自学考试辅导--高级财务会计.pdf

高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计1言人之所言，那很容易；言人之欲言，那就不太容易；言人之不能言 就更难。我就要言人之欲言，言人之不能言。马寅初（著名经济学家）高级财务会计考试题型和分值分布以及章节分布序号题型单小题分数每大题题量每大题分数-单项选择题12 02 0二多项选择题251 0三名词解释251 0四简答题542 0五核算题前3个小题，每小 题5分；第4个小 题1 0分；第5个 小题1 5分51 0导论、第1 5章合计4 0分；第6 8章（企业合并会计）合计4 0分；第9 1 2章合计2 0分。关于全国指定教材内容的若干说明解释或错误指正导论导论在实际考试时候只考1分，如果你纯粹为了应付本次考试，建议你简单看看，甚至可以干脆跳过 去，不需要花费太大的精力。一、会计发展的回顾和现代会计的形成1、会计发展的三个阶段：古代会计、近代会计和现代会计。2 0 0 2年1月浙江多选1和2 0 0 3年1月浙江多选单选1 简单了解每个历史阶段的时间2、现代会计形成的三个重要标志。二、财务会计概述（一）财务会计的基本理论和方法1、财务会计理论的基本结构及其内容。（背诵名词会计理论的基本结构）会计目标是会计基本理论 结构的最高层次。2、财务会计的基本方法。包括什么？（二）财务会计的特征 2 0 0 2下全单选1注意看容易考特征方面的内容三、高级财务会计的产生 一般了解四、高级财务会计的核算内容 每个类别具体包括什么 这也是导论部分容易考的地方。五、教材导论部分的第1 4页五、关于高级财务会计的研究不列入考试范围。第一章外币会计本章2 0 0 1年下半年考了 9分，2 0 0 2年考了 1 0分，可以考各种题型。一、外币与外币业务（一）外币与外汇 重点掌握会计意义上的外币的特定含义1高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计2（二）记账本位币的选择 背诵记账本位币的名词，注意看P 2 0第三自然段（三）外币业务二、外币会计的产生和发展一般了解，注意P 2 2第2自然段三、汇率及汇兑损益（一）汇率（注意汇率的名词解释）1、汇率一一又称“汇价，二或“外汇牌价”，是指用一国货币兑换成另一国货币时的比价或比率；或 以一国货币所表示的另一国货币的价格。2、汇率的标价一一是汇率以外国货币来表示本国货币的价格，或以本国货币来表示外国货币的价格。汇率的标价方法分为直接标价法和间接标价法。直接标价法一一是指以一定单位的外币为标准折合成一定数额的本国货币（考生要注意一定单位与一 定数额这两个提法的区别）其特点是：外币数固定不变，本国货币数随汇率高低发生变化，本国货币币值 大小与汇率的高低成反比。间接标价法是指以一定单位的本国货币作为标准，折合成一定数额的外币，其特点是：本国货币数固定不变，外币数随汇率高低发生变化，本国货币价值大小与汇率高低成正比。汇率的标价2 0 0 2下全简答3 1简述汇率的标价方法和特点。我个人觉得，如果这个问题放在金融 理论与实务里边考才合适，这其实不是一个会计问题。那些老师命题之前是否认真考虑过？3、银行挂牌汇率和外汇市场汇率。汇率按外汇经营形式的不同，分为银行挂牌汇率和外汇市场汇率。详细分类如下：银行挂牌汇率是由银行挂牌公布进行外汇兑换的汇率；买入汇率是银行买进外币时所依据的汇率，又 称买入价。卖出汇率是银行在卖出外汇时所依据的汇率，又称卖出价。中间价是买价和卖价的平均价。外汇市场汇率：是在外汇市场上挂牌的外汇买卖汇率，一般有买入汇率、卖出汇率和中间价。4、即期汇率和远期汇率。按外汇付款期限不同，分为即期汇率和远期汇率。即期汇率是外汇买卖成交后第二个工作日应交割的外汇汇率。远期汇率是属于预定的外汇买卖，按事先约定的将在未来一定时日，据以交割的外汇汇率。远期 汇率表示方法有两种：A、直接标明；B、用升水（溢价）、贴水（折价）和平价间接标明的远期汇率。5、升水与贴水。在直接标价法下，升水表示远期外汇价格高于即期外汇价格；贴水表示远期外汇价 格低于即期外汇价格；平价表示远期外汇价格与即期外汇价格持平。在|直接标价怯下,远期汇率可按以下方法计算：升水时，远期汇率=即期汇率+升水 贴水时，远期汇率+即期汇率-贴水在阿接标价法|下,远期汇率可按以下方法计算：（特别关注）升水时，远期汇率=即期汇率-升水 贴水时，远期汇率=即期汇率+贴水（二）汇兑损益1、汇兑损益是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时，由于汇率的变动而产生的记账本位币 的折算差额和不同外币兑换发生的收付差额，给企业带来的收益或损失。