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05年会计师）中级会计实务

第一章 总论

一、会计要素
会计报表要素是会计核算对象的基本分类和报表结构的基本依据，也是确认和计量的基本依据，包括：资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润。
（一）资产
是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。它具有以下特征：
1.资产是企业拥有或控制的资源。
企业拥有资产，就能够排他性地从资产中获取经济利益。有些资产虽然不为企业所拥有，但是企业能够支配这些资产，因此同样能够排他性地从资产中获取经济利益。如果企业不能拥有或控制资产所能带来的经济利益，那么就不能作为企业的资产
2.资产预期能够直接或间接地给企业带来经济利益。
所谓经济利益，是指直接或间接地流入企业的现金或现金等价物。资产导致经济利益流入企业的方式多种多样，
【例题】下列经济业务是根据“资产”定义处理的有（ ）。
A．开办费用于企业开始生产经营起一次计入开始生产经营当期的损益
B．计提各项资产减值准备
C．如果“待处理财产损溢”科目的金额在期末结账前尚未经过批准，在对外提供报告时也要进行处理，并在会计报表附注中作出说明
D．某项无形资产已被其他新技术等所替代并且该项无形资产已无使用价值和转让价值应当将该项无形资产的账面价值全部转入当期损益
【答案】ABCD
【解析】企业的资产三个特征中，其中能给企业带来经济利益是企业资产最重要的特征，没有了这一特征，就不符合企业资产的定义，当然不能在资产负债表的资产中列示。
3.资产是由过去的交易或事项形成的。
资产必须是现实的资产，而不能是预期的资产。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的资产，而不能根据谈判中的交易或计划中的经济业务来确认资产。例如，已经发生的固定资产购买交易会形成企业的资产，而计划中的固定资产购买交易则不会形成企业的资产。
【例题】下列各项中，不符合资产会计要素定义的是（ ）。（2004年）
A.委托代销商品 B.委托加工物资
C.待处理财产损失 D.尚待加工的半成品
【答案】C
【解析】由于待处理财产损失已经是损失，所以不符合资产会计要素定义。
（二）负债
是指过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。它具有以下特征：
1. 负债是现时义务，负债是过去已经发生的交易或事项所形成的义务。如银行借款是因为企业接受了银行贷款而形成的，如果企业没有接受银行贷款，则不会发生银行借款这项负债；
2.负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。
负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。清偿负债导致经济利益流出企业的形式多种多样，如用现金偿还或以实物资产偿还；以提供劳务偿还；部分转移资产部分提供劳务偿还；将负债转为所有者权益，如国有企业对金融机构的债务转为金融机构拥有的所有者权益。对此，企业不能或很少可以回避现时义务；如果企业能够回避，则不能确认为企业的负债。
3.负债是由过去的交易或事项形成的。
作为现时义务，负债是过去已经发生的交易或事项所产生的结果，是现实的义务。只有过去发生的交易或事项才能增加或减少企业的负债，而不能根据谈判中的交易或事项或计划中的经济业务来确认负债
（三）所有者权益
是指所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的余额。它具有以下特征：
1.除非发生减资、清算，企业不需要偿还所有者权益。
2.企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者。
3.所有者凭借所有者权益能够参与利润的分配。
所有者权益在性质上体现为所有者对企业资产的剩余权益，在数量上也就体现为资产减去负债后的余额。所有者权益包括实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润。其中，盈余公积和未分配利润又合称为留存收益。
（四）收入
是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收入不包括为第三方或客户代收的款项。它具有以下特征：
1.收入是从企业的日常经营活动中产生
所谓日常活动，是指企业为完成其经营目标而从事的所有活动，以及与之相关的其他活动，例如，商业企业从事商品销售活动金融企业从事贷款活动、工业企业制造和销售产品等。企业所进行的有些活动并不是经常发生的，比如工业企业出售作为原材料的存货，此时，虽然不是经常发生的，但因与日常活动有关，也属于收入。但是，有些交易或事项虽然也能为企业带来经济利益，但由于不属于企业的日常经营活动，所以，其流入的经济利益不属于收入而是利得，如工业企业出售固定资产净收益。
