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外贸佣金若干问题探讨

 一、外贸佣金及其分类
    外贸佣金（Commission）是指在国际贸易当中，代理人或经纪人为委托人服务而收取的报酬，或者是中间商、代理商在介绍交易成交后而取得的收入。按其支付方式不同，有如下几种：
   （一）明佣
    明佣是指在买卖合同、信用证或发票等相关单证上公开表明的金额。在单证中，通常表示在贸易术语后面，如 “CIF C5% HONGKONG”。这个“C”就是COMMISSION，即佣金。明佣由国外客户在支付出口货物时直接扣除，因而出口企业无需另付。
   （二）暗佣
    暗佣是指在出口合同中定有佣金，但在价格条件、出口发票上未列明的佣金。暗佣的金额应对真正的买主保密，因此它的数额一般不在发票等相关单据上显示，等到卖方（出口商）货款收妥之后，再暗中支付给中间商。根据支付方式的不同，暗佣又分为两种：
    1、议付佣金
指在出口货物结汇时，由银行从货款总额中扣留佣金并付给国外中间商的一种佣金支付方式。该方式下，出口企业收到的结汇款为扣除佣金后的货款净额。
    2、汇付佣金
指出口结汇时，按货款总额收汇，结汇后另行到银行购买外汇，汇付给国外中间商的佣金支付方式。
   （三）累计佣金
    累计佣金是指出口企业按一定时期的累计销售额给国外包销商、代理商的推销报酬。累计佣金对销售商具有一定的刺激作用，因累计销售额越大，佣金额也就越高。　
    二、外贸佣金的计算
    （一）按成交价格计算
    按成交价格计算，也就是按发票金额计算，我们目前大多采用此法，但因我国出口交易绝大多数按CIF或CFR价格条款成交，从而连运费甚至连保险费都进入了佣金的计算基础之内，导致佣金支付偏多。其计算公式为：佣金=成交价格× 佣金率 。
    如：某公司出口货物一批，报价为每公吨1000美元，现客户改报CIF C5％MONTREAL，则佣金为每公吨50美元（1000 × 5% ）。
    （二）按FOB价格计算
    按FOB价格计算，则运费（F）和保险费（I）均无须计算佣金。如果该商品是以CIF或CFR成交的话，必须从中减去运费、保险费推算出FOB。即：佣金 = （CIF - 运费 –保险费）× 佣金率 =CIF×（1 - 运、保费率）×佣金率　或佣金 = （CFR – 运费）×佣金率 = CFR×（1 -保费率）× 佣金率
    以上述业务为例，若运费为发票金额的20%，保险费为发票金额的3%，则每公吨佣金为： 1000×（1-20%-3%）×5% = 38.5（美元），比按成交价格计算的佣金数减少11.5美元。
    （三）累计佣金的计算
　　1、全额累进佣金：按一定时期内推销金额所达到的佣金等级全额计算佣金。
　　例如，某代理协议，佣金一年累计结付，按全额累进方法结算，推销额和佣金率如下：
等级
A级
B级
　C级
推销额
100万以下
100—200万元
200万元以上
佣金率　　　
1%
1.5%
2%
假如，年末结算，某销售商实际推销额为240万元，则应按C级“2%”计算佣金，该销售商应得佣金4.8万元（240万元×2%）。
    2、超额累进佣金：各等级的超额部分，各按适用等级的佣金来计算，然后，再将各级佣金额累加起来，求得累进佣金的总额。　以刚才的业务为例，则该销售商应得佣金：
 100 ×1% +（200 – 100）× 1.5% +（240 – 200）×2% =3.3万元。比全额累进足足低了1.5万元。
    三、外贸佣金的账务处理
    根据财政部《关于企业进出口商品有关外币费用财务处理的函》规定：企业进口商品，其国外进价一律以到岸价为准，如果进口合同价格不是到岸价，在商品到达目的港口以前由企业以外币支付的运费、保险费、佣金，加入进价；收到的佣金，冲减进价。因此进口佣金主要通过“材料采购”或“商品采购”账户，会计处理相对简单。为此我们主要就出口佣金的会计处理进行阐述。
    （一）明佣
    明佣虽然由国外客户在支付出口货物时直接扣除，出口企业不需另付，但在出口销售收入的核算中，应单独反映，在反映销售收入的同时，将明佣作冲减销售收入处理。举例说明如下：
    某一外贸企业向美国汉森公司出口产品1000件，销售总价20000美元，出口佣金按成交价的2％计算，向银行办理交单结汇，当天外汇美元中间价为7.83元。三个月后收款，此时外汇美元中间价为7.8。则相应的账务处理为：
    1、销售时，按发票金额扣除佣金数的净额计入应收账款，佣金部分冲减销售收入
　　借：应收外汇账款——汉森公司（US$19600）     153468
　　　　贷：自营出口销售收入　　　　　　　　　　        156600
　　　　　　自营出口销售收入——出口佣金　　　　          3132（红字）
    2、收款时