又称“汇兑差额。2 0 0 2年度 已经考过名词解释。2、汇兑损益的类型。根据汇兑损益产生的不同，可分为以下几种常见类型：（1）交易汇兑损益。（2）兑换汇兑损益。（3）调整外币汇兑损益。（4）外币折算汇兑损益。2 0 0 2下全多选3 1考过类型四、外币交易理解五、外币交易会计的基本方法理解两种方法的核算原理及区别，重点还是两项交易观点。项目单一交易观两项交易观含义企业发生的购货或销货业务与以 后的账款结算均视为一笔业务的 两个阶段企业发生的购货或销货业务与以 后的账款结算视为两笔交易交易发生日按当日汇率折合为记账本位币入 账按当日汇率折合为记账本位币入 账报表编制日若交易尚未结算，按报表日汇率反按报表日汇率折算的汇兑损益列2高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计3映交易发生额，调整有关账户。入当期收益表或者作为递延损益 列入资产负债表。交易结算日按结算日汇率反映交易发生额，调 整有关账户。结算日按当日汇率结算货款，折算 差额进入当期损益或者同时结转 递延损益使用一般采用两种交易观如果按照一笔交易观点（单一交易观）在货款结算日才能够确定采购成本或者销售收入。六、我国外币交易的会计核算（一）我国外币交易会计的核算原则 背诵（二）我国企业外币交易会计的科目设置和账务处理1、科目设置如果国家允许该企业开立现汇帐户，该企业有可能有外币货币资金的有关账户，如外币现金、外币银 行存款（或者银行存款一某某户）。如果不允许保留外币现汇，则不会有这些账户。不管是否允许保留现 汇账户，都可能会存在外币债权债务结算账户，如教材涉及的应收外汇账款等帐户。这些科目名称要尽可 能按照教材上的去写。（P 2 9）2、我国企业外币交易的账务处理（1）收进外币业务的账务处理A 收到外币投资的账务处理 关键是注意借方收到的货币资金科目必须用当日汇率（即使收到的是用外币表示的非货币性资产也一样），贷方的实收资本有合同约定汇率和收款当日汇率两种可能。B 收到外币筹资额的账务处理（实际就是收到外币借款额）教材科目比较乱C 结汇业务的账务处理（将企业收到的业务外汇出售给银行）注意按照期初汇率和按照当日汇率 核算的区别（2）付出外币业务的账务处理A 售汇业务的账务处理 注意按照期初汇率和当日汇率核算的区别。与结汇业务一样是复习重点。B 偿还外汇借款本息的账务处理 教材P 3 3第1 2行应该是1 2月3 1日，不是1日。另外，注 意该例题的P33最后一个分录中的应付利息2 1 55 0是根据账面汇率登记的，与前面的一系列例题不一致,但是不要把他当作错误，考试还需要按照这样编制会计分录。（3）外币帐户期末余额的调整（重点，必须理解）教材P 3 4的例题有严重错误 考虑到该例题的失误，我们另外举例如下：例题：华丰有限公司外币业务采用每月月初的市场汇率进行核算，按月计算汇兑损益。（1）2 0/1 年1月1日的市场汇率为1美元=8.5元人民币.各外币账户的年初余额如下:应收外汇账款4 0。万 美元,人民币金额为3 3 4 0万元;银行存款7 0 0万美元，人民币金额为5 8 4 5万元;应付外汇账款1 6 0万美元，人民币金额为1 3 3 6万元;长期外汇借款5 0 0万美元，人民币金额为4 1 7 5万元（仅为 购建固定资产而借入）；（2）公司2 0/1年一月有关外币业务如下:本月发生应收账款2 0。万美元。本月收回应收账款1 0。万美元，款项已存入银行。以外币银行存款偿还为购建甲固定资产的外币借款 1 2。万美元，此固定资产正在建造中。接受投资者投入的外币资本1 0 0。万美元，作为实收资本，合同约定的汇率为1美元=8.3元人民币。收到外币当日的市场汇率为1美元=8.3 5元人民币，外币已经存入银行。（3）1月3 1日的市场汇率为1美元=8.4元人民币。要求：（1）编制华丰公 司接受外币资本投资的会计分录。（2）分别计算2 0/1年1月3 1日各外币账户的汇兑收益或损失金额。（3）计算当月应计入损益的汇兑收益或损失金额。（4）编制月末与汇兑损益有关的会计分录。