增值税营业税谁消费结构的影响.doc

增值税和营业税对收入分配的不同影响研究
刘怡/聂海峰

【专题名称】体制改革
【专 题 号】MF1
【复印期号】2009年10期
【原文出处】《财贸经济》(京)2009年6期第63～68页
【作者简介】刘怡，北京大学经济学院教授　100871；聂海峰，中山大学岭南学院讲师　510275
【内容提要】
本文利用1995-2006年城市不同收入组人均各类消费项目的详细数据，根据各类消费项目对应的法定流转税税率，考察了城镇居民不同收入分组人均负担的增值税和营业税占收入比例的演变和对收入分配的影响。所有家庭的流转税负担都出现下降趋势，通过比较增值税和营业税历年的Suits指数发现，增值税负担一直是累退的，而营业税负担一直是累进的。我们计算了税前和税后收入分配的基尼系数，表明流转税扩大了收入分配差距，但是近年来影响有所下降。
【关 键 词】流转税/法定税率/税收负担

    中图分类号：F 812.42　文献标识码：A　文章编号：1002-8102(2009)06-0063-06
    一、引言
    最近几年Fortune杂志公布的福布斯税收痛苦指数(Tax Misery index)，中国都排名前列。税收痛苦指数把一个国家的各项主要税种的最高税率相加，作为对跨国公司高级管理人员的参考指标，是有一定意义的。然而，这个指标没有办法衡量一个国家税收负担的实际情况。通过税收占国民生产总值的比例可以考察一国宏观税负水平，但该比例却无法衡量税负在不同收入人群的分布情况。只有利用消费和收入分布资料，才能了解税收在不同群体的分布情况。税收在筹集财政收入时，公平和效率是主要的问题。什么人负担了税收，是税收公平研究的主要内容，它对收入分配和政府政策的制定，具有非常重要的参考和指导作用。
    1994年的分税制改革确立了以增值税和营业税为主体的税收结构。研究税收负担和税收对收入分配的影响，一个重要的内容就是考察增值税和营业税负担及其对收入分配的影响。本文使用多年可比家庭微观数据，在统一的法定税率假设下，考察不同收入组支出中包含的增值税和营业税，在考察不同收入组的增值税和营业税负担微观分布变迁情况的同时，还分析了增值税和营业税负担对收入分配的影响。
    本文内容结构安排如下：首先介绍研究税收负担的主要方法，并解释了本文所采用的方法。第三节是有关本文所用数据和税率的介绍。第四节是本文的主要结果：估算了从1995-2006年不同收入组的增值税和营业税负担占收入的比例，对比了不同收入组收入比例和税收比例的情况，讨论了增值税和营业税负担的累退性和税收对收入分配的影响。最后是文章的总结。
    二、研究方法和文献
    研究税收负担主要有两类方法：微观模拟法和一般均衡分析法。这两种方法对于不同的研究目的各有优势。如果研究目的局限在度量税收对分配的影响，那么微观模拟法就非常合适，这个方法可以利用消费和收入的详细微观结构数据。一般均衡方法更适合用来研究税收对消费者福利的影响和税收的超额负担，通过建立相关经济的一般均衡模型，可以比较税收变化对均衡价格和均衡数量的影响并衡量税收归宿。近年来，利用国民账户、消费者家庭支出调查和税务部门的纳税数据，开发出各种各样可计算的一般均衡模型用来研究各种税制变化的影响和效果。微观模拟法的根本方法论假设是将家庭按照消费或者收入分组后，根据一定的合理规则把税收负担分配给每一组家庭。近期的文献有Kaplanoglou(2000)与Kaplanoglou和Newbery(2004)对希腊和英国税收的研究，Younger，Sahn，Haggblade和Dorosh(1999)对马达加斯加税收负担的研究。
    微观模拟法通常假设税收完全转移到了价格之中，利用法定税率计算税收负担，在本文的研究中也使用了这个假设。Besley和Rosen(1999)研究了美国几个大城市多年的商品价格数据，发现商品价格上升等于税收的比例，并且有些商品价格上升相对于税收超过了百分之百。因此，税收完全转到价格之中可能是一个下限而不是通常认为的上限。从1994年分税制开始以来，增值税和营业税直接对家庭消费的商品和劳务征收，并且税率保持稳定。法定税率可以提供政策意图的一个基本评价，也是评价税收负担分布和调整法定税率的一个基准本文使用微观模拟法，按照法定税率法研究增值税和营业税的负担分布情况。
    国内已经有一些文献开始讨论流转税的税收负担问题。刘怡和聂海峰(2004)使用广东省城市住户微观数据研究了间接税在城市不同收入组的分布情况。关于消费中流转税的影响和负担，文献中的讨论和分析比较少。蒋洪和于洪(2004)利用消费支出估计了各项支出的需求弹性，讨论了各项支出需求弹性对于税收负担可能产生的影响。王剑锋(2004)使用2002年城镇消费支出数据讨论了不同收入组消费差异在不同税率假设下对税收负担的影响。本文使用全国的分组数据，考察不同收入群体税收负担演变的情况。
    三、数据说明
    本文使用的收入和消费支出数据来自历年《中国价格及城镇居民家庭收支调查统计年鉴》。中国价格调查资料和城镇居民家庭收支调查资料是采用分类随机抽样方法收集、整理汇总的，包括了详细的城镇居民家庭收支调查资料。从1995年到2006年，城镇居民的统计口径发生过变化，从2002年起，城镇住户调查对象由原来的非农业人口改为城市市区和县城关镇区。因此从数据一致性角度来看，1995年到2001年的数据是相同统计对象的结果，而2002年以后直到2006年的数据具有一致性。我们下面的结果同时报告了从1995年到2006年的结果，但是在对比分析下文结果的时候，需要注意数据的一致性。