借：银行存款                             152880
贷：应收外汇账款——汉森公司（US$19600）    152880
    汇兑损益于月末调整，下同
    (二)暗佣
暗佣因支付方式不同，其账务处理也稍有区别。
1、汇付
汇付是先收款后付佣，但在确认出口销售收入是应计算暗佣并作冲减销售收入处理。以刚才所举业务为例：
（1）销售时，先按全额计入销售收入及应收款
借：应收外汇账款——汉森公司（US$20000）   156600
　　    贷：自营出口销售收入　　　　　　　　　　           156600
然后计算出暗佣冲减收入
　  借：自营出口销售收入——出口佣金　　　　          3132
        贷：应付外汇账款——汉森公司（US$400）          3132
（2）收款时
先收款
借：银行存款                             156000
贷：应收外汇账款——汉森公司（US$20000）    156000
 后付佣
    借：应付外汇账款——汉森公司（US$400）  3120
        贷：银行存款                               3120 
    2、议付
    议付其实是汇付形式的收后再付的简化，议付行只议付不含佣货款，佣金由开证行直接付给中间商。因此其账务处理与明佣相同，不再赘述。
    （三）累计佣金。
    累计佣金如果能认定到具体出口货物，则应当在支付佣金时冲减销售收入否则应当计入“销售费用”。
    四、外贸佣金在操作时应注意的几个问题
    （一）佣金支付的额度问题
我国外贸出口佣金带有自由佣金和法定佣金的双重性质。一方面佣金的高低由出口企业与中间商协商确定，另一方面我国外汇管理条例规定“出口项下凡超过合同总金额2%的暗佣和5%的明佣且超过等值1万美元的出口佣金支付”需“由外汇局审核售汇真实性”。审批时须提交“出口项下超比例、超金额佣金，持正本出口合同、结汇水单、佣金协议、形式发票、银行汇款凭证和外汇局售汇通知单”。因此在佣金支付度上应尽量控制在外汇管理局规定的额度之内。　
   （二）佣金计算的基数问题
根据上文佣金计算中所举业务，以FOB价为基数的佣金明显低于以CIF（或CFR）价为计算基数的佣金，因此在出口贸易中，企业应尽量以FOB价为计算基数，即便在CIF合同的情况下，而且这种做法有绝对的依据。根据INCOTERMS2000的规定，CIF贸易术语项下买卖双方的货物风险划分点在装运港的船舷，因而卖方在此后的运输与保险是为了买方的利益而行事，即CIF价中的运输与保险费成本并非卖方的既得利益，是为了买方的利益而分别支付给船公司和保险公司的，所以卖方不应就运输与保险费部分抽取佣金给买方，而应从CIF价中扣除运输与保险费用后，以货物的FOB价作为计算支付对方佣金的基数。为此，在佣金操作中我们应尽量采用以FOB价计佣，并在买卖合同当中，订明“佣金按FOB价计算”的条款。同样在采用累计佣金时也应尽量采用超额累进而非全额累进并在合同中订明。
（三）佣金支付的时间问题
外贸企业在佣金支付的时间上必须贯彻“先收货款，后付佣金”，即应坚持在买卖合同
履行完后才能支付佣金给中间商。 坚持这一做法的目的在于将中间商的利益与该合同的履行状况融为一体，使得中间商会努力地促使交易各方更好地履约，以得到他欲得到的那一部分利益。特别是当买卖双方初次交易出现误解和纠纷时，中间商的沟通及调解作用显得尤为重要。试想卖方在还未安全收到买方的全部货款之前就将佣金支付给了中间商，当合同履行出现问题时，中间商可能会因为缺乏相应的激励而缺少必要的积极性去促成交易的顺利进行。
（四）佣金的税务处理问题
　  根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》规定，纳税人发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用： 
1．.有合法真实凭证； 
2．支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（支付对象不含本企业雇员）； 
3．支付给个人的佣金，除另有规定者外，不得超过服务金额的5%。 
　　因此企业在税务处理时除了要取得合法真实凭证外，还应特别注意两点：第一，准予税前扣除佣金的支付对象不包括本企业雇员，支付给本企业雇员的佣金应列入工资薪金支出，用计税工资扣除办法进行纳税调整；第二，企业支付给个人（非本企业雇员）的佣金，属个人的劳务报酬所得，企业是个人所得税的扣缴义务人，应指定支付佣金的财务会计部门或其他有关部门，具体办理个人所得税的代扣代缴工作。
主要参考文献
[1]石玉川，张家瑾. 国际贸易实务.对外经济贸易大学出版社.2005
[2]陈佐军.企业涉外会计.东北财经大学出版社.2005
[3]不同形式的佣金如何处理.中国税务报.2006.01.16