解答（1）收到外币资本投资借：银行存款一一美元户 8 3 5 0万贷：实收资本 8 3 0 0万资本公积一一资本折算差额 5 0万（2）应收外汇账款：（400+200-100）x 8.4-（3340+200 x8.5-100 3高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计4x 8.5）=4200-4190=1 0万元作为收益全部计入当期财务费用银行存款：（700+100-120+1000）x 8.4-（5845+100 x8.5-120 x8.5+1000 x8.35）=14112-14025=87万元作为收益全部计入当期财务费用长期外汇借款：（500-120）x 8.4-（4175-120 x8.5）=37万元 全部计入 在建工程应付外汇账款：160 x8.4-1336=8万元 作为损失全部计入当期财务费用应计入损益的汇兑损益=87+10-8=8 9万元借：应收外汇账款 1 0万银行存款-美元户 8 7万在建工程 3 7万贷：应付外汇账款 8万财务费用 89万长期外汇借款 3 7万3、补充下列内容：（1）筹建期间发生的汇兑损益记入长期待摊费用，然后在企业开始生产经营当 月一次计入当期汇兑损益；（2）与购建固定资产有关的外币专门借款产生的汇兑损益按照借款费用的处 理原则处理；即符合资本化条件的，应当予以资本化，计入所购建固定资产成本；（3）除上述情况外发 生的汇兑损益均计入当期损益（本教材用汇兑损益科目）。以上内容2 0 0 1年全国统一命题考试试卷已经 有所涉及。七、远期外汇业务的核算（一）远期外汇交易的意义 理解远期外汇交易是指买卖双方先签订合同，规定买卖外汇的数额、汇率、交割时间，到规定的交割日期,卖方交汇，买方付款。远期外汇交易的目的（两种）A、套期保值B、投机经常购买远期外汇者有A、需用远期外汇支付的进口商；B、不久即将到期外币债务的持债人；C、对 远期汇率看涨的投机者。经常卖出远期外汇者有A、有远期外汇收入的出口商；B、持有不久到期外币债 权的债权人；C、对远期汇率看跌的投机者。（二）远期外汇核算的内容（三）科目设置远期外汇业务的科目设置科目名称核算内容“应收期汇合同款”资产类核算远期外汇业务的债权“应付期汇合同款”负债类核算远期外汇业务的债务贴（升）水费用（收益）资产负债类核算本期承担的贴（升）水损失或者收益“递延贴（升）水”资产负债类核算进行套期保值导致收益或损失“递延汇兑损益”资产类核算外币约定套期保值业务的“应收（应付）期汇合同款”帐 户的折算差额“期汇合同损益”损益类核算远期外汇投机业务中因汇率变动而产生的折算差额（四）外币交易套期保值的账务处理仔细阅读教材P 4 5的例题，估计考试即使考到，也不会和例题相差太大。出口商及进口商套期保值业务的会计处理比较日期核算内容分录出口商进口商赊销商 品时购销商品借：应收外汇账款（当日汇率）贷：商品销售收入借：商品采购贷：应付外汇账款（当日汇率）4高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计5签定期汇合 同借：应收期汇合同款-本币（远期固定 汇率，该帐户不属于外币帐户）递延贴水（差额）贷：应付期汇合同款-外币（当日汇率）递延升水借：应收期汇合同款-外币（当日汇率）递延升水（差额）贷：应付期汇合同款-本币（远期固定汇率，该帐户不属于外币帐户）递延升水报表编 制日调整应收（付）账款借：汇兑损益（差额）贷：应收外汇账款（同上）借：汇兑损益（差额）贷：应付外汇账款（同上）（方向可相反）摊销贴水损 失或收益借：贴水费用贷：递延贴水（按期限摊销）借：升水费用 贷：递延升水调整期汇合 同款借：应付期汇合同款（差额）贷：汇兑损益借：应收期汇合同款（差额）贷：汇兑损益结算日摊销贴水损 失或收益借：贴水费用贷：递延贴水（按期限摊销）借：升水费用 贷：递延升水收到或支付 商品款项借：银行存款（当日汇率）汇兑损益贷：应收外汇账款（账面汇率）借：应付外汇账款（账面汇率）汇兑损益贷：银行存款（当日汇率）期汇合同的 收付借：应付期汇合同款-外币（账面汇率）贷：银行存款（当日汇率）汇兑损益借：银行存款（当日汇率）贷：应收期汇合同款-外币（账面汇率）汇兑损益借：银行存款（远期固定汇率）贷：应收期汇合同款-本币借：应付期汇合同款-本币 贷：银行存款（远期固定汇率）（五）外币约定套期保值的账务处理外币约定套期保值是指在商品购销合同已经签订，商品在合同约定期交货并以外币结算货款的业务 中，为避免可能发生的外汇风险，向银行买进或卖出远期外汇套期保值的业务活动。外币约定套期保值与交易套期保值的差异在于期汇合同签定之日，一般套期保值业务进行了商品的交 割，故要对购销业务进行处理；而外币约定套期保值业务承诺在未来进行交易，故不做购销业务会计分录。教材关于外币约定套期保值的业务分录，不少内容前后矛盾，违背会计原理.（六）投机性远期外汇业务的账务处理参见2 0 0 1年考题八、外币会计报表折算的意义注意名词解释九、外币报表折算的主要方法（一）流动与非流动项目法 它是把它资产负债表上的资产和负债分为流动与非流动两大类进行折 算。