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1、 第三节 债权债务的发生和结算 一、应收及预付款项 按企业会计准则——应用指南的规定，可将应收及预付款项分为应收票据、应收账款、预付账款及其他应收款等项目。 （一）应收票据概述 1.应收票据的分类 商业汇票按承兑人不同，可分为银行承兑汇票和商业承兑汇票两种；商业汇票按是否计息可分为带息商业汇票和不带息商业汇票。 2.应收票据的计价 我国企业会计准则规定，企业收到应收票据，不论是否带息，均按应收票据票面价值进行初始计量，但对于带息的应收票据，应于期末（指年末）按应收票据票面价值和票面利率计提应收利息，计提的应收利息应增加应收票据的账面价值。 3.应收票据的账户设置
2、 应收票据到期时若债务人无力支付的，应转为“应收账款”进行管理。 借：应收票据 贷：财务费用 借：应收账款 贷：应收票据 （二）应收账款的计量 应收账款的内容主要包括企业销售商品、产品、提供劳务的价款、增值税及代客户垫付的运杂费、包装费等。 1.应收账款的初始计量 我国的《企业会计准则》规定，企业应收账款的入账价值，应当采用总价法进行确认、计量。总价法是以销售商品的实际售价，作为应收账款的入账价值，也即应收账款的入账价值中包含着现金折扣。现金折扣只有客户在折扣期内支付货款时，才予以确认，销货方把给予客户的现金折扣视作融资费用，在会计上借记“财务费用”。 2
3、应收账款的账务处理 为了核算和监督应收账款的发生和收回的情况，企业应设置“应收账款”账户，应收账款应按购货单位设置明细账，进行明细核算。 （1）应收账款发生时的计量 【例l0-20】长江公司是一般纳税人（下同），2009年9月8日赊销一批甲产品给江明公司，发票上价款200 000元，增值税34 000元，信用期为l个月，货已发出。 『正确答案』 借：应收账款——江明公司 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 34 000 （2）应收账款收回的核算
4、应收账款收回后，应及时入账，冲减原应收账款的账面价值。 【例l0一21】2009年10月8日，长江公司收到2009年9月8日赊销给江明公司的甲产品的销货款234 000元，存入银行。其会计分录为： 『正确答案』 借：银行存款 234 000 贷：应收账款——江明公司 234 000 （三）预付账款 1.账户设置 预付账款是企业为了购买所需物质或为了接受劳务而按照购货合同规定提前预付给供应单位的款项，它属于企业的短期债权。为了加强对预付账款的核算和监督，应设置“预付账款”账户进行核算，其明细账应按供货方或
5、提供服务的单位设户。 2.预付账款的账务处理 【例l0-22】2009年9月20日，长江公司为采购紧俏的A材料，按合同规定以银行存款预付200 000元给江明公司。其会计分录为： 『正确答案』 借：预付账款——江明公司 200 000 贷：银行存款 200 000 【例l0-23】2009年10月15日，长江公司收到江明公司发来的A材料5 000千克，每千克35元，增值税29 750元，材料已收到并验收入库。 【分析】无论实际结算金额是大于还是小于原先的预付账款，均应将实际收到的原材料的价税
6、款全部冲减“预付账款”账户。 借：原材料——A材料 l75 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 29 750 贷：预付账款——江明公司 204 750 【例l0一24】2009年10月20日，长江公司开出汇兑凭证，将4 750元货款补付给江明公司。其会计分录为： 借：预付账款——江明公司 4 750 贷：银行存款 4 750 【注意】对于预付账款业务不多的企业，也可以不设置“预付账款”账户，而将预付账款并入“应付账款”账户进行核算，整个核算方法与“预付账款”的核算方法一样，仅仅是换了一个
7、账户而已，但在编制会计报表时，仍然要将“预付账款”和“应付账款”的金额分开报告。 （四）其他应收款 1.其他应收款的核算范围 其他应收款的内容主要包括不设置“备用金”账户的企业拨出的备用金、应收的各种赔款、罚款，应收出租包装物租金，存出保证金（如租入包装物所支付的押金），应向职工收取的各种垫付款项，已不符合预付账款性质而按规定转入的预付账款以及其他不属于上述各项的其他各种应收、暂付款项。 2.账户设置 企业的各种其他应收款是通过“其他应收款”账户进行核算和监督的，本账户可按对方单位（或个人）进行明细核算。 3.其他应收款的计量 【例l0-25】2009年12月20 日，长江公
