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对商业银行管理会计的思考
管理会计产生于20世纪上半叶，以泰罗的科学管理学说为基础形成、发展起来的标准成本系统，是管理出纳的雏形。第二次世界大战后，随着企业经营管理中对决策、控制和考核的可以，加之计算技术的发展，运营管理管理会计的理论与技术手段逐步完善，管理会计在财务管理经营管理中的应用FI益受到重视。近些年我国一些商业银行开始管理会计的应用问题，提出了一些发展战略。下面谈谈我对管理会计在环境治理商业银行应用中若干环境问题的思考。
一、管理会计的核心是责任制，主线是预算管理
我国己在20世纪80年代全面会计引进西方管理会计的理论与基本原理。经验和教训和教训告诉我们，管理会计是一项系统性极强的管理机制，其应用是一个庞大的系统工程，不可以随意拆解。若将其中某一单项技术拆分应用不显然达到预期的目的，或者结果是花大钱办小事，得不偿失。
管理会计不是一门纯粹的管理不为技术，而是一种运行机制，这种管理机制亟须就是目标管理责任制。它以责任制为核心，以预算、控制、考核为主线，以核算为基础，构成管理会计的全部内容。
（一）管理会计的事前重心管理是以政府采购为重心。管理讲究事前管理、事中管理和事后管理，管理会计的理论与也是从这三方面着手的。事前管理内容包涵预测、决策和预算六部分，但管理会计是以预算为重心。在企业管理中，一切预测活动是为尖萼决策分析服务的，决策分析的结果就是确定下一步行动目标。为了保证决策确定的得以目标得以实现，必须通过编制总预算将确定的目标具体化，并通过形式将经营目标落实于经营管理的各个环节和各个方面，形成丰泓总预算统驭下的分级财政预算、分部门预算、分产品预算、分客户预算、分货币预算等，为经营管理的过程控制质量标准提供标准，为经营管理的事后评价和考核评价提供依据。
（二）管理会计的事中管理是以预算执行中的差异分析与控制为。管理会计事中会计管理的多半内容，是对预算执行情况在年度内进行内能监控，以期的经营运转按照预算量化的目标推进。分级预算、分部门预算、分产品预算、分客户预算、分货币预算确定后才，必须按照管理的频率将各类预算进一步分解为月度预算或旬度预算，配之以分级核算、分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算，按月或按旬反映实际经营管理结果。
分级预算、分部门预算、分产品预算、分客户预算、分货币预算一般情况下是按月监控的，预算数与实际成本核算出来的结果之间会有能够差异，而差异又有有益差异与有害差异之分。对差异进行分析,推断出是有益差异还是有害差异，进而制定房价上涨措施，干预和非人类调控有害差异向有益差异转化，企业的经营朝着预算确定的方向运行，这就是管理会计事中管理的基本独特性。
（三）管理会计的事后管理是以业绩考核为要点。当面管理会计事后管理的内容就是对企业一年来执行预算的结果进行分析与评价，分析完成或未完成预算目标的主客观，评价业绩，确定考核的奖惩方案，并与薪酬挂钩。
（四）管理会计是行政管理以负责制为核心。无论是分级预算管理、分部门预算管理，还是分客户财政支出管理、分产品预算管理，其核心都管理工作是责任的落实与管理。分级预算管理的责任人是各级机构的政府部门主要负责人，分部门开支管理的责任人是部门的主要负责人，分客户预算管理的责任人是客户经理（个人、组、处），教育经费分产品预算管理的责任人是每种产品的经营管理者（小组、处室、部门）等等。管理会计以责任管理为核心，通过责任二是的落实，确定每一责任体的预算管理目标，并通过对责任体预算执行情况的如实核算，实施预算控制，最后对责任体的业绩进行以如期完成责任首要目标完成情况为基础的考核。
综上可见，预算是企业未来转型发展的目标，是企业控制管理的标准，是企业评价与考核中报业绩好坏的尺度。以预算管理为主线、以责任管理为核心的责任意识管理会计，是企业管理流程再造的一项系统工程，是一项管理机制，而不是一项行政管理技术。
二、分级管理、分部门管理、分产品管理、分便客户管理和分便货币管理
推行管理会计应以引入一项管理机制为认识上的先导。同样，推行管理会计下的分级管理、分部门管理、分客户管理、分货币管理，是这一管理机制下的具体应用。无论是分级管理、分部门管理，还是分客户管理、分货币管理，管理的循环框架均由管理确定法律责任主体、制定预算、核算、差异分析与实时调控、分析评价与考核五部分组成。但是不同类别的管理，其内容是有别的，现简要探讨如下：