2.收入可能表现为企业资产的增加，或负债的减少，或二者兼而有之
收入为企业带来经济利益的形式多种多样，既可能表现为资产的增加，如增加银行存款、形成应收款项；也可能表现为负债的减少，如减少预收账款；还可能表现为二者的组合，如销售实现时，部分冲减预收的货款，部分增加银行存款。
3.收入能引起企业所有者权益的增加。
企业取得收入能导致所有者权益的增加。但是，收入与相关的成本费用相配比后，则可能增加所有者权益，也可能减少所有者权益。由于收入是经济利益的总流入，所以，收入能引起所有者权益的增加。
4.收入只包括本企业经济利益的流入，而不包括为第三方或客户代收的款项。
企业为第三方或者客户代收的款项，如增值税、代收利息等，一方面增加企业的资产，另一方面增加企业的负债，因此，不增加企业的所有者权益，也不属于本企业的经济利益，不能作为本企业的收入。
按照日常活动在企业所处的地位，收入可分为主营业务收入和其他业务收入。
（五）费用
是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出。它具有以下特征：
1.费用是企业在日常活动中发生的经济利益的流出
商业企业从事商品采购活动、金融企业从事存款业务、工业企业采购原材料等所发生的经济利益的流出，属于费用。但是，有些交易或事项虽然也能使企业发生经济利益的流出，但由于不属于企业的日常经营活动，所以，其经济利益的流出不属于费用而是损失，如工业企业出售固定资产净损失。
2.费用可能表现为资产的减少，或负债的增加，或二者兼而有之。
费用的发生形式多种多样，既可能表现为资产的减少，如购买原材料支付现金、制造产品耗用存货；也可能表现为负债的增加，如负担长期借款利息；还可能是二者的组合，如购买原材料支付部分现金，同时承担债务。
3.费用会导致所有者权益的减少
按照费用与收入的关系，费用是为赚取收入而发生的支出。在不考虑其他因素的情况下，费用始终是企业利润的扣除项目，从而也是净利润的扣除项目。因此，从这个意义上考虑，费用的发生必然导致所有者权益的减少。
费用可以分为营业成本和期间费用。
（六）利润
是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。
二、会计核算一般原则的内容和要求
（一）客观性原则，要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。因此，就应做到内容真实、数字准确、资料可靠。
（二）实质重于形式原则，要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。
【例题】企业将融资租入固定资产视同自有固定资产核算，所体现的会计核算一般原则是（ ）。（2002年）
A．客观性原则 B．一贯性原则
C．可比性原则 D．实质重于形式原则
【答案】D
【解析】实质重于形式原则，是指必须按照交易或事项的经济实质核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。例如：（1）收入的确认；（2）融资租入固定资产的确认；（3）长期股权投资核算方法的确认；（4）借款费用资本化的停止；（5）关联方关系的确定；（6）。
（三）相关性原则，要求企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。
（四）一贯性原则，要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。如有必要变更，应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。由于它强调的是同一企业在前后各期内的所采用的会计政策应当一致，因此有两种情况下可以变更会计政策：一是国家有关法规、制度等发生变化要求企业变更会计政策，二是变更之后能够更可靠、更恰当地反映企业财务状况、经营成果和现金流量。
【例题】下列各项中，不属于会计核算一般原则的是（ ）。（2004年）
A.会计核算方法一经确定不得变更
B.会计核算应当注重交易或事项的实质
C.会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据
D.会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限
【答案】A
【解析】一贯性原则，要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。如有必要变更，应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。
【例题】企业采用的会计政策前后各期应保持一致，一经选定则不得变更。（ ）（2003年）
【答案】 ×
解析】 一贯性原则有两种情况下可以变更会计政策：一是国家有关法规、制度等发生变化要求企业变更会计政策，二是变更之后能够更可靠、更恰当地反映企业财务状况、经营成果和现金流量。