8、司采购员王亚明因业务需要到杭州出差，经领导同意向财会部门预借差旅费3 000元，以现金支付。其会计分录如下： 『正确答案』 借：其他应收款——备用金（王亚明） 3 000 贷：库存现金 3 000 【例l0-26】 2009年12月28 日，长江公司采购员王亚明出差回来，报销差旅费3 200元，经审核无误同意报销，同时补付现金200元。其会计分录如下： 借：管理费用——差旅费 3 200 贷：其他应收款——备用金（王亚明） 3 000 库存现金
9、200 （五）应收款项减值的计量 1.应收款项减值的确认 在资产负债表日，企业应对应收款项期末的账面价值进行检查，对有确凿证据表明确实无法收回或收回可能性不大的应收账款，如债务人破产、资不抵债等，而使应收款项发生减值的，应将应收款项的账面价值减至预计未来现金流量现值。 企业的应收款项符合下列条件之一的，应确认为坏账： （1）债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回的部分； （2）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回的部分； （3）债务人较长时期内（3年以上）未履行其清偿义务，并有足够的证明表明无法收回或收回的可能性极小。 在资产负债表日，企业一般应对的“应收账款”、“应收票
10、据”、“其他应收款”、“长期应收款”等进行减值测试，计提减值准备。 2.计提坏账准备时应注意的事项 （1）除有确凿证据表明该项应收款项不能收回或收回的可能性不大外，下列情况一般不能全额计提坏账准备： 第一，当年发生的应收款项； 第二，计划对应收款项进行重组； 第三，与关联方发生的应收款项； 第四，其他已经逾期但无确凿证据表明不能收回的应收款项。 （2）企业的预付账款，如确实收不回来时，应将其先转入“其他应收款”后，再按规定计提坏账准备。 借：其他应收款 贷：预付账款 （3）“应收票据”由于其在到期日之前收不回来的风险较小，所以一般不用计提坏账准备。对于到期收不回来的“应收票
11、据”应先转为“应收账款”后，再按照规定计提坏账准备。 借：应收账款 贷：应收票据 3.计提坏账准备的方法 我国企业会计准则规定企业应采用备抵法计提坏账准备。备抵法，是指按期估计坏账损失，形成坏账准备，当某一应收款项的全部或部分被确认为坏账，发生减值时，应根据其减值额计提坏账准备。 4.账户设置 计提减值准备时通过“资产减值损失”和“坏账准备”账户进行核算。 “坏账准备”账户核算企业各项应收款项所计提的坏账准备。“坏账准备”账户可按应收款项的类别进行明细核算。该账户期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。 “资产减值损失”账户，反映预提的坏账损失额。 5.坏账准备
12、的计提 估计坏账损失的方法目前有应收款项余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法三种。 应收款项余额百分比法，是在每个年末根据年末应收账款的账户余额和估计的坏账损失率，估计坏账损失并计提坏账准备的一种方法。其具体核算步骤如下： （1）首次计提坏账准备的计算公式： 当期应计提的坏账准备=期末应收款项余额×坏账准备计提率 （2）以后计提坏账准备的计算公式： 第一，当期末应收款项账户余额×估计坏账损失率>“坏账准备”账户余额时： 当期应计提的坏账准备=期末应收款项账户余额×估计坏账损失率一“坏账准备”账户余额 第二，当期末应收款项账户余额×估计坏账损失率<“坏账准备”账户余额时：
13、 当期应转回的坏账准备=“坏账准备”账户余额一期末应收款项账户余额×估计坏账损失率 【例l0-27】 2007年12月31日，长江公司采用应收款项余额百分比法计提坏账准备，2007年年末应收账款余额为800万元，坏账损失率为6%。假设坏账准备账户在2007年年初余额为零。 『正确答案』这是一笔坏账准备首次计提业务。其相关会计分录如下： 2007年年末首次计提坏账准备额=800×6%=48（万元） 借：资产减值损失——坏账损失 480 000 贷：坏账准备 480 000 【例l0-28】接上例，2008年发生坏账损失