（一）分级管理。对商业银行来说，就是按总行、一级分行、二级分行、支行的不同级次成功进行的、以责任管理为核心、以预算管理为名线的管理。分级管理的主要内容是实施按管理级次确定责任主体、按管理级次分解预算并确定每一级次的经营管理目标，按级次进行核算，按级次或进行预算控制，按级次进行目标责任考核的采取管理体制。分级管理所要解决的问题是如何将每一级次机构经营管理业绩与该级次机构负责人的经营管理目标责任考核结合起来，为考核提供支持客观的数据基础。
（二）分部门管理。对商业银行来说，系统内就是在同一级次的机构内部，对各经营和管理的所有部门进行的以责任管理为核心、以预算管理为主线或的管理。分部门大多管理的主要内容是实施按部门确定责任主体、按部门分解预算并确定每一部门的经营或管理目标、按部门进行核算、按部门展开预算控制、按部门进行目标责任考核的管理体制。分部门管理所要解决的问题是如何将部门的经营管理与该部门负责人的经营管理目标责任考核结合起来，与该部门员工的责任考核结合起来，为考核提供服务客观的数据基础。
（三）分产品管理。对商业银行来说，就是对银行经营管理的金融产品进行的、以过失管理为核心、以预算管理为主线的管理。分产品管理的主要内容是实施按营销每种产品的人群确定主体、按责任主体分解预算并确定每一些则一种产品的经营管理既定目标、按产品进行核算、按产品进行预算控制、按产品进行分析并进行目标责任责任奖惩的管理体制。分产品管理所要解决的环境问题，是如何将每一产品的经营管理业绩预期与该产品经营管理负责人的经营管理首要目标责任考核结合起来，与该产品经营管理相关人员群组的经营管理首要目标责任考核结合起来，为考核为客户提供客观的考核指标数据基础,为分析评价每一产品盈利能力提供客观的基础。多年来，商业银行一直在进行分产品管理的探索，但尚未有实质性的进展，难点很多，其中许多概念性的问题没有得到解决。例如，如何科学、合理地确定证券公司“产品”概念，把工商企业的产品概念、产品成本概念、成本核算方法和产品管理方法，如何效法借鉴到商业银行等等问题。长期以来，我们一直将“存款”、“贷款”、“结算”定义为金融产品，这种观念对不对，需要研究。我个人认为，“存款”、“贷款”、
“结算”不具备产品的中心思想。
（四）分客户管理。对商业银行来说，就是对银行的重点客户进行进行以责任管理为核心、以预算管理为主支线的管理。分客户管理的主要内容是实施按客户经理确定责任主体，按重点客户分解预算并确定每一重点客户的经营管理目标，按重点客户需要进行核算，按重
点客户进行预算控制，按重点客户进行实证重点并对客户经理（个人、科组或处室）进行既定目标责任考核的管理体制。客户管理所要解决的问题是如何将对重点客户的营销及客户对银行贡献率的大小与该客户经营管理负责人的目标责任考核结合起来，与该客户经营管理相关人员群组的结合目标责任考核经营管理起来，为考核提供偏颇客观的数据基础，为分析、客户群评价和进一步开发重点客户提供客观的数据基础。
（五）分货币管理。对商业银行来说，就是对银行经营管理货币币种需要进行的预算管理工作。分货币管理的主要内容是实施按银行经营管理的币种分解预算文章内容并确定每支币种的经营目标、按币种进行核算、按币种或进行预算控制、按币种进行分析并进行经营决策的管理体制。分与货币管理所要解决的问题，一是分析评价二个经营货币的盈利系统分析能力，二是为进行由于货币之间的不匹配所带来的缺损益和缺风险窟窿进行管理和提供数据。
(六) 分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理之间的关系。
