高财CAS33合并报表.pptx

合并财务报表 讲解内容,第一节 合并财务报表概述,第二节 合并资产负债表,第三节 合并利润表,第四节 合并现金流量表,第五节 合并所有者权益变动表,石家庄铁道大学,第一节 合并财务报表概述,合并财务报表,，是指反映,母公司和其全部子公司,形成的,企业集团,整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,合并财务报表的,编制者或编制主体,是,母公司,。,合并财务报表以纳入合并范围的企业,个别财务报表为基础，,根据其他有关资料，,抵销,母公司与子公司、子公司相互之间发生的,内部交易对合并财务报表的影响后编制的,。,石家庄铁道大学,一、合并范围的确定,合并范围应当,以控制为基础,加以确定。,(,一,)控制的定义,控制，,是指一个企业能够,决定,另一个企业的财务和经营政策，,并能,据以,从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。,控制通常具有如下特征：,1,控制的主体是唯一的,，不是两方或多方；,2,控制的内容是,控制另一个企业的日常生产经营活动的,财务和经营政策；,3,控制的,目的,是为了获取经济利益；,4,控制的,性质,是一种权力。,石家庄铁道大学,(,二,),母公司与子公司定义,1,母公司的定义,母公司是指有一个或一个以上子公司的企业,(,或主体,),从母公司的定义可以看出，,母公司要求同时具备两个条件：,（,1,）必须,有一个或一个以上的子公司,；,母公司可以,只控制一个,子公司，,也可以同时控制多个,子公司。,（,2,）,母公司可以是企业,，如,公司法,所规范的股份有限公司、有限责任公司，,也可以是主体,，如非企业形式的、但形成会计主体的其他组织，如基金等。,石家庄铁道大学,2,子公司的定义,子公司,是指被母公司控制的企业,子公司要同时具备两个条件：,（,1,）作为子公司,必须被母公司控制,，并且,只能由一个,母公司控制，不可能也不允许被两个或多个母公司同时控制；,被两个或多个公司共同控制的被投资单位是合营企业，而不是子公司。,（,2,）子公司,可以是企业，也可以是主体,。,石家庄铁道大学,(,三,),控制的具体应用,1,母公司拥有其,半数以上的表决权的被投资单位,应当纳入,合并财务报表的,合并范围,半数以上表决权，通常包括如下三种情况：,(1),母公司,直接拥有,被投资单位半数以上表决权。,(2),母公司,间接拥有,被投资单位半数以上表决权。间接拥有半数以上表决权，是指母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上表决权。,(3),母公司,直接和间接方式合计拥有,被投资单位半数以上表决权。,石家庄铁道大学,石家庄铁道大学,80%,P,公司,S,公司,80%30%90%,70%30%,P,公司,S1,公司,S2,公司,S4,公司,S3,公司,直接拥有,间接拥有,直接和间接拥有,注意：,P,公司间接拥有,S3,公司的表决权是以,S1,公司为,P,公司的子公司为前提,的。,2,母公司拥有其,半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围的情况,（,实质控制标准,）,（,1,）通过,投资者之间的协议,，拥有被投资单位半数以上的表决权。,（,2,）根据,公司章程或协议,，有权决定被投资单位的财务和经营政策。,（,3,）,有权任免,被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。,（,4,）在被投资单位的,董事会或类似机构占多数表决权。,石家庄铁道大学,（四）不纳入合并范围的公司,下列被投资单位不是母公司的子公司，不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围：,1,已,宣告被清理整顿,的原子公司；,2,已,宣告破产,的原子公司；,3,母公司,不能控制,的其他被投资单位。,石家庄铁道大学,二、合并财务报表的编制程序,合并财务报表编制有其特殊的程序，,主要包括如下几个方面：,（一）统一会计政策和会计期间；,（二）编制合并工作底稿；,（三）编制调整分录和抵销分录,p547,；,调整分录和抵销分录,的借贷双方,均是财务报表项目，而不是会计科目，,目的是,为了编合并报表；,会计分录,的借贷双方,是会计科目,。,石家庄铁道大学,（四）计算合并财务报表各项目的合并金额；,在母公司和子公司,个别财务报表各项目加总金额的基础上，,分别计算出合并财务报表中各资产项目、负债项目、所有者权益项目、收入项目和费用项目等的合并金额。