流动资产和流动负债按会计报表编制日的现行汇率折算；非流动资产和非流动负债项目，按资产获得 时和负债确立汇率（即历史汇率）进行折算。收益表的各项目中，折旧和摊销费用按其相关资产取得时的历 史汇率进行折算，其它收入和费用项目均按会计期内的平均汇率进行折算。（二）货币性与非货币性项目法 它是指将资产负债表的项目分为货币和非货币两大类，折算时，对的 货币性项目，按报表编制日的现行汇率折算；对非货币性项目及业主权益项目，按原入帐的历史汇率折算。折旧、摊销费用、销货成本项目均按历史汇率折算，其它费用则按会计期内的平均汇率折算。（三）现行汇率法 它是将列在资产负债表中的所有外币资产项目和外币负债项目，均根据编制报表日 的现行汇率（即期末汇率）进行折算，因而它是一种单一汇率法。收益表中的收入和费用，则按会计上对其 确认日的汇率折算，也可按编报表期内的平均汇率折算。（四）时态法 时态法要求现金应收和应付项目（包括流动与非流动的）按资产负债表编制日当时现行汇 率换算，其它资产和负债项目则依其特性分别按现行汇率和历史汇率换算。2 0 0 1下全名词解释报表项目现行汇率法流动与非流动项目 法货币性与非货币性 项目法时态法5高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计6现金现行汇率现行汇率现行汇率现行汇率应收账款现行汇率现行汇率现行汇率现行汇率存货以成本计价现行汇率现行汇率历史汇率历史汇率以市价计价现行汇率现行汇率历史汇率现行汇率投资以成本计价现行汇率历史汇率历史汇率历史汇率以市价计价现行汇率历史汇率历史汇率现行汇率固定资产现行汇率历史汇率历史汇率历史汇率无形资产现行汇率历史汇率历史汇率历史汇率应付账款现行汇率现行汇率现行汇率现行汇率长期负债现行汇率历史汇率现行汇率现行汇率实收资本历史汇率历史汇率历史汇率历史汇率未分配利润平衡数平衡数平衡数平衡数十、外币报表折算差额的会计处理1、概念 指在报表折算过程中，对表上不同项目采用不同汇率折算而产生的差额。又称外币报表折 算损益。2、会计处理的方法一是作为递延损益处理；二是作为当期损益处理。十一、我国外币会计报表的折算（一）外币资产负债表的折算规定1、所有资产、负债类项目 合并会计报表决算日的市场汇率（现行汇率）2、所有者权益类项目除“未分配利润”项目外 发生时的市场汇率（历史汇率）3、“未分配利润”项目 折算后的利润分配表中该项目的数额作为其数额列示。4、折算后资产类项目与权益项目合计数的差额 报表折算差额在“未分配利润”项目后单列5、年初数按照上年折算后的资产负债表的数额列示。（二）外币损益及其分配表的折算规定1、损益及其分配表中有关反映发生额的项目应当按照合并会计报表的会计期间的平均汇率折算为母 公司记账本位币，也可以采用合并报表决算日的市场汇率折算。在采用合并会计报表决算日市场汇率折算 为母公司记账本位币时，应当在合并会计报表附注中说明。2、表中“净利润”项目，按折算后损益表该项目的数额列示。3、表中“年初未分配利润”项目，以上一年折算后的期末的“未分配利润”项目的数额列示。4、表中“未分配利润”项目，按折算后表中的其他各项数额计算列示。5、表中上年实际数按照上期折算后的损益及其分配表的数额列示。教材P 6。例题存在的错误：1、P 6 0的表格倒数第6行应该是减：营业外支出2、P 6 3 的第 2行4128000 应该是 258000003、第5行应该是1 6 0 0 0 0 0 04、第9行改为 所有者权益合计=16000000+8300000=24300000元5、第1 1行改为 折算差额=51600000 25800000 24300000=150 0 0 0 0 元甲股份有限公司外币业务采用业务发生时的市场汇率进行折算，并按月计算汇兑损益。2 0 0 1年1 1月3 0日，市场汇率为1美元=8.4元人民币。有关外币帐户的期末余额见表。