    在计算税收负担时，需要明确衡量家庭福利的基准和确定每个家庭的税收负担。由于数据是按照家庭平均可支配收入分组报告的，因此我们选择家庭平均可支配收入作为衡量福利的基准。1995年到2006年期间，收入的定义也发生过一些调整。可支配收入是从1997年开始使用的，在此之前对应的指标是生活费收入。这两个指标的内涵基本一致，我们在文中统一称为可支配收入。
    家庭负担的流转税是根据家庭的支出结构和每项支出对应的法定税率计算得到的。消费支出按商品(服务)的用途分类，年鉴中报告了每个收入组人均用于商品和服务的支出。居民家庭消费性支出是居民用于本家庭日常生活的全部支出，可以分为食品、衣着、家庭设备用品及服务、医疗保健、交通和通信、教育文化娱乐服务、居住、杂项商品和服务等八大类支出，包括用于赠送的商品或服务。
    我们考察了和家庭消费直接相关的流转税：增值税和营业税。在中国境内销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物，属于增值税征税范围。其税率有17％和13％两档，17％为基准税率，13％的低税率主要适用于粮油、食用植物油等。在中国境内提供应税劳务(包括交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业)、转让无形资产或者销售不动产，属于营业税征税范围。营业税的基准税率为3％和5％。除台球和保龄球为5％外，娱乐业一律执行20％的税率。医疗和教育行业没有营业税。从1994年分税制改革以来，税率基本保持不变，每项消费支出对应的增值税、营业税税率是根据法定税率调整计算的。①
    四、主要结果
    在《中国价格及城镇居民家庭收支调查统计年鉴》中，全部家庭按照家庭平均每人可支配收入(1997年之前为生活费收入)分为不等的7个收入组。同时，占总调查户数5％的更低收入户作为困难户单列，反映城市贫困户生活情况。根据各收入组的收入和消费支出情况，我们计算整理了各收入组的消费中包含的流转税占可支配收入的比例。在年鉴中也报告了各收入组调查家庭的数量和家庭平均人数，我们在计算总收入和总税收时把这些作为相应的权重。
    1.不同收入组历年流转税
    表1和表2分别汇总了增值税和营业税负担占居民可支配收入的比例。我们从表中可以看到增值税和营业税表现了不同的趋势。首先，从横行来看，展示的是不同收入组从1995年到2006年税收占可支配收入比例的变化趋势。我们可以看到，在这两个时期内，对所有家庭来说，增值税占收入的比例是下降趋势，而营业税占收入的比例在各收入组略有增加。其次，从纵行来看，展示的是在每一年内不同收入组税收负担的对比情况。我们可以看到，在所有的年份，增值税的负担比例都是随着收入的增加而下降，而营业税的趋势却是相反，随着收入的增加而略有增加。把两个税合并起来，从全国平均来看，流转税占收入比例约在10％到7％之间，并且呈现下降趋势。
    流转税负担比例的下降是由于法定税率不变假设和各收入组消费结构变化共同导致的。在我们分析中假设法定税率从1995-2006年期间没有发生变化，但是在这段时间内消费者面对的真实有效税率可能发生了变化。如果实际征收的税率比较低，法定的税收并没有交给政府而是在销售者和消费者之间保留，那么在一定程度上就降低了消费者的价格。而随着金税工程等加强税收征管能力项目的全面开展，以及税务机关征税能力的提高，使得真实税率和法定税率越发接近，使消费者的实际消费价格增加，因而将改变商品消费的选择。因为这里的法定税收负担是根据实际消费来推断的，所以也使得按照法定税率计算出的税收负担降低。
    此外，税收负担比例下降也可能和家庭储蓄率的增加有关。由于税收负担是消费和法定税率的乘积，如果家庭收入中储蓄的比例增加，用于消费的比例下降，那么法定税收负担比例也将相应地出现下降趋势。从1995年以来，由于国有企业改革，住房改革，医疗制度改革和教育改革等一系列措施的实施，使得城镇家庭的预防性储蓄增加，许多文献发现城镇家庭的储蓄比例一直在上升。这也使得法定税收负担出现了下降的趋势。
    2.各项税收的suits指数
    比较不同收入组的收入占全部收入的比例和他们负担的税收占全部税收的比例，可获得税收负担分布的细节。通过税收负担指数，可以从全局的角度了解税收负担的分布情况。我们使用衡量税收负担整体情况的Suits指数来分析构成流转税的增值税和营业税的负担分布变化情况。Suits指数是类似基尼系数的指标，它从整体上度量税收负担的累退或者累进程度，表示按照收入排序后的家庭收入占全部家庭收入的比例和他们支付的税收占全部税收的对比情况，但它的取值范围位于[-1，1]。如果Suits指数是负数，那么该项税收负担就是累退；如果是正数，那么相应的税收负担就是累进的。越接近-1，税收累退的程度就越高；反之，越接近1，则税收累进的程度就越高(Suits，1973)。
    表3展现了各项税收用Suits指数度量的税收累退程度从1995-2006年的变化趋势。和分组比较的结果一致，从单项税收来看，营业税负担是累进的，增值税负担是累退的。总体来看，流转税的Suits指数是负数，作为整体仍然是累退的，但是累退的程度在上升。流转税在2001年之前的趋势是累退的程度缓慢上升，但是在此之后，累退的程度逐渐上升。1995年流转税负担的Suits指数为-0.042，到2001年下降到了-0.058，到2006年又进一步下降到了-0.069。