,其计算方法如下：,1,资产类各项目合并金额资产类项目加总金额,+,抵销分录有关的借方发生额,-,抵销分录有关的贷方发生额；,石家庄铁道大学,2,负债类各项目和所有者权益类项目合并金额,=,该项目加总金额,-,该项目抵销分录有关的,借方,发生额,+,该项目抵销分录有关的,贷方,发生额；,3,有关收入类各项目和有关所有者权益变动各项目合并金额,=,该项目加总金额,-,该项目抵销分录的,借方,发生额,+,该项目抵销分录的,贷方,发生额；,4,有关费用类项目合并金额,=,该项目加总金额,+,该项目抵销分录的,借方,发生额,-,该项目抵销分录的,贷方发生额。,（五,),填列合并财务报表,石家庄铁道大学,（五）填列合并财务报表。,根据合并工作底稿中计算出的资产、负债、所有者权益、收入、费用类以及现金流量表中各项目的合并金额，填列生成正式的合并财务报表。,小结：,合并报表准则着重解决了问题：,1.,合并财务报表合并范围的确定,2.,合并财务报表的编制和列报等问题。,石家庄铁道大学,第二节 合并资产负债表,一、对子公司的个别财务报表进行调整,编制合并报表时，,首先,应,对各子公司进行,分类,，,分为同一控制下企业合并,中取得的子公司和,非同一控制下企业合并中,取得的子公司两类。,(,一,),属于同一控制下企业合并中取得的子公司；,如果,不存在,与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，,则,不需要,对该子公司的个别财务报表进行,调整即不需要将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表,只需要,抵销内部交易对合并财务报表的影响。,石家庄铁道大学,(,二,),属于非同一控制下企业合并中取得的子公司,除了,存在,与母公司,会计政策和会计期间,不一致,的情况，,需要,对该子公司的个别财务报表进行,调整,外，,还应当,根据母公为该子公司设置的备查簿的记录，以记录的该子公司的各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值为基础，通过编制调整分录，,对该子公司的个别财务报表进行调整，以,使子公司的个别财务报表反映为,在,购买日,公允价值,基础上,确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。,石家庄铁道大学,二、按权益法调整对子公司的长期股权投资,合并财务报表,应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，,根据其他有关资料，,按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。,在合并工作底稿中，,按权益法调整对子公司的长期股权投资,时,，应,按照,第,2,号,长期股权投资,所规定的权益法进行,调整,。,教材,p548,，例,1,石家庄铁道大学,教材,P552,，调整分录（,3,）解释：,成本法下,p,公司收到,S,公司分派的现金股利时，编制的会计分录：,借：应收股利,贷：投资收益,（消掉）,借：银行存款,贷：应收股利,石家庄铁道大学,权益法下处理：,借：应收股利,贷：长期股权投资,（保留）,借银行存款,贷：应收股利,需,抵销,投资收益，,保留,长期股权投资,三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目,合并资产负债表是以母公司和子公司的,个别资产负债表为基础编制的。,个别资产负债表则是以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，它从母公司本身或从子公司本身的角度对自身的财务状况进行反映。,这样，,对于内部交易，从发生内部交易的企业来看，发生交易的各方都在其个别资产负债表中进行了反映。,例如，,石家庄铁道大学,例如，企业集团母公司与子公司之间发生的赊购赊销业务：,对于赊销企业来说，一方面确认营业收入、结转营业成本、计算营业利润，并在其个别资产负债表中反映为,应收账款；,对于赊购企业来说在内部购入的存货未实现对外销售的情况下，则在其个别资产负债表中反映为存货和,应付账款。,在这种情况下，资产、负债和所有者权益类各项目的加总金额中，,必然包含有重复计算的因素,。,作为反映企业集团整体财务状况的合并资产负债表，,必须将这些重复计算的因素予以扣除，,对这些重复的因素进行抵销处理。,这些需要扣除的重复因素，就是合并财务报表编制时需要进行,抵销处理的项目,。