【例题】下列项目中，违背会计核算一贯性原则要求的有（ ）。
A．由于被投资企业的股票市价2年低于账面价值，决定将该投资由权益法核算改为成本法核算
B．由于某项库存商品已经超过保质期，决定将其账面价值一次转入当期管理费用
C．企业由于本期财务状况不佳，决定将固定资产折旧方法由原来的年数总和法改为年限平均法
D．由于某项固定资产经改良性能提高，决定延长其折旧年限
E．企业由于开始执行《企业会计制度》，决定对各项资产计提减值准备
【答案】AC
【解析】A选项，由于被投资企业的股票市价2年低于账面价值，不需要将投资由权益法核算改为成本法核算；C选项，企业由于本期财务状况不佳，将固定资产折旧方法由原来的年数总和法改为年限平均法，属于人为操纵利润。
【例题】某股份有限公司的下列做法中，不违背会计核算一贯性原则的有（ ）。
A．因客户的财务状况好转，将坏账准备的计提比例由应收账款余额的30％降为15％
B．因预计发生年度亏损，将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回
C．因专利申请成功，将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本
D．因首次执行《企业会计制度》按规定对固定资产预计使用年限变更采用追溯调整法
进行会计处理
E．因减持股份而对被投资单位不再具有重大影响，将长期股权投资由权益法改为成本法核算
【答案】ADE
【解析】A选项属于会计估计变更，D选项属于会计政策变更，它们不违背会计核算的一贯性原则。E选项减持股份由权益法转为成本法核算，也不违背会计核算的一贯性原则。
（五）可比性原则，要求企业的会计核算应当按照国家统一的会计制度的规定进行，使所有企业的会计核算都建立在相互可比的基础上。由于它强调的是不同企业之间在同一时间内的会计信息要口径一致，才能相互可比。因此一方面要尽量减少企业选择会计政策的余地，另一方面要求企业严格按照国家统一会计制度的规定选择会计政策。
（六）及时性原则，要求企业的会计核算应当及时进行，不得提前或延后。
（七）明晰性原则，要求企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了，便于理解和利用。
（八）权责发生制原则，要求企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。
（九）配比原则，要求企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本、费用，应当在该会计期间内确认。注意营业外收入与营业外支出之间不存在配比关系。
（十）历史成本原则，要求企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后，各项财产如果发生减值，应当按照规定计提相应的减值准备。除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者外，企业一律不得自行调整其账面价值。适用于对资产、负债、所有者权益等项目的计量。
（十一）划分收益性支出与资本性支出原则，要求企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡支出的效益仅及于本会计期间（或一个营业周期）的，应当作为收益性支出；凡支出的效益及于几个会计期间（或几个营业周期）的，应当作为资本性支出。将资本性支出计列于资产负债表中，作为资产反映；将收益性支出计列于利润表中，计入当期损益。
如果将原本应计入资本性支出的计入收益性支出，就会低估资产和当期收益；将原本应计入收益性支出的计入资本性支出，就会高估资产和当期收益。
【例题】下列各项中，属于企业生产经营期间资本性支出的是（ ）。（2004年）
A.聘请中介机构费 B.生产工人劳动保险费
C.矿产资源补偿费 D.在建工程人员福利费
【答案】D
【解析】A、B和C选项均计入管理费用，属于收益性支出。
【例题】凡效益涉及几个会计年度的支出，应作为资本性支出。（ ）（2002年）
【答案】√
【例题】下列经济业务属于资本性支出的有（ ）。
A．固定资产的大修理支出 B．固定资产的日常修理支出
C．支付广告费用 D．支付购买固定资产的包装费
【答案】D
【解析】固定资产的修理支出均应作为收益性支出。
【例题】在下列事项中，属于收益性支出的是（ ）。
A．支付购买无形资产的税费 B．支付购买固定资产的包装费
C．支付大额广告费用 D．支付购买工程物资的款项
【答案】C
【解析】支付大额广告费用属于收益性支出，直接计入当期“营业费用”科目。
（十一）谨慎性原则，要求企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，在不确定因素的情况下做出判断时，不得多计资产或收益、少计负债或费用。体现了其对历史成本原则的修正。
【例题】下列各项中，体现会计核算的谨慎性原则的有（ ）。（2003年）
