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新时期促进农业产业化发展的税收对策研究
摘要：农业产业化是农业发展的必然趋势。近些年来，我国农业产业化水平有了较大地发展，但相对于发达国家仍有较大差距，有待进一步提高。结合现状客观分析了促进农业产业化发展相关税收政策存在的问题，进而提出了改进的对策建议。
关键词：农业产业化；龙头企业；农业专业合作经济组织；农产品深加工；税收对策

我国是一个农业大国，农业是国民经济的基础。但由于历史的原因，农业在三大产业中处于弱势地位，与农业紧密相关的“三农”问题一直是困扰我国实现全面建设小康社会宏伟目标的“瓶颈”因素。自2004年起，中央一号文件连续八年锁定“三农”，把解决“三农”问题摆上政府重要议事日程。胡锦涛同志指出：“农业产业化经营是促进农业结构战略快调整的重要途径，是提高农业效益、增强农业市场竞争力、增加农民收入的有效举措，一定要作为农业和农村经济工作中一件带全局性、方向性的大事来抓。”可见，农业产业化是推动传统农业向现代农业转变的重要途径，对于有效解决“三农”问题、建设社会主义新农村具有重要意义。
1 农业产业化发展现状
农业产业化经营的基本内涵是以市场为导向，以农户为基础，以龙头企业为依托，以经济效益为中心，以系列化服务为手段，以主导产业、产品为重点，通过实行种养加、供产销、农工商一体化经营，将农业再生产过程的产前、产中、产后诸环节联结为一个完整的产业系统的经营方式。从功能和性质上看，农业产业化是农业由传统的生产部门转变为现代产业的历史演变过程，是市场农业的基本经营方式和自我积累、自我调节、自主发展的基本运行机制，是引导分散的农户小生产转变为社会化大生产的组织形式，是多方参与主体自愿结成的经济利益共同体。
随着农业产业化进程的推进，产业化经营模式也日趋多样化。目前最主要的经营模式有三种：一是“龙头企业+农户”组织模式。这是以农产品加工企业为龙头，重点围绕一种或几种农产品的生产、加工、销售，与原料生产基地的农户实行有机联合，实行一体化经营的组织模式。二是“龙头企业+中介服务组织+农户”组织模式。这种组织模式与“公司+农户”模式最大的不同，就是公司同中介服务组织签订合同，中介服务组织再与农户签订合同。中介服务组织有的是农民专业合作经济组织，有的是村集体经济组织，有的是农技推广部门、基层供销社，有的是农村中的经纪人或种养大户等，其中最主要的是农民专业合作经济组织。三是“农民专业合作经济组织+农户”组织形式。这是一种以农户家庭承包经营为基础，农民自愿参加，在一种农产品为主导产品的产前、产中、产后等环节，实行单项、多项或系列化服务的专业性经济组织。截至2006年底，全国各类农业产业化经营组织总数达154842个，比2000年增长132.2%。其中，龙头企业71691个，占产业化组织46.3%；联结龙头企业与客户的服务组织70874个，占产业化组织总数的458%，其中，农业专业合作组织占服务组织带动型的比重达到76.7%，比2000年提高了33.2%。
但是同时，也有许多问题和不足开始逐渐显露。一是发展水平有待提高。龙头企业总体规模偏小，盈利状况差，技术水平落后，产品质量档次不高，特别是农产品加工水平低，与中国农业生产和消费大国的地位很不相称。目前，一些发达国家农产品加工能力率一般在90%以上，农产品加工产值与农业产值的比重为3:1至4:1，而中国农产品加工率只有40%左右，加工食品仅占饮食消费的25%左右，初级加工较多，精深加工较少，综合利用水平普遍较低。二是利益联结关系不够紧密，产业组织形式有待完善。龙头企业与农户的利益联结机制和制度建设还不够完善，订单履约率低，缺乏应有的风险保障机制。
2 农业产业化相关税收政策及存在的问题
由于农业的弱质性和公共性，“三农”问题的政府通过各种财政政策、货币政策等实行对农业的支持和保护。我国政府也从多方面对农业给予支持，其中包括税收支持。
2.1 与农业产业化相关的现行税收政策
2.1.1 增值税相关政策
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及《中华人民共和国增值税暂行条例暂行条例》规定：
（1）农业生产者销售自产农产品免征增值税。其中，农业是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业；农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人；农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定
（2）对农业产品的增值税税率为13%。这里的农业产品，其具体产品品目应按照财政部、国家税务总局财税字［1995］52号文《关于印发的通知》执行，包括种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物初级产品。除农业生产者销售自产农产品予以免征增值税外，一切单位和个人销售外购农产品或外购农业产品生产、加工后销售的仍属于注释所列农产品的，应按规定税率征税。