一方面，它们是相互相关联的。这体现在三个各方面：一是分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币起点管控的起点是预算目标的确定，而分级预算、分部门预算、分客户预算、分产品预算、分货币预算是银行总预算下按照不同管理要求进行的分预算,是亿零的分解预算。二是分级预算、分部门预算、分客户预算、分产品预算、分货币预算与总预算之间，以及各种预算之间是互动的，任一预算项下的项目金额净额变动，都会影响总预算和其他分预算金额的变动。三是分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理之间及其与综合管理之间相互配合是依存和相互映衬的，综合管理是以分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币行政管理为基础的，而分级管理、分部门管理又与分客户管理、分产品管理、分货币管理工作为依托，另一方面各种管理模式首要目标的目标是一个，就是顺利完成总预算确定的经营管理目标。
另一方面，它们又是有差别的行政管理，侧重点不同。前文己经论述，各种管理所解决要解决的问题有所不同，己确定的分解目标有差别，管理的方法不同，责任确定的主体不同，核算计量的方法也是有差别的。
三、还应研究分渠道管理问题
该渠道网络营销是指银行经营产品的营销渠道(Channels)，又称分销渠道。前面我们谈的是分部门的管理、分产品的管理、分客户的管理、分货币的管理。但银行营销产品、服务客户都是通过各种营销渠道完成的，营销渠道的对商业银行来说是非常重要的。西方国家的商业银行设置了专门的部门营销渠道，这一点值得称赞我们借鉴。
营销渠道可分为两类，一类是与客户进行营销服务的渠道，叫做有人监管机构网点；另一类是非面对面营销服务的渠道，包括ATM机营销渠道、电话银行（Call Center）营销渠道、手机银行（Wap）营销渠道、企业网上银行营销渠道等。传统的银行营销渠道是通过单一营销渠道橐有人机构银行网点向客户提供金融服务的。随着科技的发展和经济发展竞争的需要，地方银行的营销渠道多样化，客户可以根据需要能够进行可以选择。但是，商业银行建造每一种营销渠道是要投入巨额资金的，而建造每潜能一种营销渠道的目的是增强银行整体利润能力。因此，必须建立并实施以责任为核心、以预算管理为主线的营销渠道管理。首先要确定每一种营销渠道的过失主体；其次要制订分渠道的预算管理体系，包括分体系渠道的预算编制指标体系、核算体系、控制与分析体系；最后要建立分渠道的评价与考核评价体系。同理，分渠道运营管理与综合管理、分级管理、分部门管理、分客户管理、分产品管理、分货币管理之间是既彼此间关联又有管理差别的不同之处关系。
四、会计核算从一维核算发展到多维核算
按照会计科目作出核算，是人们对会计核算特征的常规认识，当计算机广泛应用于营建业时，一些人对会计科目产生人因怀疑，进而又对会计核算产生怀疑，认为进入计算机网络时代，会计科目没了，会计核算也不存在了。我不同意这种看法。因为，进入计算机时代，会计科目并没有消失，会计核算依然存在，一维会计核算已从一维发展到多维，核算功能发生了巨大的变化。
（一）会计科目的实质，就是对跨国企业经营活动的分类。会计是对经营活动的观念总结和过程控制，而观念的总结和过程的控制阐发是以对经营活动或进行科学分类为基础的。转型期在以手工核算为主的落后时代，会计核算仅采取分层一种分类标准，即经济内容。所以说，企业的会计科目定义是指对传统经营活动按照经济内容的分类,而对企业经营活动按照其他标准的分类反映，由于核算手段跟不上，
则通过统计来如期完成。但是，并不仅仅限于按经济内容标准来分类,随着核算手段的数字化，可实现多种按多种标准进行分类。
（二）计算机时代，会计科目可以实现顺利实现多重分类。随着电算化的应用与完善，核算已跳出一维空间，会计核算的分类标准已不再局限于按经济内容分类，它已扩展到按部门分类、按产品分类、按客户分类、按货币分类、按区域分类、按行业分类、按期限分类、按风险分类。人们对会计科目的认识也不能停留在按照经济内容界定的标准上，要与时俱进。同时，会计核算也可不局限于按照经济内容分类标准进行的不太会财务会计核算，它己发展到对企业经营活动进行的事后反映，发展到对企业经营活动按照管理需要设定的各种分类标准进行的事后反映。只要管理需要，我们可以实现同源数据下的按经济内容分类的财务会计核算、按分类部门分类法的分部门会计核算、按产品分类的分产品会计核算、按客户分类的分客户会计核算、按货币分类的分货币会计核算、按区域分类的分区域会计核算、按行业分类的分行业会计核算、按期限分类的分期限会计核算、解读按风险归纳的分风险会计核算，等等。从这一意义上讲，将会计划分为财务会计与管理会计己失去了实践意义，将会计分类为管理会计与核算会计更具有理论价值和实践意义。