项目外币帐户金额汇率记账本位币金额（人民币元）银行存款2 0 0 0 0 08.41 6 8 0 0 0 0应收账款1 0 0 0 0 08.48 4 0 0 0 06高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计7应付账款5 0 0 0 08.44 2 0 0 0 0甲股份有限公司1 2月份发生如下外币业务（假设不考虑有关税费）（1）1 2月5日，对外赊销产品1 0 0 0件，每件单价2 0 0美元，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币；（2）1 2月1 0日，从银行借入短期外币借款1 8 0 0 0 0美元，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币；（3）1 2月1 2日，从国外购进原材料一批，价款共计2 2 0 0 0 0美元，款项用外币存款支付，当日的市场汇率为1美元=8.3元人民币；（4）1 2月1 8日，赊购原材料一批，价款共计1 6 0 0 0 0美元，款项尚未支付，当日的市场汇率为1美元=8.35元人民币；（5）1 2月2 0日，受到1 2月5日赊销货款1 0 05元人民币；03（6）1 2月3 1日，偿还借入的短期外币借款1 8 05元人民币；处理如下：第一、日常处理12 0 03+0美元，当日的市场汇率为1美元=8.30 0美元,当日的市场汇率为1美元=8.0166 0）借：应收账款-美元户（0 0 0美元）)借:贷:主营业务收入 银行存款-美元户（贷:短期借款（1 80 0 0美元）0美元）010106040609)借:)借:借:原材料贷：械行存款-美元户（原材料贷：应付账款-美元户（银行存款-美元户（1 0 贷:应收账款-美元户（121600803000203060600 0 00美元）0 0 00美元）0美元）0 0 0美元）第二、11253 04借：短期借款（1 8 0 0 0 0美元）贷：械行存款-美元户（1 8 0 0 0 0美元）期末调整应收账款账户汇兑损益=200000 x8.35-00000 x8.35=5000元)应付账款账户汇兑损益=2 1 0 0 0 0 x 8.3 5-(608350030000503100000 x8.4+200000 x8.5 0 0 0 0 x 8.4+1 6 0 0 0 0 x 8.3 5)0 0元)械行存款账户汇兑损益=80000 x8.35-(200000 x8.4+180000 x8.30 0 0 x 8.3 5)-(220000 x8.3+180000 x8,35)）短期借款账户汇兑损益0 x8.3 5-1 8 0 0 0 0 x 8.3垓公司1 2月份汇兑损益二50+2500-9000(2(3(4(5(6)-21 00 00 0)01010800021011494400 0182600 018333501501000000080001020 0=-1 2 0 0 0 元I=9 0 0 0 元-1 3 5 0 0 元1第三、会计分录借：应收账款应付账款财务费用贷:银行存款 短期借款第二章所得税会计本章2 0 0 1年考过10分左右。521 3055000000129000000。分，20 2年考9分。今年估计会有一个5分的核算题，整体分值还会在07高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计8第一节所得税会计概述一、所得税会计的概念1、财务会计与税法的区别2、所得税会计、会计收益、应税收益的概念财务会计和税法遵循不同的原则，服务于不同的目的，体现着不同的经济关系。财务会计要遵循一般 会计原则，符合会计的有关概念以及会计准则对实务的要求；其目的是为了全面、真实、公允地反映企业 的财务状况、经营业绩以及资金变动情况，为会计报表的使用者提供有用的财务信息，为投资者、债权人、企业管理者进行决策提供可靠的依据。税法是以征税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依据有关税法，确定一定时期内纳税人的应纳税所得额，并据以征税。财务会计和税法的根本差别在于确认收入实现和费用支出的时间，以及费用支出的范围和标准不同。按 照财务会计方法计算的会计收益与按照税法规定计算的应税收益之间结果不一定相同。一般说来，所得税会计是指研究处理会计收益与应税收益差异的会计理论和方法。所得税会计是以会 计为工具，以税法和会计原则为理论和方法体系，将应税所得和会计所得通过帐簿加以科学核算和协调的 会计程序和方法。所谓会计收益，是指按照会计准则计算出来的税前会计利润；而应税收益，则是指按照 税法规定计算出来的应纳税所得额。二、所得税会计的产生和发展二者最主要的差异是：1.目标不同所得税会计依据公平税负，方便经营的要求，根据国家政治权力的需要确立纳税所得 范畴，对可供选择的会计方法必须有所约束和控制，在所计算的企业利润中超过税法扣减成本、费用范围 规定的支出要依法纳税。而财务会计按照会计的收入和成本的实现原则，配比原则，客观性原则和资产所 有者的要求，着重反映企业的获利能力和经营绩效，反映某一时期收支相抵后的利润总额。