,编制合并资产负债表时需要进行抵销处理的项目主要有：,石家庄铁道大学,(,一,),长期,股权投资与子公司所有者权益,的抵销处理,(,二,),内部债权与债务,的抵销处理,(,三,),存货价值中包含的未实现内部销售损益,的抵销处理,(四,),内部固定资产交易,的抵销处理,石家庄铁道大学,(,一,),长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理,母公司,对子公司进行的长期股权投资,，,在母公司个别资产负债表中作为资产类项目中的,长期股权投资,列示。,子公司,接受这一投资时，在其个别资产负债表中,反映为实收资本的增加；,从企业集团整体来看，,母公司对子公司进行的长期股权投资,实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团的资产、负债和所有者权益的增减变动。,因此，编制合并财务报表时，,应当,将母公司对于公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目予以抵销。,子公司所有者权益中不属于母公司的份额,，即子公司所有者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额，在合并财务报表中,作为,“,少数股东权益,”,处理。,在合报中，,“,少数股东权益,”,项目应当在,“,所有者权益,”,项目下单独列示。,抵销分录如后：,石家庄铁道大学,抵销分录：,借：,股本,资本公积,盈余公积,未分配利润,商誉（或 贷：营业外收入）,贷：长期股权投资,少数股东权益,教材,P560,例,2,石家庄铁道大学,子公司,所有者权益项目,全部金额,-“,长股投”账户余额，转平数,-,少数股东,-,付出代价与子公司净资产公允价值份额,（调整后）,的差额,(,二,),内部债权与债务的抵销处理,母公司与子公司、子公司相互之间的债权和债务项目，是指,母公司与子公司,、子公司相互,之间因销售商品、提供劳务以及发生结算业务,等原因产生的,应收账款与应付账款、应收票据与应付票据、预付账款与预收账款、其他应收款与其他应付款、持有至到期投资与应付债券,等项目。,从企业集团整体角度来看，,它只是内部资金运动，既不能增加企业集团的资产，也不能增加负债,。为此，,为了消除,个别资产负债表直接加总中的,重复计算因素,，在编制合并财务报表时应当将内部债权债务项目予以抵销。,1,应收账款与应付账款的抵销处理,石家庄铁道大学,1,应收账款与应付账款的抵销处理,(1),初次,编制合并财务报表时,应收账款与应付账款的抵销处理；,在应收账款计提坏账准备的情况下，某一会计期间坏账准备的金额是以当期应收账款为基础计提的。,在编制合并财务报表时，,随着内部应收账款的抵销，,与此相联系也须将内部应收账款计提的,坏账准备予以抵销,。,内部应收账款抵销时，其,抵销分录为：,石家庄铁道大学,内部应收账款抵销,时，其抵销分录为：,借：应付账款,贷：应收账款,内部应收账款,计提的坏账准备抵销,时，其抵销分录为：,借：应收账款,坏账准备,贷：资产减值损失,石家庄铁道大学,-,借：债务项目,-,贷：债权项目,规律：,注意：,借贷双方为报表项目,教材,P561,，例,3,(2),连续编制合并财务报表时,内部应收账款坏账准备的抵销处理,从合并财务报表来讲，上期抵销的坏账准备的金额，即,上期资产减值损失抵减的金额,，最终将影响到,本期,合并所有者权益变动表中的,期初未分配利润金额的增加,。,所有者权益变动表中,上期期末未分配利润,就是,本期,所有者权益变动表,期初未分配利润,。,本期编制合并财务报表是以,本期,母公司和子公司当期的,个别财务报表为基础编制的,，随着,上期编制合并财务报表时内部应收账款计提的坏账准备的抵销,，,以此个别财务报表为基础加总得出的期初未分配利润,与上一会计期间,合并所有者权益变动表中,的未分配利润金额之间则将产生差额。,为此，编制合并财务报表时，,必须将上期,因内部应收账款计提的坏账准备抵销而,抵销的资产减值损失对本期期初未分配利润的影响予以抵销，,调整本期期初未分配利润的金额。,石家庄铁道大学,在连续编制合并财务报表进行抵销处理时，,首先，将,本期,内部应收账款与应付账款予以抵销,：,借：应付账款,贷：应收账款（本期应收账款金额）,其次，应,将,上期资产减值损失,中抵销的内部应收账款计提的坏账准备,对本期期初未分配利润的影响予以抵销,，即按上期资产减值损失项目中抵销的内部应收账款计提的坏账准备的金额，,借：应收账款,坏账准备（上期数）,贷：未分配利润,年初,再次，对于,本期,个别财务报表中内部应收账款相对应的,坏账准备增减变动的金额也应予以抵销,，即按照本期个别资产负债表中期末内部应收账款相对应的坏账准备的,增加额：,借：应收账款,坏账准备贷：资产减值损失,或按照本期个别资产负债表中期末内部应收账款相对应的坏账准备的,减少额,：,借：资产减值损失,贷：应收账款,坏账准备,石家庄铁道大学,在第三期编制合并财务报表的情况下，必须将第二期内部应收账款期末余额相应的坏账准备予以抵销，以调整期初未分配利润的金额。