企业会计准则第20号----企业合并.ppt

广西大学商学院财务与会计系,企业会计准则第,20,号,企业合并,*,*,企业会计准则第,20,号,企业合并,1,一、新,准则的内容框架,2,新准则由以下四章,19,条组成：,第一章 总则（,4,条）：主要是规范制定准则的目的和依据、企业合并的定义和类型。,第二章 同一控制下的企业合并（,5,条）：主要是规范同一控制下的企业合并的会计处理方法。,第三章 非同一控制下的企业合并（,8,条）：主要是规范非同一控制下的企业合并的会计处理方法。,第四章 披露（,2,条）：主要是规范应当在附注中披露的同一控制下与非同一控制下的企业合并有关的信息。,3,二、新、旧准则的差异,4,我国,1997,年制订发布的,企业兼并有关会计处理问题暂行规定,是在相关财务制度的基础上制订的，与新准则相比，存在以下差异,:,1.,原兼并办法未明确区分兼并方与被兼并方以及兼并后形成主体的关系，原则上均要求按照类似购买法的原则进行处理。企业合并准则要求区分同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并分别处理。,2.,原兼并办法中主要采用的是评估价值，即要求被兼并方以评估价值调账，兼并方按被兼并,5,方按评估价值调整后的净资产确认长期股权投资或作为自身的资产和负债。企业合并准则中对于按照购买法核算的合并事项，要求按公允价值作为合并中取得的资产和负债的计量基础。,3.,原兼并办法中对于企业兼并以后，无论被兼并企业是否保留法人资格，均要求其按照兼并过程中评估确定的资产、负债价值重新调整其账面价值，导致在企业持续经营的情况下要改计有关资产的计价基础。不符合通常意义的会计处理原则。企业合并准则中要求对于非同一控制下的,6,企业合并，如果是控股合并，则合并中所确定的有关资产、负债的公允价值是购买方用以编制合并会计报表的基础，而被购买方不应因企业合并而改计其资产、负债的账面价值。,4.,原兼并办法中要求被兼并方在自身的账簿和报表中确认评估的商誉，即允许企业确认自创商誉，而且对于企业在确认商誉以后未来期间对于商誉的处理末予明确。企业合并准则中仅要求购买方在合并会计报表中确认合并中取得的商誉,每年进行减损测试。,7,三、新准则的主要内容,8,（一）企业合并的定义和类型,1,、企业合并的定义,企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并成一个报告主体的交易或事项。,2,、,企业,合并的类型,按照合并双方是否处于同一控制下，分为处于同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。,9,（,1,）同一控制下的企业合并,a,、,同一控制下的企业合并,的定义,参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。,实施最终控制的一方，通常是指企业集团中的母公司或者有关主管单位。实施最终控制的一方为有关主管单位的，企业合并是指在某一主管单位主导下进行的合并。,10,相同的多方，是指根据投资者之间的协议约定，为扩大其中某一投资者对被投资单位股份的控制比例，或者巩固某一投资者对被投资单位的控制地位，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表相同意见的两个或两个以上的法人或其他组织。,控制并非暂时性，是指参与合并各方在合并前后较长的时间内受同一方或多方控制，控制时间通常在,1,年以上（含,1,年）。,11,b,、,合并方与被合并方,同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。,c,、,合并日,指合并方实际取得对被合并方控制权的日期，即合同或者协议生效的日期。,12,（,2,）非同一控制下的企业合并,a,、,非同一控制下的企业合并的定义,参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。,b,、,购买方与被购买方,非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。,13,c,、,购买日,指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。,同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合。,而非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为基础进行计量。