因而二者在确 认会计收益上存在差异。2.计量所得的标准不同所得税会计和财务会计的最大差异在于确认收益的实现时间和费用的可扣 减性不同。税法是按照收付实现制和权责发生制混合计量所得，对某些依照会计原则而确认的收益允许在纳 税时予以扣减。而财务会计计算收益的原则主要采用权责发生制。由此而产生的收益确认的概念和标准不 同，成为所得税会计和财务会计的又一分歧点。3.核算依据不同所得税会计依现行税法规定计算纳税所得，财务会计以会计准则计算会计所得。所得税会计和财务会计的关系问题实质上就是税法与会计的关系问题，核心也就是纳税所得与会计所 得的关系问题。三、所得税会计的基本内容（一）永久性差异1、企业确认为当期会计收益，但按税法规定不作为当期应纳税所得额而产生的差异。例如：A购买 国债的利息收入；B分回税后利润；（3 3%）；这种情况会导致会计收益大于应税收益。2、按税法规定计入当期应纳税所得额而企业不确认为当期收益。例如：A企业将产产品用于投资；B企业接受现捐赠。这种情况会导致会计收益小于应税收益。3、按会计准则核算确认的费用和损失，在计算应税所得时不允许扣除。例如：A违法经营的罚款和 被没收财物的损失；B各项税收的滞纳金和罚款；C各种非公益救济性捐赠和赞助支出；D超标的各项支 出。E.短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备；这种情况会导致会计收益小于应税收益。注意：违约金无论在税法上还是在会计上都 属于可以扣除项目，因此不会形成永久性差异。4、按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应税所得时则允许扣减。这种情况会导致会 计收益大于应税收益。例如：以前年度可以用税前利润弥补的亏损。（二）时间性差异1、本期税前会计利润大于应税所得（应纳税时间性差异）2、本期税前会计利润小于应税所得（可抵减时间性差异）学习这个问题时候，如果你对相关税法不熟悉，可以参考税法方面的教材。8高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计9四、所得税会计的前提及其核算的方法（一）所得税会计的前提 所得税属于费用，不属于利润分配;（二）核算方法核算方法定义当期计列法也称应付税款法，是将税前会计利润与应税所得之间的差异对所得税的影响 数额，在本期作为应付项目处理，直接计入本期损益而不递延到以后各期。跨期所得税分摊法将本期税前会计利润与应税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额 分别确认为负债或资产，递延和分配到以后各期，确认为各期的所得税费用第二节所得税会计的核算一、应付税款法1、科目设置 所得税科目、应交税金一应交所得税科目2、核算2 0 0 1年考题：请参看附录二、纳税影响会计法1、科目设置“递延税款”属于双重性质的科目；可以将“递延税款”科目的使用总结如表2-5所示（1）本期发生的递延税款借项（可抵减时间性差异）（1）本期发生的递延税款贷项（应纳税时间性差异）（2）本期转销的递延税款贷项（应纳税时间性差异）（2）本期转销的递延税款借项（可抵减时间性差异）余额：期末递延税款借项大于递延税款贷项的差额（递延所得税资产）余额：期末递延税款贷项大于递延税款借项的差额（递延所得税负债）2、递延法账务处理注意纠正教材例题的错误例题：华丰有限责任公司所得税采用递延法核算，适用的所得税税率为3 3%。2 0 0 1年度实现利 润总额为2 0 0 0万元，其中：（1）采用权益法核算确认的投资收益为3 0 0万元，被投资单位适用的 所得税税率为3 3%,被投资单位实现的净利润未分配给投资者。（2）国债利息收入5 0万元。（3）因 违反合同支付违约金2 0万元。（4）补贴收入3 0 0万元。（5）计提坏账准备3 0 0万元，其中可以在 应纳税所得额前扣除的金额为5 0万元。（6）计提存货跌价准备2 0 0万元，不允许在应纳税所得额前 扣除。要求：（1）计算华丰公司2 0 0 1年的应交所得税、发生的递延税款金额（注明方向）、所得税费 用。（2）编制有关所得税的会计分录。（3）计算华丰公司2 0 0 1年度的净利润。解答本题坏账准备和存货跌价准备作为时间性差异，其余均作为永久性差异。违反合同支付的违约 金无论在税法上还是在会计上都属于扣除项目，不存在差异。