在高度发达当今高度发达的资讯社会，无论在理论上还是电子技术条件市场条件上，都已实现会计科目从一维分类到多维分类的飞跃、会计核算从一维核算到多维核算的飞跃，这一飞跃值得理论界及时总结，更值得实务界抢抓战机。
五、分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算的意义仅仅是为推行管理顶多会计提供基础
在商业银行应用管理会计的实务中有一项重要的逻辑关系，即运营管理会计是一种管理机制，它以责任管理为核心，以预算、控制、考核为主线，以核算为基础，构成管理会计的全部内容。在这一管理体制的内在逻辑中所，核算仅仅是基础，核算为管理体制产品与服务,在确定了预算模式、控制这种方式和考核内容后，才能确立核算体系,确保核算体系为管理体制提供服务。这一逻辑顺序不能倒过来，不能在没有建立分相关部门、分产品、分客户、分货币预算模式、控制方式、考核和分析运行机制的情况下，先行建立分部门、分产品、分客户、分便货币的核算体系，这样违反了管理会计的基本规律，这样做投入大，收益小。
这里还需指出，分部门核算、分产品核算、分客户核算、分与货币核算不是管理会计，它们是推行会计工作中的一个环节，属于事后核算的基本概念，不能把换算建立与推行分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算简单化为管理会计在银行的应用。这种思维上的偏差和处理上的简单化，不仅理论上是错误的，而且实务上是有害的。
六、内部资金价格在管理会计应用中的重要关键作用商业银行在推行管理会计时，会遇到一个非常棘手的缺陷，即内部资金价格问题,也可以称为内部资金转移价格问题。内部资金价格有两个范畴，一是在一个法人内部的资金转移价格，二是在一个企业集团内部的资金转移系统内价格。这里讨论的是前者。
（一）内部资金价格的非常重要作用
1. 内部资金价格是大笔资金定价的主要依据。如信贷政府机构发放贷款，其定价方式不得低于从“内部资金市场”取得资金的价格；又如存款部门吸收存款售价的价格，不得高于“卖”到“内部资金市场”的价格。
2. 内部部分资金资金价格是衡量内部机构业绩的“跷跷板” o如内部大笔资金定价高，存款部门的业绩会受益，但贷款部门的业绩会受到破坏；相反，如内部资金定价低，存款部门的业绩会受损，但贷款部门的业绩增长会受益。
3. 内部资金价格是实施银行经营战略的工具。内部内部资金价格同样具有胡尔坎，用以教育引导资金的流向，是银行产品销售贯彻经营战略的工具之一。
4. 内部资金价格是进行资产负债管理的手段。例如存款部门将存款“卖”到“内部资金市场”时存在资产与负债之间利率外债缺、期限缺问题；又如信贷部门从“内部资金市场”逢低买入资金发放贷款，也存在资产与负债负债之间的利率不等效、期限不匹配等风险问题。这些内部资金交易的层次结构过程既可以进行量化缺违约风险的工作，也可以进行缺风险的和控制工作。
上述四点列举了内部资金价格的前述作用，然而内部资金价格发挥其作用则是通过两种途径：一是虚拟的“内部资金市场”，也叫做“内部资金池”；二是实体的“内部资金市场”。
（二）内部资金定价方式方法
在虚拟的“内部资金市场”下，内部资金的定价有成本法、市价法两类，其表现形式又有低进略低、平进平除此外出和高进低出三种交易方式：
1. 虚拟的“内部资金市场”下让的低进高出定价，将指资金供给部门和资金剩余部门以低于基准价格强行是资金“卖”给内部资金池,资金使用部门从内部资金池“买”资金用款时是以高于基准价格交易的。这种交易方式将部分利润强行留在内部资金池，侵占了业绩预期资金供应部门和资金使用部门的部分经营业绩，容易挫伤各部门的积极性。
2. 虚拟的“内部资金市场”下的平进平出有定价，是指资金供给部门和资金剩余部门以基准将资金“卖”给内部资金池，资金使用部门从内部资金冀建“买”资金用款时也是以同样基准价格定价交易的。这种定价交易方式不存在内部资金池截留利润问题，但这种单一价格
定价的合理性问题就显得十分突出。
3. 虚拟的“内部资金市场”下的高进低出定价，是指高于供给部门和资金剩余部门以资金基准价格强行将资金“卖”给内部资金池，资金使用部门从内部资金池“买”资金用款时是以低于基准价格定价交易的。这种定价交易方式是内部内部资金池向通过各经营管理部门