A.将融资租入固定资产视作自有资产核算
B.采用双倍余额递减法对固定资产计提折旧
C.对固定资产计提减值准备
D.将长期借款利息予以资本化
【答案】BC
【解析】谨慎性原则，要求在不确定因素的情况下做出判断时，不高估资产和收益，不低估负债和费用，合理估计可能发生的损失及费用。例如：（1）计提八项减值准备；（2）在物价持续上涨的情况下，采用后进先出法计价；（3）固定资产采用加速折旧方法，计提折旧；（4）申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用等等。

【例题】下列各项中，体现谨慎性会计核算原则的有（ ）。（2004年）
A.采用年数总和法计提固定资产折旧
B.到期不能收回的应收票据转入应收账款
C.融资租入固定资产作为自有固定资产核算
D.采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价
【答案】AD
【解析】谨慎性原则的考题近几年经常出现，要掌握其概念。
（十三）重要性原则，要求企业的会计核算应当遵循重要性原则的要求，在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确地披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。重要性原则还是会计信息成本效益的基本原则。
三、会计确认和计量
四、财务会计报告

第二章 应收和预付款项
一、应收票据的核算
（一）应收票据的确认和计量
取得应收票据时，无论是商业承兑汇票还是银行承兑汇票，也无论是带息商业汇票还是不带息商业汇票，一般应按其面值入账。
（二）应收票据的核算
1.不带息应收票据
2.带息应收票据
（1）企业收到带息应收票据，与不带息应收票据核算基本相同，但是带息应收票据应于期末（即中期期末和年度终了按应收票据的面值和票面利率计提利息，增加应收票据的账面余额。其帐务处理为：
借：应收票据
贷：财务费用
（2）到期收回应收票据的会计处理
带息应收票据到期值=票据面值+票据面值×票面利率×票据期限
借：银行存款 【到期值】
贷：应收票据 【票据账面余额】
财务费用 【尚未计提利息部分】
【例题】某企业按季度对外提供中期财务报告。2004年10月31日收到带息应收票据一张，期限6个月，面值10000元，票面利率12%。票据到期收到款项时，该月份登记财务费用的金额（ ）元。
【答案】由于每个季末计提利息，2004年末计提利息10000×12%×2/12=200（元）；2005年计提利息第1季度末计提利息10000×12%×3/12=300（元）；所以4月30日尚未计提利息为10000×12%×1/12=100（元）。
借：银行存款 10600
贷：应收票据 10500
财务费用 100
3.应收票据背书转让
企业转让应收票据时的会计处理为：
借：原材料等 【材料物资的成本】
应交税金——应交增值税（进项税额）
银行存款 【差额部分】
贷：应收票据 【票据账面余额】
财务费用 【尚未计提利息部分】
银行存款 【差额部分】
【例题】A企业为一般纳税企业的上市公司，2004年10月1日取得应收票据，票据面值为10000万元，票面利率为12%，6个月期限；2005年2月1日将该票据背书转让购进原材料，专用发票注明价款为12000万元，进项税额为2040万元，差额部分通过银行支付。
要求：（1）编制2004年12月31日计提利息会计分录；（2）编制2005年2月1日背书转让购进原材料会计分录。（会计分录中以万元为单位）
【答案】
（1）2004年12月31日计提利息时：
借：应收票据 10000×12％÷12×3=300
贷：财务费用 300
（2）2005年2月1日：
借：原材料 12000
应交税金—应交增值税（进项税额）2040
贷：应收票据 10000+300 =10300
财务费用 10000×12％÷12×1= 100
银行存款 3640
二、应收账款的核算
（一）应收账款的计价原则：按实际发生额计价入账，包括价款、增值税销项税额、代垫包装费和运杂费。
（二）商业折扣与会计记录无关。存在商业折扣时，商业折扣对应收账款的入账价值没有实质影响，企业应收账款入账金额按扣除商业折扣以后实际售价确认。
（三）现金折扣与会计记录有关。存在现金折扣时，现金折扣的情况下，应收账款入账金额的确认有总价法和净价法。总价法是将未扣减现金折扣前的金额作为实际总价确认为应收账款，实际发生现金折扣时计入为财务费用。我国会计制度规定采用总价法。
【例题】甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。2003年3月1日，甲公司向乙公司销售一批商品，按价目表上标明的价格计算，其不含增值税额的售价总额为20000元。因属批量销售，甲公司同意给予乙公司10%的商业折扣；同时，为鼓励乙公司及早付清货款，甲公司规定的现金折扣条件（按含增值税额的售价计算）为：2/10，1/20，n/30。假定甲公司3月8日收到该笔销售的价款（含增值税额），则实际收到的价款为（ ）元。（2004年）