    从Suits指数来看，增值税是流转税中累退程度较高的税收，并且一直是累退的。增值税累退的程度一直在上升，Suits指数从1995年的-0.048降低到了2001年的-0.065。2002年之后，Suit指数又逐年降低，2006年的Suits指数为-0.1，达到了最高的水平。这表明相对于高收入组，低收入组承担的税收比例在增加，这一点从表1中最低收入户和最高收入户负担比例间的差距也可以看出来。
    营业税基本上是累进的税收，累进程度从1995年开始下降，Suits指数到2001年达到了0.008。但是在2002年之后，Suits指数又变成0.098，并且之后的累进程度逐渐上升，2006年营业税的Suits指数达到0.107。累进程度上升，意味着高收入群体负担税所占比例在增加。
    流转税的税收负担是由各收入组的家庭结构，收入情况和支出消费偏好决定的。从以上趋势可以看出流转税负担在总体上是累退的，累退的程度有上升的趋势。这主要是由于构成流转税的增值税和营业税的负担趋势不同营业税逐渐成为累进的税收，但是增值税一直是累退的税收，这使得流转税整体累退的程度逐渐上升。
    流转税累退性上升的趋势，除了消费结构变化的原因，可能也和收入分配的变化有关。在下一节中我们可以看到，从1995年到2006年按照基尼系数衡量的收入不平等增加非常大。当收入增加时，服务型消费增加，而基本服务消费的比例减少，使得增值税的累退性增加和营业税的累进性增加。由于流转税是对消费征收的，不同收入的家庭储蓄比例也影响税收负担的分布。Marcos Chamon和Eswar Prasad(2009)使用城镇家庭微观数据发现，从20世纪90年代中期开始家庭的储蓄率逐渐升高，并且医疗、教育和养老问题是家庭储蓄的主要动机，高收入家庭的储蓄率较高。这使得高收入家庭消费的比例降低，进而使税收占收入的比例下降，增加了流转税的累退性。