让利，内部资金池每年都有“政策性”亏损，是一种扩张型战略取向的定价交易选择。
在实体的“内部资金市场”下，内部资金的定价方式都下属单位是通过内部各经营管理单位（部门）与内部资金市场实际内部交易完成的，内部资金价格随着期限、风险、外部市场价格、经营战略等各种因素的变化而变化。同时内部资金市场的交易品种不仅包括实有资金的交易品种，而且包括衍生金融交易品种。
（三）内部资金定价的步骤和原则
内部信贷资金价格在推广、应用行政管理会计工作中的作用是广泛和重要中同的，然而定价的方式达至和实现的形式也是多样和复杂的。我认为，要解决内部资金价格风险问题，首先，要确定是选择“虚拟的内部资金整个市场”交易形式，还是选择实体的内部资金市场交易形式，这一点非常重要。它涉及到组织机构组织虚拟化和机构设置问题，涉及到管理体制的方方面面，而且常常被忽视。应该说，下述两种交易形式互逆各有优缺点，银行要结合经营既定战略和自身的实际境况加以选择。但有一点是明确的，实体的内部资金市场交易形式不仅能够实现内部资金在应用管理会计方面的功能，而且能够实现银行资产负债管理中缺风险扩展量化和缺风险转移的功能，而“虚拟的内部资金整个市场”交易形式则无法实现这些未能功能。
其次，在价格调整确定的交易方式下研充内部资金定价问题。概括起来，内部资金定价时要特别注意以下几个问题：
1. 定价要有依据。要么以成本为依据，要么以市场为依据，要么以经营管理战略为依据，不能靠拍脑袋定价。
2. 定价政策要有相对稳定性。不能朝令夕改，随意调整。
3. 定价政策要透明。因为定价政策关系到各责任主体的利益，关系到各责任二是主体的经营管理决策。
4. 定价要公平。尽量避免因价格的不公平导致一些责任主体享有政策定价上的收益，而另一些责任主体被迫担负相关政策上的损失，从而挫伤各责任主体的热情。
七、科学的成本核算体系能否建立是推行管理会计的关键
之所以这样说，是因为个人信息成本信息对于分部门、分产品、分客户、分货币、分营销渠道管理是至关重要的。如果没有建立起成本核算体系（包括分部门、分产品、分客户、分货币、分营销渠道成本核算体系，同下），建立在成本核算体系基础之上的预算管理体系就不可能搭建起来。如果没有建立起成本核算体系，就无法对部门的、产品的、客户的、货币的、营销渠道的效益进行分析和研判。如果没有建立起成本核算体系，就无法从部门、产品、客户、货币和营销渠道各自不同的角度，进行科学有效的决断。如果没有建立起成本核算体系，谈不上当更谈不上控制与绩效考核工作了。
成本核算体系的建立非常重要，是实行推行管理会计时不能忽略的一个环节。
（一）商业银行的成本概念
对于成本，人们并不陌生。一般看来成本就是费用，就是业务费用加和人事费用，控制成本增加就是控制业务费用和人事费用。而成本生产成本的概念更是五花八门，有认为差价是利息支出和手续费支出，也有认为再加上折旧，还有认为是全部支出，等等。上述认识都是错误的，错误的认识会影响科学管理机制的应用效果。
实际上，费用与成本是两个并行的概念，两者既有不同点又有联系。费用是信贷资产的耗费，它与一定的会计学期间相联系。成本则是按一定对象所归集的成本，是世代交替了的费用。将费用到部门上时就是部门成本；将费用对象化到产品上时就是产品成本；将费用对象化到客户上时就是客户成本；将费用对象化到货币上时就是货币成本；将费用对象化到营销渠道上时就是营销渠道成本。谈成本，一定要有对象化的目标，不能泛泛而论，商业银行在研究、分析和推行成本核算、成本管理工作时，尤其要注意这一点。成本核算体系的建立要与管理体制相适应，是会计工作的一项宇宙论，不能违背。只有在确定了分便部门管理体制之后，才能着手搭建分部门成本核算体系。
分产品、分客户、分货币、分渠道成本核算体系的建立也是这个道理。
（二）要认真、严肃地借鉴工商企业的商业银行方法较之成本核算的成本核算与管理体系，工商企业的成本核算与管理体系发展比较成熟。商业银行在建设成本核算与科学管理时，需要认真地学习、借鉴工商企业的这种做法。在借鉴工商企业成本核算体系方面谈谈我个人的一些思考：
1. 完全成本与波动成本问题。
会计上有完全成本与变动成本之分，完全成本就是传统意义上的成本概念，是指由生产经营产品或消耗提供服务所消耗人财物的全部费用；变动成本则是所生产经营产品或提供服务指消耗人财物的部分费用，是指在相关机构范围内随生产、销售产品或提供服务的量进行正变动的费用；在相关范围内不随生产、销售产品或提供服务的量变动而变动的费用叫固定成本。三者之间的数量关系为：完全成本二固定成本+变动成本。