14、50万元，该年年末应收账款余额为700万元，坏账损失率为7%。 【分析】这是一笔坏账发生的处理以及坏账准备二次计提业务。其相关分录如下： （1）2008年发生坏账损失50万元时： 借：坏账准备 500 000 贷：应收账款——××公司 500 000 （2）坏账准备第二次计提时： 2008年年末计提坏账准备前该账户的贷方余额=48—50=一2（万元） 2008年年末应有的坏账准备额=700×7%=49（万元） 2008年年末应补提坏账准备=49一（一2）=51（万元） 借：资产减值损失——坏账损失 510 000 贷：坏账准备
15、 510 000 二、应付账款 应付账款是指企业因购买材料物资、商品或接受劳务供应等经营活动而产生的应支付给供应商的款项。它是因为买卖双方在购销活动中实际取得货物和支付款项的时间不一致所造成的。 （一）账户的设置 企业应设置“应付账款”账户，核算应付账款的发生、偿还、转销等情况。本账户一般按债权人设置明细账户进行明细核算。 （二）账务处理 1.发生应付账款的计量 【例l0-29】2009年12月1日，长江公司从昌和公司购入一批甲材料，货款200 000元，增值税34 000元，对方代垫运费1 000元，发票账单及运输发票均已收到。材料已运到并验收入库（该公司材料按实际成本计
16、价），款项尚未支付。长江公司有关会计分录如下： 『正确答案』 借：原材料——甲材料 200 930 应交税费——应交增值税（进项税额） 34 070 贷：应付账款——昌和公司 235 000 2.偿还应付账款的计量 【例l0-30】长江公司于l2月9日，通过光大银行以银行存款支付昌和公司货款235 000元。 『正确答案』 借：应付账款——昌和公司 235 000 贷：银行存款——光大银行 235 000 二、应付账款 应付账款是指企业因购买材料物资、
17、商品或接受劳务供应等经营活动而产生的应支付给供应商的款项。它是因为买卖双方在购销活动中实际取得货物和支付款项的时间不一致所造成的。 （一）账户的设置 企业应设置“应付账款”账户，核算应付账款的发生、偿还、转销等情况。本账户一般按债权人设置明细账户进行明细核算。 （二）账务处理 1.发生应付账款的计量 【例l0一29】2009年12月1日，长江公司从昌和公司购入一批甲材料，货款200 000元，增值税34 000元，对方代垫运费1 000元，发票账单及运输发票均已收到。材料已运到并验收入库（该公司材料按实际成本计价），款项尚未支付。长江公司有关会计分录如下：
18、 『正确答案』 借：原材料——甲材料 200 930 应交税费——应交增值税（进项税额） 34 070 贷：应付账款——昌和公司 235 000 2.偿还应付账款的计量 【例l0一30】长江公司于l2月9日，通过光大银行以银行存款支付昌和公司货款235 000元。 『正确答案』 借：应付账款——昌和公司 235 000 贷：银行存款——光大银行 235 000 三、应付职工薪酬 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。包括企业为职工在职期间
19、和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利。提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。 （一）账户设置 企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬，包括职工工资、奖金、津贴和补贴、职工福利费等应通过“应付职工薪酬”科目进行核算。 生产工人工资：生产成本 车间管理人员工资：制造费用 管理部门人员工资：管理费用 销售部门人员工资：销售费用 （二）账务处理 【例l0-31】2009年12月31日，黄河公司l2月份发生应付工资53万元，根据本月份“工资费用分配表”，汇总资料为：直接生产A产品工人的工资16万元，直接生产B产品工人的工资15万元；车间管理人员工资4万元；公
20、司管理部门人员工资8万元；公司销售部门人员工资l0万元。“工资费用分配表”如表l0—2所示。 表10—2 工资费用分配表 2009年l2月份 单位：元 项 目 A产品直接工人工资 B产品直接工人工资 车间管理人员工资 公司管理人员工资 销售部门人员工资 合 计 生产成本——基本生产成本 160 000 150 000 310 000 制造费用 40 000 40 000 管理费用 80 000 80 000 销售费用
