XXXX年会计师考试—长期股权投资专题.docx

1.企业合并的方式
    掌握不同合并方式下的特点。
    企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
    （1）控股合并控股合并是合并方通过企业合并交易或事项取得对被合并方的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。
    关键点1：被合并方仍然保留其法人资格，合并方在（个别报表中）确认为长期股权投资，被合并方的资产和负债在合并报表中体现。
    关键点2：可以购买70%的股权，也可以购买100%的股权。（＞50%）
    （2）吸收合并吸收合并是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身（关键点）的账簿和报表中进行核算。
    关键点：企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，（该资产负债反映在合并方的个别报表中）。
    该种情况形成的差异可以在记录的时候记录在个别报表上面。（本书不涉及这样的情况，主要是让大家理解。）
    注意：商誉存在于非同一控制下的吸收合并中合并方所支付的价款与被合并方账面净资产之间的差额。
    （3）新设合并新设合并是指企业合并后注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营。
    关键点：原参与合并各方均注销法人资格。
    注意：本书仅仅涉及到控股合并的问题。其他的合并没有涉及。
    2.按照是否属于同一控制下的分类
    企业合并按照在合并前是否归属于一方控制，可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
    （1）同一控制下的企业合并。
    参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。

      B购买 C 70% 的股权。B、C仍均在A 的控制之下。
    （2）非同一控制下的企业合并。
    参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
    合并前：    A     C            合并后：A     C A购买C  70% 的股权。
    关键点：购买50%以上，不是50%，也不是50%以下。（＞50%）
    3.长期股权投资核算比例的划分

    关键点：同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并是指的控制的情形，与其他的（重大影响、共同控制、不具有影响的投资）一丁点儿的关系也没有。
 4.长期股权投资的初始计量

    5. 长期股权投资的后续计量（成本法与权益法）

    关键点1：长期股权投资的初始计量与成本法和权益法没有任何关系，后续计量也与初试计量没有关系，初始和后续仅仅是由于投资比例（性质）决定的。
    关键点2：权益法中针对初始投资成本的调整，（营业外收入）属于后续计量的范围，不属于初始确认的核算范围。
    6.初始计量的具体核算
    （1）同一控制下的企业合并
     同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值（关键点）（2008年单选）的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。
    「解释」 同一控制下的企业合并，很可能是集团内部控制股权的统一安排，股权交易价格很可能是非市场行为，即交易价格很可能是非公允的，所以在账务处理中不能引入公允价值，只能以账面价值作为账务处理的基础，即在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值（关键点）的份额作为长期股权投资的初始投资成本，以避免集团内部利用子公司间的合并调整资产价值。掌握长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额是如何处理的。
    关键点1：长期股权投资（被投资企业净资产的账面价值。
    关键点2：差异调整所有者权益（资本公积等）（合并报表时不再处理直接抵消即可）。
    「例题1.计算分析题」教材P56「例5-1」
    20×9年6月30日，A公司向其母公司P发行1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。20×9年6月30日S公司净资产的账面价值为40 020 000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如表6-1所示。
    表6-1  20×年6月30日单位：元

    「答案」
    S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日A公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，账务处理为：
借：长期股权投资——S公司                         40 020 000
贷：股本                                         10 000 000
资本公积——股本溢价                             30 020 000
    「例题2.单选题」2007年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1 000万股（每股面值1元，市价为2.1元），作为对价取得乙企业60%股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为3 200万元，公允价值为3 500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（    ）万元。（2008年单选）
    A.1 920　　　　 　　　B.2 100　　　　　　 　C.3 200　 　     　　D.3 500
「答案」A
「解析」甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本＝3 200×60％＝1 920（万元）。
    「例题3.单选题」2008年3月20日，甲公司以银行存款1 000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3 200万元，公允价值为4 000万元；乙公司可辨认净资产的账面价值为6 000万元，公允价值为6 250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（    ）。（2009年考题）
    A.确认长期股权投资5 000万元，不确认资本公积
    B.确认长期股权投资5 000万元，确认资本公积800万元
    C.确认长期股权投资4 800万元，确认资本公积600万元
    D.确认长期股权投资4 800万元，冲减资本公积200万元
「答案」C
「解析」同一控制下企业合并不认可公允价值，长期股权投资按照被合并方可辨认净资产的账面价值份额入账。同一控制下长期股权投资的入账价值＝6 000×80％＝4 800（万元）。应确认的资本公积＝4 800－（1 000＋3 200）＝600（万元）。相关分录如下
借：长期股权投资                                        4 800
贷：银行存款                                         1 000
无形资产                                                 3 200
资本公积——其他资本公积                           600