,然后，计算确定本期内部应收账款相对应的坏账准备增减变动的金额，并将其增减变动的金额予以抵销。,其抵销分录与第二期编制的抵销分录相同。,石家庄铁道大学,练习题一,例,1,：,甲公司为母公司，,2008,年甲公司应收账款余额中包含有应收,A,公司账款,300,万元，,2009,年,12,月,31,日甲公司应收账款余额中包含有应收,A,公司账款,400,万元。,甲公司采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提坏账准备的比例为,5%,。,请做出甲公司,2008,年、,2009,年编制合并财务报表时的抵销分录。,石家庄铁道大学,2008,年,12,月,31,日抵销分录：初次编制,借：应付账款,300,万元,贷：应收账款,300,万元,借：,应收账款,坏账准备,15,万元,贷：资产减值损失,15,万元,石家庄铁道大学,报表项目，,不能用,坏账准备，,应该用,应收账款,2009,年,12,月,31,日的抵销分录：连续编制,借：应付账款（,本期数,）,400,贷：应收账款,400,其次，应将上期资产减值损失中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销：,借：应收账款,坏账准备（,上期数,）,15,（,资负表项目,不变）,贷：未分配利润,年初,15,（,利润表项目,换成,未分配利润,）,再次，对于,本期,个别财务报表中,内部应收账款相对应的坏账准备增加而补提的金额,也应予以抵销：,借：应收账款,坏账准备（,400-300,）*,5%=5,（,补提数,）,贷：资产减值损失,5,0804-12.23,石家庄铁道大学,2,其他债权、债务项目的抵销处理,借：预收账款,贷：预付账款,借：应付票据,贷：应收票据,借：应付债券,贷：持有至到期投资,教材,P562,，例,4,石家庄铁道大学,练习题二,1.,甲公司为,A,公司的母公司，,2010,年,9,月,1,日，甲公司取得,A,公司票据,1 000 000,元，年利率,6,期限,6,个月。请编制抵销分录。,借：应付票据,1 020 000,贷：应收票据,1 020 000,2.,甲公司为,A,公司的母公司，,2010,年,12,月,31,日甲公司预收账款,800 000,元中有,300 000,元为,A,公司的预付账款。请编制抵销分录。,借：预收款项,300 000,贷：预付款项,300 000,石家庄铁道大学,(,三,),存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理,存货价值中包含的未实现内部销售损益是由于企业,集团内部商品购销活动所引起的。,在内部购销活动中，,销售企业,将集团内部销售作为收入确认并计算销售利润。而,购买企业,则是以支付购货的价款作为其成本入账；,在本期内,全部,未,实现对外销售,而形成期末存货,时，其,存货价值中也相应地包括两部分内容,：,一部分为,真正的存货成本,(,即销售企业销售该商品的成本,),；,另一部分为,销售企业的销售毛利,(,即其销售收入减去销售成本的差额,),；,石家庄铁道大学,对于期末存货价值中包括的,这部分销售毛利,，,从企业集团整体来看，并不是真正实现的利润。,因为从整个企业集团来看，,集团内部企业之间的商品购销活动实际上相当于,企业内部物资调拨活动,，,既不会实现利润，也不会增加商品的价值。正是从这一意义上来说，将期末存货价值中包括的这部分销售企业作为利润确认的部分，称之为,未实现内部销售损益。,因此，,在编制合并资产负债表时，,应当,将存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销。,编制抵销分录如下：,石家庄铁道大学,1.,当期,内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理,（,1,）全部售出集团外抵消分录的编制,（,2,）全部未售出集团外抵消分录的编制,（,3,）部分售出集团外抵消分录的编制,分两种方法,第一种方法：,石家庄铁道大学,1,、全部,售出集团外,抵销分录的编制,例,1,：,2008,年,3,月,10,日，甲公司向其子公司,A,公司销售产品一批，,该批产品销售收入,25,万元,，销售成本,20,万元（真正成本,），价款已经存入银行。