A.20638.80 B.21060
C.22932 D.23400
【答案】A
【解析】
借：银行存款 20000×1.17×90%×98%=20638.80
财务费用 20000×1.17×90%×2%=
贷：应收账款 20000×1.17×90%=
【例题】下列各项中，会引起应收账款账面价值发生变化的有（ ）。（2003年）
A.结转到期不能收回的应收票据 B.计提应收账款坏账准备
C.收回应收账款 D.收回已转销的坏账
【答案】ABCD
【解析】到期不能收回的应收票据应转入应收账款中后，增加其账面价值；计提应收账款坏账准备和收回应收账款，减少其账面价值； 收回已转销的坏账，一方面：借记应收账款， 贷记坏账准备，同时借记银行存款，贷记应收账款，坏账准备变动了，会引起应收账款账面价值发生变化。
三、预付账款和其他应收款的核算
（一）预付账款
是指企业按照购货合同或劳务合同规定，预先支付给供货方或提供劳务方的账款。
为了加强对预付账款的管理，一般应单独设置会计科目进行核算，预付账款不多的企业，也可以将预付的货款记入“应付账款”科目的借方。但在编制会计报表时，仍然要将“预付账款”和“应付账款”的金额分开报告。
（二）其他应收款
是指其他应收款是指除应收票据、应收账款和预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。主要包括：
1.应收的各种赔款、罚款；
2.应收出租包装物的租金；
3.应向取工收取的各种垫付款项
4.备用金（向企业各职能科室、车间等拨出的备用金）；
5.存出的保证金，如租入包装物支付的押金；
6.预付账款转入；
7.其他各种应收、暂付款项。

【例题】下列各项中，应通过“其他应收款”科目核算的有（ ）。（2003年）
A.代购货单位垫付的运杂费 B.收到的包装物押金
C.应收的各种赔款 D.应向职工收取的各种垫付款
【答案】 CD
【解析】代购货单位垫付的运杂费通过“应收账款”科目核算；收到的包装物押金，通过“其他应付款” 科目核算。
四、坏账
（一）坏账的概念及坏账损失的确认
1.坏账的概念
坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。
2.坏账损失的确认
企业应收款项符合下列条件之一的，应确认坏账：
（1）因债务人破产或死亡，以其破产财产或遗产清偿后，确实不能收回；
（2）因债务单位已撤消、资不抵债或现金流量严重不足，确实不能收回；
（3）因发生严重的自然灾害等导致债务单位停产而在短时间内无法偿还债务，确实无法收回；
（4）因债务人逾期未履偿债义务超过3年，经核查确实无法收回。
3．计提坏账准备的限制：
在确定坏账准备计提比例时，除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回可能性不大外（如债务单位已撤消、破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿还债务，以及3年以上的应收款项），下列各种情况不能全额计提坏账准备：
（1）当年发生的应收款项；
（2）计划对应收款项进行债务重组；
（3）与关联方发生的应收款项；
（4）其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。
4．企业计提坏账准备的方法由企业自行决定。企业应当制定计提坏账准备政策，明确计提坏账准备的范围、计提方法、账龄的划分和计提比例，按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，并按照法律、行政法规的规定报有关各方备案，并备置于企业所在地。
5．计提坏账准备的范围：
（1）应收账款和其他应收款；
（2）企业的预付账款，如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或因供货单位破产、撤消等原因已无望再收到所购货物的应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，并按照规定计提坏账准备；
（3）企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回可能性不大时，或者已到期的应收票据不能收回，应将其账面余额转入应收账款，并计提相应坏账准备。
除此以外企业不应对预付账款和应收票据计提相应坏账准备。
需要特别注意的是，上述规定并不意味着企业对与关联方发生的应收款项可以不计提坏账准备，只是说一般不能全额计提坏账准备。但如果有除有确凿证据表明关联方（债务单位）已撤消、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。
【例题】对于当年发生的应收账款，除非有确凿证据表明其可收回的可能性不大，否则不能全额计提坏账准备。（ ）（2003年）
【答案】 √