行政管理草拟会计提出变动成本的概念，意义在于经营管理决策需要边际利润（价格-变动成本）的分析与管理。同样，商业银行的经营决策也不能缺少边际利润的管理理念。这就强烈要求商业银行在设计、搭建成本核算体系时，要需要考虑经营管理的需要，一方面要建立完全成本核算体系，这是基础；另一方面要考虑在完全成本核算体系的基础上，进一步确立建立变动成本核算体系。
2. 直接费用、间接费用与期间费用问题。
对于工商企业的成本计算规则来说，企业直接为生产产品和提供劳务而会发生的为客户提供直接人工、直接模具和其他直接费用，直接当期产品或劳务的成本；企业为生产费用产品和为客户提供劳务而发生的各项间接费用，需要按照的分配标准将这些费用分摊到各项产品和劳务的成本中；企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的管理费用和财务费用，为销售和提供劳务遭遇而发生的销售费用，不参与产品和劳务的成本计算，作为期间费用直接计入当期净额。
作为商业银行，成本的核算是否要依循工商企业的做法，将费用首先划分成直接费用、间接费用和期间费用，然后再对其中的直接费用和费用进行成本的计算？我认为，商业银行证券公司的成本核算要借鉴工商企业的做法，但不能盲从，否则银行的成本核算体系的建设会走向“死胡同” O我认为：
(1) 期间费用的划分不适合商业银行。这经营缘于工商企业经营的是有形产品，其经营产品的资金流和物资流常常是脱节的，而工商企业的收入确认往往与物流挂钩。为了贯彻稳健性原则，会计上把物流生产经营产品的与关联度不太紧密的企业保证金、财务费、销售费,作为期间费用这样一来列入列入损益，不再或进行成本核算。也就是说，对于一家运转着的工业或商业金融机构企业，不管它是否生产了产品，也不管它是否分销出去了产品，对于正常运转所必须开支的企业管理费、财务费、销售费，全额定为当期损益表中，避免出现企业产品设计大量积压，而己消耗的夹资金也大量挂在库存产品中，随物流的静止而停放资产负债表的库存商品项下，造成虚盈实亏的结构性问题。但商业银行经营的是货币发行，属于服务行业，不存在经营产
品的物流问题，商业银行物流的收入确认不与物流配送挂钩，因此划分期间费用的区分不适用商业银行。
(2) 通过会计分录的账务处理来直接核算成本的设想是行不通的。直接费用直接计入成本对象，间接费用通过合理的分配比例分配计入成本对象，这是建立成本核算体系要遵循的最基本原则。在商业银行进行成本核算时，可遇到这样的问题，是否可以通过设计一套账务预处理体系，营运在通过记录经营事项的借贷会计分录的同时，便可核算出部门成本、产品成本、客户成本等？我认为这是不可能出现的。道理很简单，直接费用可以通过会计分录的账务处理在配加部门码、
产品码、客户码、货币码的情况下，将费用直接归集到成本犯罪者项
下，但间接费用不可能通过会计分录完成成本归集的过程，因为费用需要按照一定的分配比例在不同的成本对象之间进行分摊，而且分摊的结果也不可能再通过会计分录将间接再税金记录在各成本对象项下,而是通过成本计算成本计算的子系统方法、通过增编成本计算表、通过编制部门代收款、产品损益表、客户损益表等工作来完成。
（3）建议的工作方向。对于商业银行的成本核算，将费用划分为直接费用、间接费用和期间费用三类是无意义的，仅划分为界定直接费用和间接费用即可，并且按照“直接费用直接计入成本对象，间接费用通过合理的分配比例分配计入成本对象”的原则，建立成本核算体系。在此基础上，将费用划分为下挂变动费用和固定费用来计算部门、产品、客户等对象的变动成本和固定成本，对信托公司的经营决策也是有意义的。
3. 成本计算方法的应用风险问题。
成本计算的基本方法有品种法、分批法和分步法三种。品种法是以某一种产品品种为成本计算，来归集费用、计算成本的一种方法。分批法是以某一批产品为成本计算对象，来归集费用、计算成本的一种方法。分步法是以产品的生产步骤为成本计算对象，来归集费用、计算成本的一种方法。成本的计算是企业进行成本管理和控管的企业手段，企业应根据自身的经营管理情况，选择适合本企业特点的成本计算方法。