,A,公司在,2008,年已将从甲公司购入的商品,全部售出集团,，其,销售收入,30,万元（真正收入）,，销售成本,25,万元。,请为甲公司编制抵销分录。,借：营业收入,25,万元（销售方的销售收入）,贷：营业成本,25,万元（购买方的销售成本）,石家庄铁道大学,（,2,）购进存货,全部未售出集团外,抵销分录的编制,教材,P563,，例,5,分析：,原来，母公司分录：,借：银行存款,1000,贷：主营业务收入,1000,借：,主营业务成本,800,贷：存货,(,真正成本,)800,原来子公司：,借：存货,1000,贷：银行存款,1000,编制,2007,年合并报表时的抵销分录：,借：营业收入,1000,（销售方的销售收入）,贷：,营业成本,800,（销售方的销售成本）,存货,200,（销售方的毛利）,举例：,石家庄铁道大学,1000-200=800,V,V,例,2,：,2010,年,5,月,10,日，甲公司向其子公司,A,公司销售产品一批，该批产品,销售收入为,30,万元,，,销售成本为,24,万元,。款项已收存银行。,A,公司从甲公司购入的商品,全部未售出,。甲公司已将该项交易的销售收入和销售成本在其个别利润表中列示。,A,公司将该存货价值反映在其个别资产负债表中。,请做出甲公司编制合并报表时的抵销分录。,借：营业收入30,贷：营业成本,24,存货,6,石家庄铁道大学,（,3,）,部分售出集团外（部分未售出集团外）,抵销分录的编制,例,3,：,2010,年,5,月,10,日，甲公司向其子公司,A,公司销售产品一批，该批产品销售收入为,30,万元，销售成本为,24,万元，款项已收存银行。,A,公司从甲公司购入的商品已对外售出,40%,。请编制甲公司的抵销分录。,第一种方法：,前面（,1,）和（,2,）的综合,借：营业收入,30*40%=12,（,40%,全部售出集团外）,贷：营业成本,12,借：营业收入,30*60%=18,（,60%,全部未售出集团外）,贷：营业成本,24*60%=14.4,存货,30-24=6,，,6*60%=3.6,第一种方法中的上述两笔分录中，营业收入,12+18=30,；营业成本,12+14.4=26.4,，存货,3.6,，,同后页第二种方法,.,石家庄铁道大学,第二种方法：,分析：,分两个步骤来进行,首先假设内部交易的存货已全部实现对外销售,借：营业收入,30,（,销售方的销售收入,）,贷：营业成本,30,（,购买方的销售成本,）,其次将未实现的内部销售利润抵销,借：营业成本（收入,30-,成本,24,）*,60%=3.6,贷：存货,3.6,（期末存货中,未实现的,内部销售利润）,第二种方法中的上述两笔分路中，营业收入,30,；营业成本,30-3.6=26.4,，存货3.6,，,同前页第一种方法。,石家庄铁道大学,再如例,2,，也按照例,3,中分两个步骤的做法分析,（原题：,2010,年,5,月,10,日，甲公司向其子公司,A,公司销售产品一批，该批产品,销售收入为,30,万元,，,销售成本为,24,万元,。款项已收存银行。,A,公司从甲公司购入的商品,全部未售出,。甲公司已将该项交易的销售收入和销售成本在其个别利润表中列示。,A,公司将该存货价值反映在其个别资产负债表中。请做出甲公司编制合并报表时的抵销分录。）,借：营业收入,30,贷：营业成本,24,存货,6,石家庄铁道大学,或者：,借：营业收入,30,贷：营业成本,30,借：营业成本（,30-24,6,贷：存货,6,2,连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理,对于,上期内部购进商品,全部实现对外销售,的情况下，,由于不涉及,到内部存货价值中包含的,未实现内部销售损益的抵销处理,，,在本期连续编制合并财务报表时,不涉及到对其进行处理的问题,。,但,在,上期,内部购进并形成期末存货,的情况下，在编制合并财务报表进行抵销处理时，,存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销，直接影响上期合并财务报表中合并净利润金额的减少,，,最终影响,合并所有者权益变动表中,期末未分配利润的金额的减少。,石家庄铁道大学,由于,本期编制合并财务报表时,是以,母公司和子公司,本期个别财务报表为基础，,而母公司和子公司个别财务报表中未实现内部销售损益是作为其实现利润的部分包括在其期初未分配利润之中，以母子公司个别财务报表中期初未分配利润为基础计算得出的合并期初未分配利润的金额就可能与上期合并财务报表中的期末未分配利润的金额不一致。