【例题】企业向关联方销售商品形成的应收账款不应计提坏账准备。（ ）（2004年）
【答案】×

（二）坏账损失的核算
1．坏账准备计提方法：直接转销法和备抵法。企业会计制度规定只允许采用备抵法。
2．备抵法
按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某应收款项全部或部分确认为坏账时，应根据其金额冲销坏账准备，同时转销相应的应收款项金额的一种核算方法。包括的方法：账龄分析法、应收款项余额百分比法、销货百分比法、个别认定法。
3．计提坏账准备会计处理：“坏账准备”科目在期末（中期期末或年末）时，如有余额，一定为贷方余额，并且等于本期估计坏账损失，即期末应收款项余额乘以估计坏帐百分比或根据确定的方法按各类账龄分别估计的坏账损失；各期估计坏账损失应同账面上原有的坏账准备进行比较，并调整“坏账准备” 科目使之与估计的本期坏账准备相符。为此在核算时应先确定“坏账准备”科目期末余额，然后在确定本期应计提的坏账准备数额。无论哪种情况，在调整“坏账准备”科目余额后，“坏账准备”科目贷方余额应正好等于本期所估计的坏账数额。
（1）账龄分析法，是根据应收账款账龄的长短来估计坏账损失的方法。
【例题】P30
需要说明的是，采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，剩余的应收账款，不应改变其账龄，仍应按原账龄加上本期应增加的账龄确定；在存在多笔应收账款、且各笔应收账款账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收账款；如果确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定，剩余的应收账款的账龄按上述同一原则处理。
（2）应收款项余额百分比法，是根据会计期本应收账款的余额和估计坏账率，估计坏账损失，据此提取坏账准备。
【例题】P31
注意：备抵法下转回的处理：如果已确认并转销的坏账以后又收回，则应按收回的数额，先编制“还原”会计分录，以恢复企业债权并冲回已转销的坏账准备数额，借记“应收账款”、“其他应收款”科目，贷记“坏账准备”科目，然后再编制正常收回款项的会计分录，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款” 、“其他应收款”科目。
（3）个别认定法，根据每一项应收款项的情况来估计坏帐损失的方法。
在采用账龄分析法、余额百分比法等方法的同时，能否采用个别认定法，应视同具体情况而定：如果某项应收账款的可收回性与其他各项应收账款存在明显的差别（例如，债务单位所处的特定地区），导致该项应收账款如果按照与其他应收账款同样的方法计提坏帐准备，将无法真实地反映其可收回金额的，可对该项应收账款采用个别认定法计提坏帐准备。在同一会计期间内运用个别认定法的应收账款应从用其他方法计提坏帐准备的应收账款中剔除。
【例题】某企业采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为5%。2002年12月1日，“坏账准备”科目借方余额为3万元。2002年12月31日，“应收账款”科目借方余额为70万元，“应收票据”科目借方余额为20万元，“其他应收款”科目借方余额为10万元。该企业2002年12月31日应补提的坏账准备为（ ）万元。（2003年）
A.1 B.6.5
C.7 Ｄ.８
【答案】C
【解析】 应补提的坏账准备=（70＋10）×5%＋3=7（万元）
【例题】甲企业采用应收款项余额百分比法计提坏账准备，2004年年末“应收账款”总账余额：70000元（借方余额）；其明细账余额分别为：A公司80000元（借方余额）、B公司20000元（借方余额）、C公司30000元（贷方余额）。计提比例0.5%；“坏账准备”科目年末调整前为借方余额100元。年末资产负债表中“应收账款”项目金额（ ）元。
A．69650 B．99500
C．69550 D．99650
【答案】B
【解析】“应收账款”项目 = 应收账款余额100000元－坏账准备余额500元= 99500元。注意：资产负债表中“应收账款”项目是根据应收账款明细账的借方余额合计金额填列，所以“应收账款”余额=80000＋20000=100000元；“坏账准备”余额=100000×0.5%=500元
【例题】A公司2003年1月1日成立并开始采用账龄分析法计提坏帐准备。 2003年末应收账款余额750万元，其中1个月内未到期应收账款300万元，计提准备比例1%，1个月以上逾期应收账款450万元，计提准备比例5%；2004年6月确认坏帐损失4.5万元，2004年11月收回已作为坏帐损失处理的应收账款3万元，2004年末应收账款余额600万元，其中1个月内未到期应收账款300万元、1个月以上逾期应收账款也为300万元，计提准备比例同上年。则该企业2004年末资产负债表中“应收账款”项目填列金额是（ ）万元。
A．582 B．276
C．574.5 D．591