（3）增值税一般纳税人购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。
2.1.2 所得税相关政策
根据《新企业所得税法实施细则》规定，从2008年1月1日起，所有企业从事农、林、牧、渔业项目的所得，可以免征、减征企业所得税。从事灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目的企业免税。从事花卉、茶及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖的企业减半征收。
2.1.3 针对国家重点龙头企业的税收优惠政策
根据《关于明确农业产业化国家重点龙头企业所得税征免问题的通知》（国税发［2001］124号）和《关于扶持农业产业化经营重点龙头企业的意见》（农经发［2000］8号），国家重点龙头企业从事种植业、养殖业和农林产品初加工业取得的所得，暂免征收企业所得税；重点龙头企业所属的控股子公司，其直接控股比例超过50%（不含50%），且控股子公司符合规定的，可享受重点龙头企业的税收优惠政策；重点龙头企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，不受比例限制，计入管理费用，所发生各项费用增长幅度在10%以上的企业，可再按实际发生额的50%抵扣应纳税所得额；符合国家产业政策的技术改造项目所需国产设备投资的40%，可以从（比前一年）新增的企业所得税中抵免；对于符合国家高新技术目录和国家有关部门批准引进项目的农产品加工设备，除不予免税的进口商品外，免征进口关税和进口环节增值税。
2.1.4 针对农民专业合作社的税收优惠政策
根据《财政部国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税［2008］81号），农民专业合作社享有以下四点税收优惠：（1）对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；（2）增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额；（3）对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税；（4）对农民专业合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税。
2.2 现行农业产业化的税收政策缺陷
2.2.1 现行税收政策不利于农业深加工，抑制了农业产业链的延伸

农业产业化存在一条从种（养）植、收购、初加工、深加工直至营销的链条。而现行的税收优惠政策主要集中在生产环节，没有形成全程的渗透机制，没有激励从农产品的初加工向深加工转变的机制，缺乏促进传统落后的农业产业结构和产品结构向现代化农业产业结构和产品结构转变方面的优惠政策和措施。这不仅割裂了农业产业链条的连续性，也相应提高了农业产业化企业的税负。这也就部分导致了我国农产品缺乏精深加工，加工大多停留在初级产品上，附加值不高，竞争力较弱的现状。
我国现行税收政策不利于农产品深精加工，具体体现在两个方面：一是在增值税方面。现行税法规定：农业生产者销售自产农产品免税；除农业生产者以外的单位或个人销售《农业产品征税范围注释》所列的产品，按13%的低税率。对于农产品深加工企业则没有相应地优惠政策。假设现在存在农业生产者a，外购农产品进行初加工企业（简单加工后销售的产品仍属于《注释》内的农产品，适用于13%的税率）b，农产品深加工企业（加工后销售的产品不属于《注释》内的农产品，适用于17%的税率）c。对于企业b的增值税税负卖价/（1+13%）*13%——农产品买家*13%，即使本环节没有实现增值，即卖价等于买价，也会出现1.5%的增值税留抵。而对于企业c的增值税税负卖价/（1+17%）*17%——农产品买家*13%，即使本环节没有实现增值，即卖价等于买价，也要缴纳1.5%的增值税。可见，现行增值税制减轻了农产品初加工环节的税负，却加重了农产品深加工环节的税负遏制了农产品深加工的发展。二是在所得税方面。《意见》规定对农产品加工免征企业所得税的优惠仅限于初加工而不包括深加工，这不利于农业产业化的发展。从产业化链条的源头上人为地抑制了农产品精深加工及促进农业产业化经营企业的规模扩张和经济效益的提高，所得税政策效应也不明显。
2.2.2 农业产业化龙头企业的认定资格门槛过高