    3.福利变化
    衡量收入分配不平等的指标有很多，在这里我们使用可支配收入的基尼系数和收入减去流转税后的基尼系数来考察流转税对收入分配的影响。关于基尼系数的计算，已经有许多文献，详细的讨论见徐宽(2003)。本文的数据是分组数据，因此我们使用分组收入数据计算税前和税后的基尼系数，在计算当中，使用各收入组的人数作为权数。
    和文献中的发现一致，基尼系数计算结果表明，居民收入分配出现差距扩大的趋势。与此同时，流转税的累退进一步加剧了收入分配不平等。表4给出了税前和税后的基尼系数以及流转税对收入分配的影响。城镇居民的可支配收入不平等从1995-2006年是上升趋势，从1995年的0.208增加到了2006年的0.326。去掉流转税税后收入的基尼系数，也从1995年的0.212增加到了2006年的0.331。每年的税后基尼系数都大于税前基尼系数，表明流转税进一步恶化了收入分配。但是流转税对收入分配的影响，基本保持不变，并呈现出减弱的趋势。在进行分税制改革不久的1995年，流转税使得基尼系数变化的比例约为1.92％，但是近年来税后基尼系数的变化相对下降，流转税使得2005年税后基尼系数变化的比例为1.52％，在2006年也只有1.53％。
    五、结论
    本文考察了城市居民不同收入组1995-2006年增值税和营业税这两项流转税的负担，我们的研究表明，整体来看，流转税是累退的，低收入家庭税收占收入的比例高于高收入家庭的比例。流转税恶化了收入分配，但是近年来由于收入增加和收入分配不平等程度的上升，随着流转税占税收收入比例的降低，使流转税对收入分配的影响也有所降低。具体分税种来看，增值税一直是累退的，营业税是累进的，营业税在一定程度上减少了收入不平等的增加。
    从消费者的角度，政府的税收分为使用方征税(user side)和来源方征税(source side)两个方面。本文考察了使用方向政府缴纳的税收占收入的比例。来源方的税收主要为个人所得税和公司所得税。由于缺乏家庭或者个人投资的资产分布情况以及个人收入来源和财产分布情况的详细数据，本文没有考虑个人所得税和公司所得税的负担情况。随着个人申报制度逐渐成熟和未来家庭金融资产分布情况调查的完善，可以进一步研究所得税的分布情况，这将会对中国整体税收负担的情况进行一个完整的评价。对于税收负担的考察，进一步的研究是考虑农村的负担。农村人口远远多过城市人口，也承担了流转税的很大一部分。这将是未来的研究方向。
    注释：
    ①由于篇幅限制，本文没有列出每项支出的具体税率，详细税率表可以向作者索取。

【参考文献】

    [1]刘怡、聂海峰：《间接税负担对收入分配的影响分析》，《经济研究》2004年第5期。
    [2]蒋洪、于洪：《居民消费结构与商品课税归宿问题分析》，《财贸经济》2004年第6期。
    [3]徐宽：《基尼系数的研究文献在过去八十年是如何拓展的》，《经济学季刊》2003年第2卷第4期。
    [4]王剑锋：《流转税影响个人收入分配调节的分析研究——以我国城镇居民支出结构为考察基础》，《财经研究》2004年第7期。
    [5]Besley, T., and Harvey Rosen, Sales Tax and Prices: An Empirical Analysis. National Tax Journal, Vol. 52, No. 2, 1999, pp. 157—178.
    [6]Kaplanoglou, G., A Microsimulation Analysis of the Distribution of the Indirect Tax Burden among Greek Households, in L. Mitton, H. Sutherland and M. Weeks(eds.), Microsimulation Modelling for Policy Analysis: Challenges and Innovations. Cambridge, Cambridge University Press, 2000.
    [7]Kaplanoglou, G., and David M. Newbery, Redistributive Impact of Indirect Tax Reforms: Greece, 1988-2002. Fiscal Studies, Vol. 25, 2004, pp. 225—247.
    [8]Marcos Chamon and Eswar Prasad, Why are Saving Rates of Urban Households in China Rising? American Economic Journal: Macroeconomics, 2009, forthcoming.
    [9]Suits, D. B., Measurement of Tax Progressivity. American Economic Review, Vol. 67, No. 4, 1977, pp. 747—52.
    [10]Younger, S. D., D. E. Sahn, S. Haggblade, and P. Dorosh, Tax Incidence in Madagascar: An Analysis Using Household Data. World Bank Economic Review, Vol. 13, 1999, pp. 303—31.^