,因此，,上期编制合并财务报表时抵销的内部购进存货中包含的未实现内部销售损益，也对本期的期初未分配利润产生影响，,本期编制合并财务报表时必须在合并母子公司期初未分配利润的基础上，将上期抵销的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额。,石家庄铁道大学,在连续编制合并财务报表的情况下，首先必须将上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额；然后再对本期内部购进存货进行抵销处理，其具体抵销处理程序和方法如下：,(1),将,上期抵销的存货价值中包含的未实现内部销售损益,对本期期初未分配利润的影响进行抵销,。即按照上期内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额，,借：未分配利润,年初（,上期内部利润,）,贷：营业成本,石家庄铁道大学,(2),对于,本期,发生内部购销活动的，将内部销售收入、内部销售成本及内部购进存 货中未实现内部销售损益予以抵销。即按照销售企业内部销售收入的金额：,借：营业收入（,本期内部收入,）,贷：营业成本,(3),将,期末内部购进存货价值中包含的未实现内部销售损益予以抵销,。对于期末内部购买形成的存货,(,包括上期结转形成的本期存货,),，应按照购买企业期末内部购入存货价值中包含的未实现内部销售损益的金额：,借：营业成本（,上期,+,本期，未实现内部利润,）,贷：存货,石家庄铁道大学,例,4,：子公司,上期,用,10 000,元将母公司成本为,8 000,元的货物购入,，全部形成存货，本期,销售,70%,，售价,9 000,元；子公司,本期,又用,20 000,元,将母公司成本为,17 000,元的货物购入，,没有销售，全部形成存货,。,针对此业务，请做出母公司编制合并报表时应做的抵消分录。,石家庄铁道大学,第一步，,假设上期购进的存货在本期,全部实现了销售,，抵销上期已实现的内部利润,借：未分配利润,年初,（,上期内部利润,10 000-8 000,）,2 000,贷：营业成本,2 000,第二步，,假设本期,内部购进的存货,全部实现了对外销售,：,借：营业收入（,本期内部收入,）,20 000,贷：营业成本,20 000,第三部，,无论哪期,内部销售形成的存货，,都要将,其中,未实现的内部销售利润,抵销：,借：营业成本（,本期,+,本期未实现内部利润,）,3 600,（,10 000-8 000,）*,30%,+,（,20 000-17 000,）,=3600,贷：存货,3 600,石家庄铁道大学,(,四,)内部固定资产交易的抵销处理,对于企业集团内部固定资产交易，根据销售企业销售的是产品还是固定资产，可以将其划分为两种类型：,第一种类型是企业集团内部企业,将自身生产的,产品销售,给企业集团内的,其他企业,作为固定资产,使用,；,第二种类型是企业,集团内部企业将自身的,固定资产出售,给企业集团内的,其他企业,作为固定资产使用,；,此外，还有另一类型的内部固定资产交易，即,企业集团内部企业将自身使用的,固定资产出售,给企业集团内的,其他企业,作为存货,使用。,第一种类型,的内部固定资产交易发生较多,，,也较普遍，,重点介绍,。,石家庄铁道大学,与存货,的情况,不同,，,固定资产的使用寿命较长,，往往要跨越几个会计年度。,对于内部交易形成的固定资产，不仅在该内部固定资产交易发生的当期需要进行抵销处理，而且在以后使用该固定资产的期间也需要进行抵销处理。,固定资产在使用过程中是通过折旧的方式将其价值转移到产品价值之中，由于固定资产按原价计提折旧，,在固定资产原价中包含未实现内部销售损益的情况下，,每期计提的折旧费中也必然包含着未实现内部销售损益的金额，由此也需要对该内部交易形成的固定资产,每期计提的折旧费进行相应的抵销处理。,同样，如果购买企业对该项固定资产计提了固定资产减值准备，由于固定资产减值准备是按原价为基础进行计算确定的，在固定资产原价中包含未实现内部销售损益的情况下，对该项固定资产计提的减值准备中也必然包含着未实现内部销售损益的金额，由此也需要,对该内部交易形成的固定资产计提的减值准备进行相应的抵销处理。,石家庄铁道大学,1,内部交易形成的固定资产在购入当期的抵销处理,首先，,必须,将固定资产原价中包含的未实现内部销售损益予以抵销。,其次，,购买企业对该固定资产计提了折旧，折旧费计入相关资产的成本或当期损益。由于购买企业是以该固定资产的取得成本作为原价计提折旧，取得成本中包含未实现内部销售损益，在相同的使用寿命下，各期计提的折旧费要大于不包含未实现内部销售损益时计提的折旧费，因此还必须,将当期多计提的折旧额从该固定资产当期计提的折旧费中予以抵销。