《意见》规定重点农业龙头企业可享受免征企业所得税等一系列的优惠税收政策，但是同时对“重点龙头企业”的认定作了较为严格的界定，主要是以下四点要求：（1）规模较大。固定资产规模：东部地区在5000万元以上，中部地区在3000万元以上，西部地区在2000万元以上；近三年年销售额：东部地区在2亿元以上，中部地区在1亿元以上，西部地区在5000万元以上；产地批发市场年交易额在5亿元以上。（2）经济效益好。企业资产负债率小于60%；产品转化增值能力强，银行信用等级在a级以上（含a级），有抵御市场风险的能力。（3）带动能力强。（4）产品具有市场竞争优势。可见，重点龙头企业认定门槛很高，这使得绝大多数企业无法达到认定标准，因而无法享受到所得税等一系列优惠。但实际上，这些企业与国家认定的重点龙头企业同样能够促进农业产业化的发展，带动农民增收，却要负担企业所得税等，这就造成了税收差别，不利于加快我国农业产业化的进程的步伐，税收政策的杠杆效应也受到了极大地限制。
2.2.3 对农业专业合作社的优惠政策还有待加强
《财政部国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知》（财税［2008］81号）文件已经对农业专业合作社的税收政策做出了一些特殊安排，但是在以下几个方面仍需明确：一是对个人来源于农业企业等投资分红收益，按现行政策规定须缴纳个人所得税，挫伤了投资者投资的积极性。二是对农民专业合作社取得的各种收入、社会力量捐赠、政府资助等是否给予免税没有明确规定；三是对社会力量向农民专业合作社的捐赠，在企业所得税和个人所得税税前列支遇到严格的政策限制。
3 促进农业产业化发展的税收政策的建议
3.1 完善农产品深精加工税制，促进农业产业化发展
在增值税方面，对农产品深加工企业实行增值税即征即退政策。国家为了鼓励软件产业和集成电路产业发展，财政部、国家税务总局、海关总署联合下发了《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》（财税［2000］25号）规定“对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17%法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策”。对农产品加工企业也可以参照这一规定，制定相应的税收优惠政策。笔者建议，对于农产品加工型的企业按17%（或13%）税率征收增值后，对其增值税实际税负超过2%的部分，实行即征即退政策。这样既可以保证农产品加工企业低税负，促进企业快速发展，又保证了增值税链条的完整性，便于税务部门的管理。
在所得税方面，对农产品加工免征企业所得税的优惠不应对初加工和深加工进行区别对待，而应该一视同仁。鼓励农业产业化发展的一个主要原因是其能够延长产业链，提高初级农产品的附加值，而对加工企业的优惠政策却仅限于初加工，这不利于企业向深加工领域的发展。是初加工企业还是深加工企业不应成为是否给予优惠政策的标志，重要的是看其是否有利于农业专业化、社会化、商品化的发展，提高农业的整体效益，增加农民收入。
3.2 降低重点龙头企业认定标准，加强认定后监督工作
以规模和效益为标准来确定龙头企业，给予迥然不同的税收、信贷等环境，这一方面诱使非龙头企业虚假经营，骗取税收优惠；另一方面违背了企业成长的一般规律，使中小型农业产业化企业处于竞争劣势，失去了做大做强的机会。应该尽可能地降低农业产业化企业税收优惠的准入门槛，取消规模、效益等认定资格的限制，只要符合国家产业化发展导向的企业就给予相应的税收支持，给予中小企业公平的竞技平台，增强发展后劲，加快农业产业化步伐。
对企业管理应从事前认定为主转移到事后监督为主。据有关数据分析，在国内资本市场上运营的98家农业上市公司，67.8%都走上了背离农业主业道路，利用资本市场募集来的资金很大一部分投资到了非农产业，甚至大都有放弃主业经营其他业务的趋势。可见，现在多数重点龙头企业一边享受国家给予的优惠税收政策，一边却经营非农产业，显然这与国家对龙头企业设定优惠税收目的相悖。因此，国家应该以“低门槛，强监管”为原则。一方面降低重点龙头企业认定标准，使更多的企业享受到税收优惠，增强龙头企业阵容，加快推进农业产业化进程；另一方面加强政府监督管制工作，谨防一些企业骗取税收优惠，却从事非农产业。
3.3 完善农业专业合作社税收政策
（1）对农民专业合作社成员的股息、红利、盈余返还等免征个人所得税。
（2）对农民专业合作社取得的经营性收入、会费收入、服务收入、社会力量捐赠和政府资助等给予免税。
（3）对企事业单位、社会团体和个人等社会力量向农民专业合作社的捐赠支出，允许其在缴纳所得税时全额扣除。另外，对合作社为农业生产提供的农业机械服务、排灌、病虫害防治、植保、农牧保险及相关技术培训业务，家禽、畜牧、水生动物的配种和疾病防治等项目的收入，免征营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加；对合作社自用房产、土地、车船免征房产税、城镇土地使用税和车船税。
参考文献
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