对于商业银行，如何根据经营管理的特点和自身的管理要求，借鉴工商企业的成本计算工商企业方法，建立银行的成本计算与核算库存商品体系，这是可能需要认真研究的。在设计商业银行成本计算与核算体系时有两个问题需要着重考量：一是品种法、分批法、分步法在商业银行的适用性。每种方法都有它的特点和适用范围，诱发这些产生于工商企业成本计算方法的应用特点和适用范围能否结合商业银行的经营管理特点和管理要求引用到分部门成本核算、分产品成本核算、分客户成本核算、分货币成本核算、分营销渠道成本核算中会？我认为是可以的，但必须具体结合每种管理体制的经营和特点管理要求加以确定。二是每一种管理体制下（指分部门管理、分产品管理、分客户管理、分货币管理、分营销渠道管理），都有指示自身的经营特点和管理要求，都基本原理对应不同的成本计算方法。商业银行在建立成本核算体系制订工作中，不能仅将一种成本计算方法作为其各种管理体制下成本计算的惟一方法。在分是部门管理体制下，其经营特点和管理要求决定了它所对应的成本计算方法。同理，分产品、分客户、分营销渠道的管理体制都对应各自的成本计算方法。即使在一种管理体制下所，由于金融产业产品经营特点产品线的不同和管理要求的差别，也可能对应不同的成本计算方法。
八、财会推行行政管理会计不能违背的几条原则
（一）主体标准规范不可拆分原则
如上所述，管理会计连续性是一项系统性极强的管理机制，其应用是一个庞大的机械设计。它以责任制为核心，以预算、控制、考核为主线，以核算为基础，构成管理会计的主体框架。在此框架内，责任主体的落实、全面预算的确定、核算反映、差异性分析与适时的控制、绩效的考核，一环扣一环，环与环之间存在着极强的逻辑关系，不可拆分，不可倒置，不可“缺斤少两”，否则，将腐蚀管理模式管理会计作为一项科学管理机制的功效。
（二）责权利相结合纲领
管理模式会计是以责任制为核心的，企业经营管理的责任随着责任主体的而确知落实到各个经营管理的责任中心。在分部门管理体制下，是以其内企业内部各部门为责任中心；在分产品管理机制下，是系列产品以企业内部各产品市场营销的部门、处室、科组或团队为责任中心；在分客户管理体制下，是以企业内部各私人银行、客户营销服务处室或客户市场营销团队处室为责任中心等。这些责任中心在充分享有经营决策权透彻的同时，承担部分与其经营管理决策权相适应的经济责任，并且配套与其承担责任相对等的机制。责权利积极探索是运用管理会计必须结合遵守的原则，每一个环节都不能忽略。
（三）责任认定的可控性原则
由于各责任中心的业绩相关人员责任主体相关与其的利益是直接挂钩的，因此对其业绩的指导方针考核评价必须遵循可控性原则。这是因为一个责任中心若不能控制其可实现的收入或控制可会发生的费用，也就无法合理地反映其述说真正的业绩，从而也就无法合理地评价与考核其业绩。一般情况下，银行酿成的收入和费用，总体上来看都是可控的，但对于每个责任中心来说，并不都是可控的，管理会计要求将这些收入和费用，通过“直接收入与费用直接确认，间接收入与费用分配确认”方式，分解到各可给予其控制的责任中心。为此在设计和运行分部门管理体制、分产品管理体制、分客户管理体制和分营销渠道管理体制时，须考虑如下内容：
1. 责任中心责任预算的编制与确定，要注意稳定度原则。
2. 配合各管理体制绩效评价设计的核算体系，收入的核算和费用的核算要注意可控性原则。
3. 控制系统的设计与运行应当注意可控性原则，各责任不可能对自己无法控制的因素采取调控措施。
4. 对责任中心的分析、评价和考核，一定要贯彻可控性原则，否则，考核评价的结果就不合理、不公正，会挫伤各责任人的积极性。对于因不可控因素所影响的责任中心业绩，考核时一定要予以扣除，只有可控的收入或费用，才是责任中心真正的经营业绩。
（四）区分责任中心与责任中心责任人业绩的原则
管理会计以责任主体落实为起点，以绩效为落脚点，而且在或进行业绩考核时，必须区分责任中心与责任中心责任人的业绩。不能简单将责任中心的业绩与责任中心责任人的业绩划等号。举一个例子，一个能力较强的零售业务经理不懈花费同等的努力，在北京分行零售业务部门创造的利润与在青海连锁分行零售业务部门创造的利润是不一样的，或者说在创造同等就是说的利润情况下，所付出的努力是不一样的。道理很简单，因为身处的区域环境、经济环境、人文环境是不同的。因此，在进行业绩考核时，一定要区分责任中心的业绩和责任中心责任人的业绩，这对于一个分支机构遍布全国或的商业银行而言，尤为重要。不能对处于不同区域环境、经济环境和人文环境的同性质的责任中心（如绝大部分一级分行的公司业务部门），实施同一指标值之下的利益挂钩考核。在区分责任中心业绩与责任中心责任人业绩方面，需要遵循的基本原则是，同等能力的人在付出同等努力后,不该取得同等的利益。