,其抵销处理程序如下：,石家庄铁道大学,(1),将与内部交易形成的固定资产,相关的销售收入、销售成本以及原价,中包含的未实现内部销售损益予以抵销；,借：营业收入（销售方销售收入）,贷：营业成本（销售方销售成本）,固定资产,原价,（销售方毛利，未实现内部利润）,石家庄铁道大学,(2),将内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费和累计折旧,(,或少计提的折旧费和累计折旧,),予以抵销。,对内部交易形成的固定资产当期多计提的折旧费抵销时：,借：固定资产,累计折旧,（按当期多计提的折旧额）,贷：管理费用,(,为便于理解，均假定该固定资产为购买企业的管理用固定资产，通过,“,管理费用,”,项目进行抵销,),。,教材,P565,例,6,石家庄铁道大学,2,连续编制合并报表时内部交易形成的固定资产的抵销处理,首先，,将内部交易形成的固定资产原价中包含的未实现内部销售损益抵销，并调整期初未分配利润。即,按照,原价中包含的未实现内部销售损益的金额,，,借：未分配利润,年初,贷：固定资产,原价,石家庄铁道大学,其次，,对于该固定资产在以前会计期间计提折旧而形成的期初累计折旧，由于将以前会计期间按包含未实现内部销售损益的原价为依据而多计提折旧的抵销，一方面必须按照以前会计期间累计多计提的折旧额抵销期初累计折旧；另一方面由于以前会计期间累计折旧抵销而影响到期初未分配利润，因此还必须调整期初未分配利润的金额。,将以前会计期间内部交易形成的固定资产多计提的累计折旧抵销，并调整期初未分配利润。即,按以前会计期间抵销该内部交易形成的固定资产多计提的累计折旧额,，,借：固定资产,累计折旧（同上年数额）,贷：未分配利润,年初,注释：金额同上年；资产负债表项目不变，利润表项目改为,“,未分配利润,年初,”,石家庄铁道大学,最后，该内部交易形成的固定资产在本期仍然计提了折旧，由于多计提折旧导致本期有关资产或费用项目增加并形成累计折旧，为此，一方面必须将本期多计提折旧而计人相关资产的成本或当期损益的金额予以抵销；另一方面将本期多计提折旧而形成的累计折旧额予以抵销。即,按本期该内部交易形成的固定资产多计提的折旧额，,借：固定资产,累计折旧,贷：管理费用,石家庄铁道大学,例,5,：甲公司,2008,年,6,月,1,日出售一批产品给其子公司乙，,售价,50,万元，产品销售成本为,40,万元,，乙公司购入后作为固定资产使用，双方款项已结清。,固定资产于当日交付管理部门使用，该固定资产预计使用年限,5,年，预计净残值为,0,，乙公司采用直线法计提折旧（不考虑相关税费）。,请做出甲公司,2008,年、,2009,年、,2010,年编制合并报表时的抵销分录。,石家庄铁道大学,参考答案：,单位：万元,2008,年，首次编制合并报表时做的抵销分录：,借：营业收入,50,贷：营业成本,40,固定资产,原价,10,抵销当年多计提的折旧,（半年10,5126=1,借：固定资产,累计折旧,1,贷：管理费用,1,石家庄铁道大学,2009,年，第二年编合报时做的抵销分录：,抵消上一年,借：未分配利润,年初,10,贷：固定资产,原价,10,借：固定资产,累计折旧,1,贷：未分配利润,年初,1,抵销本年多提的折旧,借：固定资产,累计折旧,2,（一年折旧）,贷：管理费用,2,石家庄铁道大学,2010,年，第三年编合报时做的抵销分录：,第二年之后的各年相同：,借：未分配利润,年初,10,贷：固定资产,原价,10,前两年的合计数：,借：固定资产,累计折旧,3,（第,1,年,1+,第,2,年,2,）,贷：未分配利润,年初,3,抵销本年,借：固定资产,累计折旧,2,贷：管理费用,2,石家庄铁道大学,例,6,：甲公司拥有乙公司和丙公司两家子公司。,2008,年,6,月,15,日，乙公司将其产品以市场价格销售给丙公司，售价为,100,万元（不考虑相关税费），销售成本为,76,万元，丙公司购入后作为管理用固定资产使用，按照,4,年的期限采用直线法对该项资产计提折旧，预计净残值为,0,。,请做出甲公司,2008,年和,2009,年（编制合并报表时）的抵销分录。,参考答案：,石家庄铁道大学,2008,年，首次编合报时做的抵销分录：,借：营业收入,100,贷：营业成本,76,固定资产,原价,24,多提的折旧（半年）,24/4/2=3,借：固定资产累计折旧,3,贷：管理费用,3,石家庄铁道大学,2009,年，第二年编合报时做的抵销分录：,上年,借：未分配利润,年初,24,贷：固定资产,原价,24,借：固定资产,累计折旧,3,贷：未分配利润,年初,3,本年多提的折旧（,1,年）,借：固定资产,累计折旧,6,贷：管理费用,6,石家庄铁道大学,3.,内部交易形成的固定资产在清理期间的抵销处理,教材,p566,，例,7,石家庄铁道大学,四、母公司在报告期内增减子公司的处理,(,一,),母公司在报告期内,增加子公司,在合并资产负债表的反映,分两种情况：,1,因,同一控制下企业合并,增加的子公司，编制合并资产负债表时，应,调整,合并资产负债表相关项目的,期初数。