21、 100 000 100 000 合 计 160 000 150 000 40 000 80 000 100 000 530 000 『正确答案』 根据上述资料，黄河公司应作如下会计分录： 借：生产成本——基本生产成本（A产品） 160 000 （B产品） 150 000 制造费用——人工费 40 000 管理费用——人工费 80 000 销售费用——人工费 100 000 贷：应付职工薪酬——工资 530 000 【例l0
22、一32】2010年1月12日，黄河公司根据上月份的“工资单”中的实发工资总额，开出现金支票从工行提取现金530 000元备发上月的工资。 『正确答案』 借：库存现金 530 000 贷：银行存款——工行 530 000 【例l0—33】2010年1月12 日，黄河公司根据工资单，以现金发放上月的工资。工资单如表l0—3所示。 表10—3 工 资 单 2009年12月 金额单位：元 奖金 津贴补贴 缺勤扣款 代垫、代扣款项 姓名 计时工资 计件工资
23、 综合 单项 岗位津贴 煤气补贴 事假 病假 应付工资 个人自交医保2% 个人自交住房公积金 实发工资 张晖 800 400 100 50 20 1 330 26 133 1 17l 夏莉 800 100 50 950 19 95 836 杨柳 900 200 50 1 150 23 115 1 012 …… …… …… …… …… …… …… …… …… …… …… …… …… 合计 189820 164500
24、 86180 59330 21410 8 850 90 530 000 10 600 53 000 466 400 『正确答案』 根据职工签领的工资单作如下会计分录： 借：应付职工薪酬——工资 530 000 贷：库存现金 466 400 其他应付款——医药保险费 l0 600 ——住房公积金 53 000 例（单选）：某公司本月应付职工工资共计60 000元，其中生产工人工资50 000元。车间管理人员工资4 000元，企业行政管理人员工资6 000元，其在分配
25、时，应作的会计分录为（ ）。 A.借：应付职工薪酬 60 000 贷：库存现金 60 000 B.借：应付职工薪酬 60 000 贷：生产成本 60 000 C.借：应付职工薪酬 60 000 贷：生产成本 50 000 制造费用 4 000 管理费用 6 000 D.借：生产成本 50 000 制造费用 4 000 管理费用 6 000 贷：应付职工薪酬 60 000 『正确答案』D 四、应交税费 应交税费是指企业在生产经营过程中产
26、生的，按照税法规定计算应向国家交纳的各种税费。 需要特别注意的是，企业应交纳的印花税、耕地占用税、契税、车辆购置税等一般不需要预计应交数的各种税费，不必通过“应交税费”账户核算。 （一）应交增值税的账务处理 1.进项税额的账务处理 “应交增值税——进项税额”的账务处理，见本章原材料采购的核算。 2.销项税额的账务处理 【例l0一34】2009年12月5日，黄河公司向兴隆公司开出增值税发票，销售A产品60件，销售单价3 500元；销售8产品30件，销售单价5 500元；增值税税率17%；货已发出，货款已收存入工行。长江公司根据增值税发票记账联作如下分录：
27、『正确答案』 借：银行存款 438 750 贷：主营业务收入 375 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 63 750 3.进项税额转出的账务处理 【例l0一35】2009年12月10日，黄河公司自建8号办公大楼，领用丙材料50吨，进货单价500元，增值税进项税额4 250元，材料已发出。有关账务处理如下： 『正确答案』错 借：在建工程——8号办公大楼 29 250 贷：原材料——丙材料 25 000 应交税费——应交增值税（进项税额转
28、出）4 250 （二）应交营业税的账务处理 营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人征收的一种流转税。营业税对营业额全额征税。营业税是价内税。 1.账户设置 企业缴纳的营业税通过“营业税金及附加”账户核算。该账户核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、资源税和教育费附加等相关税费。 （1）以提供应税劳务为主营业务的企业，计算应交的营业税计入“营业税金及附加”账户。 （2）销售不动产（处置固定资产），计算应交的营业税，计入“固定资产清理”账户。 （3）转让无形资产计算应交营业税，作为转让的无形资产净损失。 但要注意的是企业的房产税、车船