（1）2 0 0 1年度应交所得税=（200 0-300-50+300-50+200）、33%=2100、33%=693（万元）递延税 款金额（借方）=（300-50+200）x33%=148.5（万元）所得税费用=6 9 3-1 48.5=544.5（万元）（2）借：所得税 5 4 4.5万递延税款 1 4 8.5万贷：应交税金-应交所得税 6 9 3对教材P 7 9例题1的错误纠正和思珞剖析第1年：时间性差异二会计折旧-税法折旧=200-100=100万元 发生可抵减时间性差异第一步 应交所得税=（2000+100）x33%=693万元第二步 时间性差异影响的所得税=1 0 0 x 3 3%=3 3万元第三步所得税费用二6 9 3-3 3=6 6 0万元9高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计10借:所得税递延税款6 6 0 13 3月贷：应交税金-应交所得税 6931第2、3、4、5年和第1年会计分录相同第6年时间性差异二会计折旧-税法折旧=0-100=-100万元 转回可抵减时间性差异第一步 应交所得税=(2000-100)x33%=627万元第二步 时间性差异影响的所得税=1 0 0 x 3 3%=3 3万元第三步所得税费用=627+33=660万元借：所得税 6 6 0 1贷：递延税款 3 3万应交税金-应交所得税 6271第7、8、9、1 0年同上。对教材P 8 1例题2的错误纠正和思路剖析前4年分录同例1第五年时间性差异二会计折旧-税法折旧=200-100=100万元 发生可抵减时间性差异第一步 应交所得税=(2000+100)x30%=630万元第二步 时间性差异影响的所得税=1 0 0 x 3 0%=3 0万元第三步所得税费用二6 3 0-3 0=6 0 0万元借：所得税 6 0 0 1递延税款 30万贷：应交税金-应交所得税 6301第6年时间性差异二会计折旧-税法折旧=0-100=-100万元 转回可抵减时间性差异第一步 应交所得税=(2000-100)x30%=570万元第二步 转回的时间性差异影响的所得税=1 0 0 x3 3%=3 3万元(用发生时候的税率)第三步所得税费用=5 7 0+3 3=6 0 3万元借：所得税 6 0 3 1贷：递延税款 3 3万应交税金-应交所得税 5701第7、8、9年同第6年第1 0年时间性差异二会计折旧-税法折旧=0-100=-100万元 转回可抵减时间性差异第一步 应交所得税=(2 0 0 0-1 0 0)x3 0%=5 7 0万元第二步 转回的时间性差异影响的所得税=1 0 0 x3 0%=3 0万元(用发生时候的税率)第三步所得税费用=5 7 0+3 0=6 0 0万元借：所得税 6 0 0 H贷：递延税款 3 01应交税金-应交所得税 57013、债务法账务处理例题：某企业采用债务法对所得税进行核算，1 997年前适用的所得税率为33%,从1 997年1月1 日起适用的所得税率调整为3 0%.该企业1 997年度实现的利润总额为3 0 0万元.1 997年年初递延税 款账面余额贷方)33万元，本年度发生的应纳税时间性差异2万元，可抵减时间性差异3万元.本年度 支付非广告性质的赞助费5万元，支付违法经营罚款1万元，国债利息收入之万元，支付广告费1万元.要 10高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计11求：（1）计算该企业1 997年度应交的所得税.（2）计算该企业由于所得税率变更而调整的递延税款金额（注明借方或贷方）.（3）计算该企业1 997年度计人损益的所得税费用.（4）计算该企业1 997年1 2月 31日递延税款的账面余额（注明借方或贷方）（要求列出计算过程，答案中的金额单位用万元表示）解答（1）1 997年应交所得税=（3 0 0+5+1-2）-2+3 x 30%=9 1.5 0（万元）（2）由于所得 税税率变更而调整的递延税款借方金额=3333%x 3%=3（万元）；（3）1 997年计入损益的所得税费用=（3 0 0+5+1-2）x 3 0%-3=88.2 0（万元）=9 1.5 0+（2 x 3 0%）-（3 x 3 0%）-3=88.2 0（万元）；（4）1 997年 12月 3 1 日递延税款贷方余额=（33-3）+（2 x 3 0%）-（3x30%）=29.7 0（万元）或（33 33%+2-3）x 30%=29.7 0（万元）注意所得税业务的思路：先定应交所得税，再定递延税款，制挤所得税费用递延法和债务法大案例（供学有余力的同学参考）某企业1 9 9 0年1 2月2 5日购入一台设备，原价5 8 0 0 0元，预计净残值2 0 0元。