,2,非同一控制下企业合并,增加的子公司，应当从购买日开始编制合并财务报表，,不调整,合并资产负债表的,期初数。,石家庄铁道大学,(,二,),母公司在报告期内,处置子公司,在合并资产负债表的反映,在报告期内，如果,母公司,失去了决定被投资单位的财务和经营政策的能力,，不再能够从其经营活动中获取利益，,表明母公司不再控制被投资单位，,被投资单位从处置日开始不再是母公司的子公司，,不应继续将其纳入合并财务报表的合并范围，,不调整,合并资产负债表的,期初数,。,石家庄铁道大学,五、合并资产负债表的编制,首先，,母公司（,P,公司）应当设计合并工作底稿，将,P,公司、子公司（,S,公司个别资产负债表的数据,过入合并工作底稿，并计算,资产负债表各项目的,合计金额,；,其次,，,编制调整分录，,按照,P,公司备查簿中所记录的,S,公司各项可辨认资产、负债及或有负债在购买日的公允价值的资料调整,S,公司的财务报表，,将,S,公司的财务报表调整成以购买日可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础编制的财务报表；,再次，,按照权益法调整,P,公司对,S,公司的,长期股权投资；,最后,，,编制抵销分录,，,将,P,公司与,S,公司之间的,内部交易对合并资产负债表的影响予以抵销。,教材,P555,，表,4,，合并工作底稿，资产负债表项目,石家庄铁道大学,六、合并资产负债表的格式,与个别资产负债表的格式基本相同，主要增加了四个项目：,一是,在,“,无形资产,”,项目下,增加了,“,商誉,”,项目,用于,反映,非同一控制下企业合并中取得的商誉,，,即在,控股合并,下母公司对子公司的长期股权投资,(,合并成本,),大于其在,购买日子公司可辨认净资产公允价值份额,的,差额,；,石家庄铁道大学,注释：本部分讲的是,合并日后财务报表的编制,，所以肯定是控股合并，,不会是吸收合并和新设合并,二是,在所有者权益项目下,增加了,“,归属于母公司所有者权益合计,”,项目,用于反映,企业集团的所有者权益中归属于母公司所有者权益的部分，,包括实收资本,(,或股本,),、资本公积、库存股、盈余公积、未分配利润和外币报表折算差额等项目的金额；,石家庄铁道大学,三是,在所有者权益项目下，,增加了,“,少数股东权益,”,项目,用于反映,非全资子公司,的所有者权益中不属于母公司的份额；,四是,在,“,未分配利润,”,项目之后，,“,少数股东权益,”,项目之前，,增加了,“,外币报表折算差额,”,项目，,用于反映,境外经营的资产负债表折算为人民币表示的资产负债表时所发生的折算差额中归属于母公司所有者权益的部分。,合并资产负债表的一般格式见教材,P568-569,表,5,石家庄铁道大学,第三节 合并利润表,一、编制合并利润表时应进行抵销处理的项目,合并利润表应当,以母公司和子公司的,个别利润表,为基础,，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，,由母公司合并编制。,在以个别利润表为基础计算的收入和费用等项目的加总金额中，也必然包含有重复计算的因素，因此，编制合并利润表时，也需要将这些重复的因素予以剔除。,编制合并利润表时需要抵销处理项目主要有：,石家庄铁道大学,(,一,),内部营业收入和内部营业成本的抵销处理；,本章第二节有关,“,存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理,”,的内容,(,二,),内部购进商品作为固定资产、无形资产等资产使用时的抵销处理；,本章第二节有关,“,内部交易形成的固定资产在购入当期的抵销处理,”,的内容,石家庄铁道大学,(,三),内部应收款项计提坏账准备等减值准备的抵销处理；,本章第二节有关,“,应收账款与应付账款的抵销处理,”,的内容。,(,四,),内部债券投资收益,(,利息收入,),和利息费用的抵销处理,借：投资收益,贷：财务费用,教材,P571,例,10,石家庄铁道大学,(,五,),母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理,借：,投资收益,少数股东损益,未分配利润,年初,贷：,提取盈余公积,对所有者（或股东）的分配,未分配利润,年末,（红字年末与年初相抵，得到本年未分配利润）,注释：红字与蓝字加总为被投资方,2007,年实现的净利润,教材,P572,例,11,石家庄铁道大学,（