【答案】A
【解析】2004年末资产负债表中“应收账款”项目填列金额=应收账款余额600－“坏账准备”科目余额300×1%＋300×5%=582（万元）。
【例题】资料同上题。则该企业2004年提取坏账准备的金额是（ ）万元。
A．25.5 B．－6
C．－18 D．18
【答案】B
【解析】2004年末计提坏账准备的金额=期末“坏账准备”科目的余额18万元－调整前“坏账准备”科目的余额24万元=－6万元。
坏账准备
确认坏帐损失=4.5

冲减坏账准备=6
期初余额：300×1%＋450×5%=25.5
收回已作为坏帐损失处理的应收账款=3

期末余额：300×1%＋300×5%=18

五、应收债权出售、融资
（一）应收债权融资业务的会计处理原则
企业将其按照销售商品、提供劳务的销售合同所产生的应收债权出售给银行等金融机构，在进行会计核算时，应按照“实质重于形式”的原则，充分考虑交易的经济实质。对于有明确的证据表明有关交易事项满足销售确认条件，如与应收债权有关的风险、报酬实质上已经发生转移等，应按照出售应收债权处理，并确认相关损益。否则，应作为以应收债权为质押取得的借款进行会计处理。
（二）以应收债权为质押取得借款的会计处理
企业如将其按照销售商品、提供劳务的销售合同所产生的应收债权提供给银行作为其向银行借款的质押，在此情况下，与应收债权有关的风险和报酬并未转移，仍由持有应收债权的企业向客户收款，并由企业自行承担应收债权可能产生的风险，同时企业应定期支付自银行等金融机构借入款项的本息。
1.在以应收债权取得质押借款的情况下
借：银行存款【企业应按照实际收到的款项】
财务费用【按实际支付的手续费】
贷：短期借款【按银行贷款本金并考虑借款期限】
2.企业在收到客户偿还的款项时
借：现金、银行存款
贷：应收账款
3.企业发生的借款利息及向银行等金融机构偿付借入款项的本息时的会计处理，应按照《企业会计制度》关于借款的相关规定执行。
4.由于上述与用于质押的应收债权相关的风险和报酬并没有发生实质性变化，企业应根据债务单位的情况，按照《企业会计制度》的规定合理计提用于质押的应收债权的坏账准备。对于发生的与用于质押的应收债权相关的销售退回、销售折让及坏账等，应按照《企业会计制度》及相关会计准则的规定处理。
【例题】
企业应设置备查簿，详细记录质押的应收债权的账面金额、质押期限及回款情况等。
（三）应收债权出售的会计处理
1．不附追索权的应收债权出售的会计处理
企业将其按照销售商品、提供劳务相关的销售合同所产生的应收债权出售给银行等金融机构，根据企业、债务人及银行之间的协议不附有追索权的，即在所售应收债权到期无法收回时，银行等金融机构不能够向出售应收债权的企业进行追偿，所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担的情况下，应按以下规定进行会计处理：
（1）出售应收债权
借：银行存款 【企业应按与银行等金融机构达成的协议，按实际收到的款项】
其他应收款【按照协议中约定预计将发生的销售退回、销售折让、现金折扣】
坏账准备 【按售出应收债权已提取的坏账准备金额
财务费用 【按照应支付的相关手续费的金额】
营业外支出─应收债权融资损失 【差额】
贷：应收账款 【按售出应收债权的账面余额】
营业外收入─应收债权融资收益 【差额】
（2）企业实际发生的所售应收债权相关的销售退回及销售折让等
借：主营业务收入 【应按实际发生的销售退回及销售折让的金额】
应交税金─应交增值税（销项税额）【按可冲减的增值税销项税额】
财务费用 【应按实际发生的现金折扣】
贷：其他应收款 【预计销售退回和销售折让金额】
（3）企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让与原已记入“其他应收款”科目的金额如有差额
①对应补付给银行等金融机构的销售退回及销售折让款
借：其他应收款
贷：银行存款
②对应向银行等金融机构收回的销售退回及销售折让款
借：银行存款
贷：其他应收款
企业上述销售退回或销售折让如属于资产负债表日后事项，应按《企业会计制度》及相关会计准则的规定处理。
【例题】P35
2．附追索权的应收债权出售的会计处理
企业在出售应收债权的过程中如附有追索权，即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时，银行有权力向出售应收债权的企业追偿，或按照协议约定，企业有义务按照约定金额自银行等金融机构回购部分应收债权，应收债权的坏账风险由售出应收债权的企业负担。在这种情况下，应按本规定中关于对以应收债权为质押取得借款的会计处理原则执行。
（四）应收债权贴现的会计处理
1．企业在销售商品、提供劳务以后，以取得的应收账款等应收债权向银行等金融机构申请贴现，如企业与银行等金融机构签订的协议中规定，在贴现的应收债权到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任，根据实质重于形式的原则，该类协议从实质上看，与所贴