按税法规 定可以按年数总和法计提折旧，折旧年限5年；会计上采用直线法计提折旧，折旧年限8年。在其他因素 不变的情况下，假设该企业每年实现的税前会计利润为2 0 0 0 0元（无其他纳税调整事项），所得税税 率为3 3%,1 9 9 1年至1 9 9 8年会计折旧和税收折旧如表：项目19 9 119 9 219 9 319 9 419 9 519 9 619 9 719 9 8会计折旧7 2 2 57 2 2 57 2 2 57 2 2 57 2 2 57 2 2 57 2 2 57 2 2 5税收折旧19 2 6715 4 13115 607 7 0 73 8 5 3000计算有关数据如下:项目19 9 119 9 219 9 319 9 419 9 519 9 619 9 719 9 8税前会计 利润2 0 0 002 0 0 002 0 0 002 0 0 002 0 0 002 0 0 002 0 0 002 0 0 00时间性差 异(12 04 2)(8188)(4335)(4 82)3 3 7 27 2 2 57 2 2 57 2 2 5应纳税所 得额7 9 5 8118 1215 6 6519 5 182 3 3 722 7 2 252 7 2 252 7 2 25所得税税率3 3%3 3%3 3%3 3%3 3%3 3%3 3%3 3%应交所得 税(2626.14)(3897.96)(5169.45)(6440.94)(7712.76)(8984.25)(8984.25)(8984.25)时间性差 异影响的 所得税(3973.86)(2702.04)(14 30.55)(1 59.06)1 1 12.762 3 84.2 52 3 84.2 52 3 84.2 5所得税费 用6 6 0 06 6 0 06 6 0 06 6 0 06 6 0 06 6 0 06 6 0 06 6 0 01、1 9 9 1 年（1）本年应交所得税=（20000-12042）X33%=7958X33%=2 6 2 6.1 4 元（2）本年发生的应纳税时间性差异影响的所得税=12042X33%=3973.86元 贷方（3）本年所得税费用=2626.14+3973.86=6600元借：所得税 6 6 0 0贷：递延税款 3 9 7 3.8 6应交税金一应交所得税 2 6 2 6.1 42、1 9 9 2 年11高等教育自学考试辅导名师王学军高级财务会计12(1)本年应交所得税=(20000-8188)X(2)本年发生的应纳税时间性差异影响的所得税=83 3%118 12X318 8X3(3)本年所得税费用=3 8 97.96+2702.04=6603%=20元703%=3 82.0 4 元9 7.9 6 元 贷方借：所得税6 6 0 0贷：递延税款应交税金一应交所得税3、1 9 9 3 年(1)本年应交所得税=(2 02 7 03 8 900 0-42.7.09463 3 5)X3 3%=15 6 6 5X3(2)本年发生的应纳税时间性差异影响的所得税=4(3)本年所得税费用=5169.45+1430.53 3 5 X5=66303%=10元433%=5 10.5 5 元6 9.4 5 元 贷方借：所得税 6 6 0 0贷：递延税款应交税金一应交所得税4、1 9 9 4 年(1)本年应交所得税=(200150 0-44183 0.556 9.452)X33%=195 18X33%=6 4 40.9 4 元(2)本年发生的应纳税时间性差异影响的所得税=4 8 2 X3(3)本年所得税费用=6440.94+159.06=6603%=1 5 90元0 6元贷方借：所得税 6 6 0 0贷：递延税款应交税金一应交所得税159.066 4 40.945、1 9 9 5 年(1)本年应交所得税=(20000+3372)X33%=23372X33%=7712.76元(2)本年转回的应纳税时间性差异影响的所得税=3 3 7 2 X3(3)本年所得税费用=7712.76-1112.76=6603%=10元112.7 6元借方借：所得税递延税款6 6 0 01112.766、(1(2(3贷：应交税金一应交所得税1 9 9 6 年7712.76)本年应交所得税=(20000+7225)X33 2)本年转回的应纳税时间性差异影响的所得税=7 2 2 5 X3)本年所得税费用=8984.25 2384.25=6607 2 2 53%=20元X3383%=8 94.2 5 元8 4.2 借方5元借：所得税递延税款6 6 0 02 3 8