,14,（二）企业合并的方式,无论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企业合并，实务中存在不同的合并方式，通常情况下，主要有：,1,、控股合并,即一家企业通过支付现金、转让非现金资产、承担债务或是发行权益性证券等方式取得另一家企业的控股权。交易完成后，合并企业和被合并企业作为两个不同的法人实体依然独立存在，只不过两者之间形成母子公司的控股与被控股关系。,15,2,、吸收合并：即一家企业通过支付现金、转让非现金资产、承担债务或是发行权益性证券等方式吸收另一家企业的净资产，吸收公司继续存在，被吸收公司解散。,3,、新设合并：两个以上的企业合并成立一个新的企业，原企业或解散，或作为新设企业的全资于公司而存在。,16,（五）不同合并方式下的会计处理,1,、控股合并方式,不论是同一控制下的企业合并或者非同一控制下的企业合并，在合并方（或购买方）的个别财务报表中，均体现为母公司（合并方或购买方）对子公司（被合并方或被购买方）的长期股权投资。,（,1,）企业合并形成长期股权投资的初始投资成本。,17,同一控制下的控股合并,合并方在合并中形成的长期股权投资，,应当以合并日取得被合并方账面所有者权益的份额作为其初始投资成本。,合并方确认的初始投资成本与其付出合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积；资本公积不足的，调整盈余公积和未分配利润。,在合并日的合并财务报表中，对于被合并方在合并日以前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应根据不同情况进行适当的调整，自资本公积转入留存收益。,18,合并费用,（,a),合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期损益。,（,b),为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。,（,c,）,企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,19,非同一控制下的企业合并,购买方应以付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的,公允价值加上为企业合并发生的各项直接相关费用之和，作为合并中形成的长期股权投资的初始投资成本。,其中，作为合并对价付出净资产的公允价值与其账面价值的差额，应作为,资产处置损益,计入合并当期损益。,20,合并成本的确定,（,a,）,一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。,（,b,）,通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。,（,c,）,购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。,（,d,）,在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项,21,很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。,合并成本的会计处理,（,a,）,购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。,（,b,）,购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当先对其公允价值及合并成本复核,（体现出稳健原则）,，将其差额再计入当期损益。,22,被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下列条件的，应当单独予以确认：,（,a,）,合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产（不仅限于被购买方原已确认的资产），其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。,合并中取得的无形资产，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为无形资产并按照公允价值计量。,23,（,b,）,合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债，履行有关的义务很可能导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠地计量的，应当单独予以确认并按照公允价值计量。