29、税、土地使用税、印花税等四税在“管理费用”科目列支。 2.账务处理 【例l0一36】合肥汽车运输公司2009年12月份取得运输业务营运收入2 000 000元，款项已全部存入银行。适用的营业税税率为3%。 『正确答案』 应交营业税额=2 000 000×3%=60 000（元） 借：营业税金及附加 60 000 贷：应交税费——应交营业税 60 000 下月l5日前实际交纳营业税时： 借：应交税费——应交营业税 60 000 贷：银行存款——××银行 60 000 五、借款 （一）账户设置 1.“短
30、期借款”账户 “短期借款”账户核算企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下（含1年）的各种借款。本账户可按借款种类、贷款人和币种进行明细核算。 2.“长期借款”账户 “长期借款”账户核算企业向银行或其他金融机构借人的期限在1年以上（不含l年）的各项借款。本账户可按贷款单位和贷款种类，分别“本金”、“利息调整”等进行明细核算。本账户按照开户银行设置明细账。 3.“应付利息”账户 “应付利息”账户核算企业按照合同约定应支付的利息，如分期付息到期还本的长期借款等应支付的利息。本账户可按存款人或债权人进行明细核算。 4.“财务费用”账户 “财务费用”账户核算企业为筹集生产经
31、营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。期末，应将“财务费用”账户余额转入“本年利润”账户，结转后“财务费用”账户无余额。本账户可按费用项目进行明细核算。 （二）短期借款的账务处理 1.短期借款利息的计算 短期借款利息一般按单利计算。其计算公式如下： 短期借款利息=借款本金×借款期限×借款利率 企业短期借款利息的结算支付方法有如下三种： （1）按月计算并支付：实际支付利息时，借记“财务费用”或“在建工程”等账户，贷记“银行存款”账户。 （2）按月预提、按季支付： （3）利息在借款到期
32、时连本带利一并支付，利息金额小可以不计提： 借：财务费用 短期借款 贷：银行存款 2.短期借款的账务处理 【例l0一37】2009年12月1日，长江公司因资金周转困难，从光大银行取得一笔为期6个月的临时借款200 000元，款收存银行，月利率为6%o。借款利息于2010年5月31日到期时连本带利一并归还，根据借款合同、借款、还款单据编制短期借款的取得和本息归还的会计分录。 『正确答案』 （1）2009年12月1日，取得短期借款200 000元时： 借：银行存款 200 000 贷：短期借款——临时借款 200 000 （2）20
33、10年5月31日，到期归还本息时： 借款到期应付的6个月的利息=200 000×6‰×6=7 200（元） 到期应归还的借款本息和=200 000+7 200=207 200（元） 因为利息额较小，所以不需要预提利息。 借：短期借款——临时借款 200 000 财务费用——利息支出 7 200 贷：银行存款 207 200 （三）长期借款的账务处理 【例l0一38】2009年1月1日，长江公司从建行取得一笔为期两年的借款500万元，款收存银行，年利率为7%，该借款用于1号仓库的基建工程，借款利息按年支付，借款本金到期后一次还本。借款取得的会计
34、分录如下： 『正确答案』 借：银行存款——建设银行 5 000 000 贷：长期借款 5 000 000 【例l0一39】2009年12月31日，长江公司收到建行的计息单。经核查该笔借款从借到之日起一次性全部投入在建工程。 『正确答案』 借：在建工程 350 000 贷：银行存款 350 000 【例l0一40】2010年12月31日，长江公司收到建行的计息单。经核查该笔借款所投资的在建工程，已于2009年12月31日竣工验收，并交付使用。 『正确答案』 借：财务费用——利息 350 000 贷：银行存款 350 000 【例l0一41】2010年l2月31日，长江公司开出转账支票，归还建行长期借款500万元。 『正确答案』 借：长期借款 5 000 000 贷：银行存款 5 000 000
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