（五）管理会计与核算会计相分离原则
从会计学科分类上，管理会计的其本质是“过程的控制”，它所要解决的核心问题是生产经营过程的事前控制、事中控制和事后考评。核算财务管理的实质是“观念的总结”，它所要解决的核心问题是事后反映，如实、完整、及时地反映制造生产经营的结果和财务状况。然而在会计的项目管理循环中，管理会计与核算会计是管理循环中相互连接出纳的链条，不可分割。但从内部控制角度主要考虑，两者必须分离，因为管理会计工作涉及到经济和会计事项的审批。按照《会计法》要求，会计核算必须与经济业务事项和会计事项的审批、经办和财物保管分开，并相互制约。否则，就会出现内控分配不公问题，一系列就会导致其他一系列缺陷的产生。因此，落实内部控制要求，将行政管理会计与核算会计分离，会计学是推行管理体制会计必须遵循的原则。
管理会计与项目管理核算会计分离的另一个好处是，强化专业化管理。管理会计专司事前、事中和事后的控制与网络管理，将责任的落实工作、预算的编审与分解工作、差异分析与控制科研工作、领导人员和分析工作抓细抓实抓精；核算会计专司事后的体现工作，不仅仅要做好综合核算工作，更要按照分与部门管理、分产品管理、分客户管理、分货币管理和分营销手段渠道管理货币的要求，组织分部门核算、分产品核算、分客户核算、分货币核算和分市场营销新货币渠道核算工作，做到六种专项核算既要真实情况如实、客观，又要及时、完整，充分发挥核算工作应有的基础管理理应功能。否则，会计工作就会顾前不顾后，或者顾后不顾前，管理控制工作抓不上去，核算工作也无精力抓实、抓细、抓到位。
（六）效益原则
应用与推广会计工作要遵循效益原则。这里的效益包含两个内容:
1. 推行管理会计的目的是全面实施促进效益的提高.不是为全面推行管理会计而全面推行管理会计，也不是仅仅为内部管理而推行管理会计，应该是为了促进管理业务发展提高效益而推行管理会计，为了通过加强明显增强管理不断提高盈利水平而推广管理会计。
2. 机制的选择经济效益要有成本与效益的分析。管理工作会计是一种管理机制，机制不是万能的，每这种机制都有它的优缺点、适用地理环境和适用条件，而且一种机制的建立与运行是有成本的。因此推行管理会计之前要可行性研究，要研究新机制的建立与运行所要花费的成本，要研究新机制的应用会给企业带来的有形效益和无形效益,要进行成本增加与效益的分析。如果效益大于成本，则可行；如果生产成本大于效益，需要三思而抉择。
（七）组织保障原则
推行管理会计涉及到经营管理的方方面面，涉及到参与银行经营管理的每一个员工，为管理会计推行工作的有序和有效，必须有组织上的保障。首先，商业银行的决策层在推行管理会计的决策上要明确和坚定，并给予推行工作大力支持，因为应用管理会计是一项机制创新工作，涉及到各方面利益的重新组合，会遇到各种困难和阻力，如果坚定不会决策层坚定的支持，推行工作会夭折，管理会计会“走样”。其次，要建立社会团体保障制度，运营管理一方面要构建预算管理委员会、计财部、会计核算部、各中心各负其责的组织机构保障系统，确保组织上时的落实；另一方面要应用管理会计的规章制度保障系统，确保制度上的落实；第三要建立以责权利相结合的相关人员管理机制，确保责任人的落实。（:中国银行北京分行副行长肖伟）
推行管理会计涉及到银行经营管理的方方面面，涉及到参与银行经营管理的每一个员工，为保障管理会计推行工作的和有效，必须有组织机构上的保障。首先，商业银行的决策层在推行管理会计的决策上要明确和坚定，并给予推行工作大力支持，因为应用管理会计是一项机制创新，涉及到各方面利益的重新组合，会遇到各种困难和阻力,如果没有决策层坚定持之以恒的支持，推行工作会夭折，管理会计会“走样” O其次，要确立组织保障制度，一方面要建立年度预算管理委员会、计财部、会计核算部、各责任中心各负其责的组织机构保障系统，确保组织上为的落实；法律法规另一方面要建立应用管理会计的规章制度保障系统，确保制度上的落实；第三要制订以责权利相结合的人员管理机制，确保责任人员的落实。