,（,c,）,合并中取得的被购买方或有负债，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为负债并按照公允价值计量。或有负债在初始确认后，应当按照下列两者孰高进行后续计量：,按照,或有事项,准则应予确认的金额；,初始确认金额减去按照,收入,准则的原则确认的累计摊销额后的余额。,24,（,2,）合并日或购买日编制合并财务报表。合并方或购买方可以编制合并日或购买日的合并财务报表，为合并当期期末及以后期间编制合并财务报表提供基础。,同一控制下的控股合并：,母公司一般应编制合并日的合并财务报表，,包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。,25,合并资产负债表：合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按其账面价值计量。因被合并方采用的会计政策与合并方不一致而进行调整的，应当发调整后的账面价值计量。,合并利润表：应当包括参与合并各方自期初至合并日所发生的收入、费用和利润。,26,在合并利润表中，对于被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，应当在,“,净利润,”,下单列,“,其中：被合并方在合并前实现的净利润,”,项目反映。,合并现金流量表：应当包括期初至合并日的现金流量。,合并当期资产负债表日，编制比较报表时，合并方应对比较报表有关项目的期初数进行调整，视同合并后主体在以前期间一直存在。,27,非同一控制下的控股合并：,被购买方在合并前实现的净利润已经包含在企业合并成本中，,母公司在购买日可以编制合并资产负债表，,不编制合并利润表和合并现金流量表。,购买日的合并资产负债表中,对于被购买方有关资产、负债应当按照合并中确定的公允价值列示，,合并成本,大于,合并中取得的各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，确认为合并资产负债表中的,商誉,。企业合并成本,小于,合并中取得的各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，在合并资产负债表中,调整盈余公积和未分配利润。,28,2,、吸收合并和新设合并方式,属于同一控制下的企业合并，合并方在合并日对合并中取得的被合并方资产、负债应,按其原账面价值计量,，支付的合并对价账面价值与取得净资产账面价值之间的差额，调整资本公积和留存收益。对于被合并方在合并前实现的留存收益中属于合并方的部分，应视情况进行调整，自资本公积转入留存收益。,属于非同一控制下的企业合并，购买方在购买日对合并中取得的各项可辨认资产、负债应,按其公允价值计量。,29,（六）分步实现的非同一控制的企业合并,通过多次交换交易分步实现的非同一控制下企业合并，合并成本为每一单项交换交易成本之和。,购买方在购买日，应按照以下步骤进行处理：,1,、将原持有的对被购买方的投资账面价值恢复调整至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。,30,2,、比较每一单项交易的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或者应计入取得投资当期损益的金额）。,3,、购买方在购买日应确认的商誉应为每一单项交易产生的商誉之和。,31,（七）业务合并,业务是指企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。例如，企业的分公司、独立的生产车间、不具有独立法人资格的分部等。,一个企业对另一企业某分公司、分部或具有独立生产能力的生产车间的并购均属于业务合并。,业务合并也应区分同一控制与非同一控制。,32,四、新准则重点难点说明,33,(,一,),合并的种类和形成,1.,合并的概念。在本准则中，企业合并是指一个企业为获得对另一个或多个企业控制权、以及吸收一个或多个企业净资产的行为。控制权是指对了一个企业的财务和经营政策实施管理，并能够自其活动中获得利益的权利。,2.,合并的种类。在新发布的,企业会计准则第,20,号,企业合并,中，按照参与合并的企业是否受同一方控制，将合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并两种类型。,34,3.,合并的形式。合并的形式主要有三类：,（,1,）控股合并：即一家企业通过支付现金、转让非现金资产、承担债务或是发行权益性证券等方式取得另一家企业的控股权。交易完成后，合并企业和被合并企业作为两个不同的法人实体依然独立存在，只不过两者之间形成母子公司的控股与被控股关系,.,（,2,）吸收合并：即一家企业通过支付现金、转让非现金资产、承担债务或是发行权益性证券等方式吸收另一家企业的净资产，吸收公司继续存在，被吸收公司解散。