税资产和递延所得税负债的发生额均影响本期所得税费用。,要求：,(1)计算甲公司2008年应交所得税。,(2)计算甲公司2008年所得税费用。,(3)计算甲公司2008年净利润。,(4)编制与所得税费用有关的会计分录。,(答案中的金额单位用万元表示),(1)甲公司2008年应交所得税=(3000+100-50+60-40)25%=767.5(万元)。,(2)甲公司2008年所得税费用=767.5+(100-80)-(90-60)=757.5(万元)。,(3)甲公司2008年净利润=3000-757.5=2242.5(万元)。,(4)借：所得税费用 757.5,递延所得税资产 30,贷：应交税费应交所得税 767.5,递延所得税负债 20,练习：,甲公司2008年税前会计利润为1000万元，所得率为25%，当年发生如下业务：（1）甲公司自用的一幢办公楼于2008年初对外出租，办公楼的账面原价为1000万元，甲公司一直采用10年期直线法折旧，无残值。出租开始日已提折旧300万元，甲公司对此投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，假定出租当日办公楼的公允价值等于账面价值，年末此办公楼的公允价值为800万元，税法认可此办公楼的原有的折旧标准。,（2）某销售部门用的固定资产自2007年初开始计提折旧，原价为200万元（税务上对此原价是认可的），假定无残值，会计上采用四年期双倍余额递减法提取折旧，税法上则采取五年期直线法折旧。（3）2008年4月1日甲公司购入乙公司的股票，初始取得成本为300万元，界定为交易性金融资产，年末该股票的公允价值为363万元。,（,4）年初因产品质量担保费用提取的预计负债为60万元，年末此项预计负债的余额为80万元；（5）甲公司当年预收乙公司定金500万元，合同约定货物将于2009年初发出，该批货物的总价款为1000万元，增值税率为17%，商品的成本为800万元。假定税法认为，企业应在收到定金时确认收入，最终发货时再确认其余收入。根据以上资料，作出甲公司2008年所得税的会计处理。（单位：万元）,应纳税所得额1000-200+10-63+20+500=1267,应交税费126725%=316.75,递延所得税资产净新增可抵扣暂时性差异税率（10+20+500）25%=132.5,递延所得税负债净新增应纳税暂时性差异税率（200+63）25%=65.75,本期所得税费用316.75-132.5+65.75=250,（3）会计分录如下借：所得税费用250递延所得税资产132.5贷：递延所得税负债65.75应交税费应交所得税 316.75,四、合并财务报表中因抵消未实现内部销售损益产生的递延所得税,企业在编制合并财务报表时，因抵消未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产和递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。,P324例24,五、所得税的列报,1.递延所得税资产和递延所得税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示。,2.所得税费用应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息。,