,35,(3),新设合并：两个以上的企业合并成立一个新的企业，原企业或解散，或作为新设企业的全资于公司而存在。,36,(,二,),同一控制下的企业合并概述,l.,同一控制下的企业合并概念,.,同一控制下的企业合并是指在同一方控制下，一个企业获得另一个或多个企业的股权或净资产的行为。,2.,控制的概念。,控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制具有以下特点：,37,(1),决定一个企业的财务和经营政策是控制的主要标志。在一个企业的日常经营活动中，确定经营方针、谋划经营策略、掌握资金调度和财务政策是至关重要的，当一个企业或个人能够决定某个企业的财务和经营政策时，可认为该企业或个人能够控制这个企业。,(2),获取经济利益是控制的主要目的。一个企业或个人控制另一企业的主要目的是为了获取一定的经济利益。这与投资的目的相同，比如，通过使用被控制方的专有技术，从而获得超额收益；又如，通过一方控制另一方或多方，形成产供销整体等。,38,控制可以采取不同的途径，主要有：,以所有权方式达到控制的目的，这是指一方拥有另一方半数以上表决权资本，包括：直接控制、间接控制、直接和间接控制；,以所有权和其他方式达到控制的目的。这是指一方拥有另一方表决权资本的比例虽然不超过半数，但通过其拥有的表决权资本和其他方式达到控制，主要包括：,A,通过与其他投资者的协议，拥有另一方半数以上表决权资本的控制权；,39,B,根据章程或协议，有权控制另一方的财务和经营政策；,C,有权任免董事会等类似权力机构的多数成员；,D,在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。,以法律或协议形式达到控制的目的，这是指一方虽然不拥有另一方表决投资的控制权，但通过法律或协议形式实质上能够控制另一方的财务和经营政策。如企业承包一家无投资关系、也无其他关联方关系的企业，则承包企业通过协议,(,承包合同,),达到实际上能够控制被承包企业的目的。,40,3.,同一控制与共同控制,这需要分清同一控制与共同控制,(,或联合控制,),的区别。同一控制是指不同企业受同一个企业或个人控制。它具有如下一些特征：两个或多个不同企业的财务和经营政策由同一个主体决定。控制主体可以是企业；也可以是个人。控制关系可以通过所有权来实现，也可以通过法律、协议或其他方式来实现，具体形式见上述控制途径。,41,共同控制或联合控制指两方或多方按照合同约定对某项经济活动或者合营企业所共有的控制。共同控制的基本特征是,:,两方或多方共同决定某项经济活动的财务和经营政策，合营中的任何一方都不能单方面做出决定。共同控制的基本方式是,:,合营各方所持表决权资本的比例相同，并按合同约定共同控制；合营各方虽然所持表决权资本的比例不同，但按合同约定共同控制。共同控制是以合营合同来约束的。,42,4.,同一控制下企业合并的判断。,在具体操作中，由于企业间的实际关系复杂多样，有时很难一目了然地归于某一类型，就需要会计人员进行职业判断。判断同一控制下的企业合并，应当遵循实质重于形式原则。,就企业集团内部的企业合并来说，集团公司的下属子公司也存在不同的类型：有全资子公司、控股子公司，还有参股公司。全资子公司之间、控股子公司之间、全资子公司和控股子公司之间的合并很显然是同一控制下的企业合并；,43,而一般涉及参股公司的合并则不作为同一控制下的合并，但有一种情形除外，那就是当集团公司拥有该参股公司的实际控制权时，集团内部涉及该参股公司的合并视作同一控制下的企业合并，包括该参股公司与集团总裁内部其他全资子公司或控股子公司的合并，也包括该参股公司与集团公司另一具有控制权的参股公司之间的合并。,同一所有者控制下的企业合并较为容易判断，需要注意是这里的所有者不仅包括企业和个人，也包括国家。也就是说国有企业和由国家控股的企业之间的合并都是本准则规范的范畴。,44,5.,控股合并的会计处理。,控股合并实际上是同一控制下的一方以控股另一方的方式实施的合并，它不会改变合并各方的企业作为法人实体独立存在的客观事实。合并方无论是支付现金、非现金资产、承担债务还是发行权益性证券，换取的只是被合并企业的股权。实际上是一种长期股权投资行为，只是在控股合并的情况下，根据合并方支付对价的不同，对其长期股权投资成本的确认也有所不同：,45,(1),合并方以现金为支付对价的，应在合并日以实际支付的全部价款,(,包括支付的税金、手续费等相关费用,),作为长期股权投资成本；实际支付的价款中包含的已宣告但尚末领取的现金股利，按实际支付的价款减去己宣告但尚末领取的现金股利的差额，作为长期股权投资成本。,(2),合并方以转让非现金资产为支付对价的，应在合并日以转让非现金资产加上应支付的相关税费，作为长期股权投资成本。如涉及补价的，应按以下方法确定长期股权投资的初始投资成本：,46,合并方收到补价的。按转让非现金资产的账面价值加上,(,或减去,),应确认的收益,(,或损失,),和应支付的相关税费减去补价后的余额，作为长期股权投资成本。,合并企业支付补价的，按转让非现金资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为长期股权投资成本。,(3),合并方以承担债务为支付对价的，应在合并日以所承担债务的账面价值作为取得被合并方长期股权投资的成本。如涉及补价的，应接以下方法确定长期股权投资的初始投资成本,:,47,合并方收到补价的，按所承担债务的账面价值减去补价后的余额，作为长期股权投资成本。,合并企业支付补价的，按所承担债务的账面价值加上补价后的余额，作为长期股权投资成本。,（,4,）合并方以发行权益性证券支付对价的，应在合并日按取得被合并方账面净资产份额作为长期股权投资的成本，按发行股份面值总额作为股本或实收资本，确认的长期股权投资成本与所发行股份的面值金额的差额，调整资本公积和留存收益。,48,6.,吸收合并和新设合并的会计处理。,与控股合并不同，吸收合并和新设合并都涉及企业法人资格的变化，涉及到企业实体的合并，也就是说被合并企业的资产及负债全部要并入合并企业。所以，在这两种合并方式下，会计处理的核心问题是确认并计量合并资产及负债的价值。在同一控制情况下，合并准则要求按照合并日被合并企业资产和负债的原账面价值入账。,如果合并方对相关资产和负债所采用的会计政策与被合并方不相同，应当按照合并方的会计政策对取得的资产和负债进行调整，并按调整后的账面价值进行确认和记录。,49,无论是吸收合并还是新设合并，都可以采取现金、非现金资产、承担债务和发行权益性证券等方式合为支付对价。在实际操作中会出现这种情形：合并方确认取得的净资产价值与支付对价价值不一致，这时需要调整资本公积和留存收益项目。,7.,合并费用的会计处理。,在企业合并过程中，合并方为进行企业合并而发生的各项相关费用统称合并费用，它包括为合并而发生的评估费、审计费、咨询费等等。在会计处理上，合并费用直接计入当期损益。,50,8.,合并财务报表的编制。,同一控制下的企业合并中，合并方除了要编制合并日的合并财务报表，同时自合并当期期末开始就应该按期编制合并财务报表。合并财务报表至少包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表，它们的编制原则如下：,（,1,）合并资产负债表作为一个时点报表，在合并被合并方资产与负债时，直接按照合并日的账面原值进行计量。,51,（,2,）利润表是一个期间报表，所以在合并日无法提供合并利润表，只有到合并当期期末才开始编制合并利润表。,（,3,）与利润表相同，现金流量表也是一个期间报表，所以它也是自当期期末开始编制。,(4),如果需要对外提供包括合并当期在内的比较财务报表时，应调整比较报表期间的净损益和其他相关项目，视同该被合并方在比较报表期间已被合并。,52,五、新准则应用举例,53,（一）同一控制下的企业合并：合并方取得的被合并方净资产账面价值与支付的合并对价账面价值（或发行股份面值总额）的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,例,1,假定,A,、,B,两个公司为同一控制下的两个子公司。,2007,年,4,月,1,日,A,公司以银行存款,1200,万元收购,B,公司,100%,的股权。合并过程中发生的审计费用、法律费用共计,100,万元人民币。,2007,年,B,公司当年实现利润,200,万元，其中,4,月,1,日至,12,月,31,日实现利润,180,万元。,2007,年,A,公司、,B,公司的资产负债表如下表：,54,A,公司资产负债表 单位,:,百万元,B,A,公司资产负债表 单位,:,百万元,流动资产,20.0,负债,30.0,固定资产,80.0,所在者权益,70.0,合计,100.0,合计,100.0,流动资产,1.0,负债,固定资产,9.0,所有者权益,10.0,合计,10.0,合计,10.0,55,会计分录；,4,月,1,日合并方长期股权投资的初始计量,借：长期股权投资,10,资本公积,2,贷：银行存款,12,合并费用直接计入当期损益,借：管理费用,合并费用,1,贷：现金或银行存款,1,56,假设,1,：吸收合并,B,公司不再存续，且会计政策与,A,公司一致，则合并日的合并分录为：,借：流动资产,1,（账面价值）,固定资产,9,（账面价值）,贷：长期股权投资,10,57,假设,2,：控股合并,B,公司存续，则,A,公司应当按照被合并方的账面价值编制合并日的合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表。,2007,年,12,月,31,日，,A,公司合并会计分录为：,借：长期股权投资,2,贷：投资收益,2,58,例,2,金山集团计划将旗下的东方公司、南方公司合并，合并的计划如下：南方公司以控股合并的方式兼并东方公司，为此南方公司将拿出现金,15000,万元，同时承担东方公司所欠飞跃公司的,5000,万元债务，兼并后南方公司共持有东方公司,55%,的股份。,分析 我们由已知条件可以判定是同一控制下的合并，其中南方公司为合并方。因而，南方公司在计算长期投资成本时应以所支付的现金及所承担债务的账面价值为基础。,59,南方公司所作的会计处理为,:,借：长期股权投资,投资成本,200000000,贷：现金,150000000,应付账款,5000000,东方公司的会计处理为：,借：现金,150000000,应付账款,50000000,贷：股本,200000000,60,例,3,金山公司计划将旗下的东方公司、南方公司合并。合并计划如下,:,南方公司以控股合并的方式兼并东方公司，为此南方公司将应收,5000,万元的债权转予东方公司，该债权已提取,2000,万元的坏账准备。另将自己生产的,60,台机械设备转予东方公司，这些机器作为东方公司的固定资产使用，每台售价,50,万元，成本,38,万元。兼并后南方公司持有,55%,股权。,61,分析 从已知条件可以判定是同一控制下的合并，其中南方公司为合并方，南方公司为兼并东方公司的长期股权投资成本为：,3000,万元应收债权及转移的商品。视同销售的,60,台机器设备。,南方公司的会计处理为：,借：长期股权投资,投资成本,51900000,坏账准备,20000000,贷,:,应收账款,50000000,库存商品,16800000,应交税金,应交增值税,(,销项税额）,5100000,62,东方公司的会计处理：,借：固定资产,21900000,应收账款,50000000,贷：实收资本,51900000,坏账准备,20000000,63,但是，在有些情况下，两个企业之间的合并并不是通过现金或非货币性资产实现的。比如，被合并企业的所有者将被合并企业的净资产作为股金投入合并方，成为合并方企业的一个股东，被合并方自身的债务为合并方承担，并限定在一定时期内偿还，而合并方同时承担被合并方职工的资金补偿。这种合并方式被称为吸收股份式。合并方以发行权益性证券支付对价的，应在合并日按取得被合并方账面净资产份额作为长期股权投资的成本，按发行股份面值总额作为股本或实收资本，确认的长期股权投资成本与所发行股份面值的差额，调整资本公积和留存收益。,64,例,4,金山公司计划将旗下的东方公司、南方公司合并。合并计划如下,:,南方公司以控股合并的方式兼并东方公司；南方公司发行普通股股票,10000,万股并由东方公司持有，南方公司将东方公司净资产并入该公司。其中：南方公司普通股股票每面值,1,元。,65,东方公司资产负债情况如下表,(,单元,:,万元,),所示,:,分析 南方公司合并成本为东方公司的净资产,3500,万元,(8100-4600-3500),。南方公司的会计处理为,:,资产,账面,价值,负债,账面,价值,货币资金,1000,应付账款,4000,应收账款,500,短期借款,600,存货,600,所有者权益,固定资产,6000,实收,资本,3500,资产合计,8100,负债与所有者权益合计,8100,66,借,:,货币资金,10000000,应收账款,5000000,存货,6000000,固定资产,60000000,长期股权投资,35000000,资本公积,30000000,贷,:,应付账款,40000000,短期借款,6000000,股本,100000000,67,东方公司的会计处埋为,:,借,:,长期股权投资,投资成本,10000,万,贷,:,股本,10000,万,在吸收合并和新设合并的情况下，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认。合并方对相关资产和负债所采用的会计政策与被合并方不同的，应当对取得的资产和负债进行调整，按调整后的账面价值进行确认。,68,合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及以发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。,之所以要将被合并方的资产与负债按合并方的会计政策调整，目的在于使合并后的资产与负债的会计政策统一，最大限度地反映合并后企业的资产、负债状况。,69,例,5,南方公司采取吸收合并的方式合并东方公司。南方公司将向东方公司的母公司支付,6500,万元现金。己知，东方公司的资产负债表如下表,(,单位,:,万元,),所示,:,资产,账面,价值,负债,账面,价值,货币资金,1000,应付账款,4000,应收账款,500,短期借款,600,存货,600,所有者权益,固定资产,6000,实收,资本,3500,资产合计,8100,负债与所有者权益合计,8100,70,分析 由于吸收合并后东方公司已经不再存在，东方公司原资产与负债由南方公司继承，所以这里不存在东方公司的会计处理。,71,南方公司会计处埋为,:,借：货币资金,10000000,应收账款,5000000,存货,6000000,固定资产,60000000,资本公积,30000000,贷,:,应付账款,40000000,短期借款,6000000,银行存款,65000000,72,例,6,南方公司采取吸收合并的方式合并东方公司。南方公司将发行的普通股股票,5000,万股给东方公司的母公司，每股面值,1,元。已知，东方公司的资产负债表如下表（单位：元）所示：,资产,账面,价值,负债,账面,价值,货币资金,1000,应付账款,4000,应收账款,500,短期借款,600,存货,600,所有者权益,固定资产,6000,实收,资本,3500,资产合计,8100,负债与所有者权益合计,8100,73,南方公司会计处理：,借：货币资金,10000000,应收账款,5000000,存货,6000000,固定资产,60000000,资本公积,15000000,贷：应付账款,40000000,短期借款,6000000,股本,50000000,74,（二）非同一控制下的企业合并：“购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发行或承担的负债应当按照,公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益”,。,例,1A,公司和,B,公司为非同一控制下的两家独立的子公司。,A,公司于,2007,年,3,月,1,日以现金,+,固定资产出资的方式取得,B,公司,100%,的股权。现金出资,6000,万，固定资产原值,4000,万，已提折旧中,1000,万和减值,500,万，在投资当日该设备的公允价值,3000,万。,B,公司截止,2,月末的所有者权益为,1,亿元。则其会计处理为：,75,借：长期股权投资,9000,（,6000+3000,）,累计折旧,1000,固定资产减值准备,500,贷：固定资产,4000,现金,6000,营业外收入,500,76,例,2A,公司和,B,公司为非同一控制下的两家独立的子公司。,假设,1,：,A,公司于,2007,年,3,月,1,日以现金,+,固定资产出资的方式取得,B,公司,100%,的股权。现金出资,9000,万，固定资产原值,4000,万，已提折旧,1000,万和减值,500,万，在投资当日该设备的公允价值,2000,万。,B,公司,2007,年,2,月末的资产负债表如下：,77,账面价值 公允价值,货币资金,2000,2000,存货,3000 2500,固定资产,6000 5500,银行借款,1000,1000,净资产,10000 9000,78,A,公司的会计分录：,2007,年,3,月确定合并成本时,借：长期股权投资,11000,（,9000+2000,）,累计折旧,1000,固定资产减值准备,500,管理费用,500,贷：固定资产,4000,现金,9000,注释：原准则：,A,公司的长期股权投资的初始投资成本为,11500,（,9000+4000-1000-500,）,79,非同一控制下企业合并对价的处理,1,、购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。仍依例,2,：,借：货币资金,2000,存货,2500,固定资产,5500,商誉,2000,贷：银行借款,1000,长期股权投资,11000,80,2,、,购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当先复核,（体现出稳健原则）,，再计入当期损益。,假设：,A,支付现金,6000,万，其他条件不变，取得,B,公司,100%,股权，则：,81,2007,年,3,月确定合并成本时,借：长期股权投资,8000,（,6000+2000,）,累计折旧,1000,固定资产减值准备,500,管理费用,500,贷：固定资产,4000,现金,6000,82,合并成本的分配与商誉的确认（购买日）,借：货币资金,2000,存货,2500,固定资产,5500,贷：银行借款,1000,长期股权投资,8000,当期收益,1000,83,