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第四章第四章 金融金融资产2012.082012.081 1.目目 录 第一第一节 金融金融资产及其分及其分类 第二第二节 交易性金融交易性金融资产 第三第三节 持有至到期投持有至到期投资 第四第四节 贷款和款和应收款收款项 第五第五节 可供出售金融可供出售金融资产 第六第六节 金融金融资产减减值2012.082012.082 2.第一第一节 金融金融资产及其分及其分类 一、金融一、金融资产的内容的内容 二、金融二、金融资产的分的分类 2012.082012.083 3.一、金融一、金融资产的内容的内容 金金金金融融融融资资产产是是是是企企企企业业资资产产的的的的重重重重要要要要组组成成成成部部部部分分分分，主主主主要要要要包包包包括括括括库库存存存存现现金金金金、银银行行行行存存存存款款款款、应应收收收收账账款款款款、应应收收收收票票票票据据据据、贷贷款款款款、其其其其他他他他应应收收收收款款款款项项、股股股股权权投投投投资资、债债权权投投投投资资、衍衍衍衍生生生生工工工工具形成的具形成的具形成的具形成的资产资产等。等。等。等。本章不涉及以下金融本章不涉及以下金融本章不涉及以下金融本章不涉及以下金融资产资产：（1 1 1 1）货币资货币资金金金金 （2 2 2 2）长长期股期股期股期股权权投投投投资资2012.082012.084 4.二、金融二、金融资产的分的分类 企企企企业业应应当当当当结结合合合合自自自自身身身身业业务务特特特特点点点点、投投投投资资策策策策略略略略和和和和风风险险管管管管理理理理要要要要求求求求，将将将将取取取取得得得得的的的的金金金金融融融融资资产产在在在在初初初初始始始始确确确确认认时时划划划划分分分分为为以下几以下几以下几以下几类类：（1 1 1 1）以以以以公公公公允允允允价价价价值值计计量量量量且且且且其其其其变变动动计计入入入入当当当当期期期期损损益益益益的的的的金融金融金融金融资产资产；（2 2 2 2）持有至到期投）持有至到期投）持有至到期投）持有至到期投资资；（3 3 3 3）贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项；（4 4 4 4）可供出售的金融）可供出售的金融）可供出售的金融）可供出售的金融资产资产。2012.082012.085 5.（一）以公允价（一）以公允价（一）以公允价（一）以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益益益益 的金融的金融的金融的金融资产资产 以以以以公公公公允允允允价价价价值值计计量量量量且且且且其其其其变变动动计计入入入入当当当当期期期期损损益益益益的的的的金金金金融融融融资资产产，包包包包括括括括交交交交易易易易性性性性金金金金融融融融资资产产和和和和指指指指定定定定为为以以以以公公公公允允允允价价价价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产。2012.082012.086 6.1.1.1.1.交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产 交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产，主要是指企，主要是指企，主要是指企，主要是指企业为业为了近期内了近期内了近期内了近期内出售而持有的金融出售而持有的金融出售而持有的金融出售而持有的金融资产资产，如企，如企，如企，如企业业以以以以赚赚取差价取差价取差价取差价为为目目目目的从二的从二的从二的从二级级市市市市场购买场购买的股票、的股票、的股票、的股票、债债券、基金等。券、基金等。券、基金等。券、基金等。满满足下列条件之一的金融足下列条件之一的金融足下列条件之一的金融足下列条件之一的金融资资产应产应划分划分划分划分为为交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产：2012.082012.087 7.n n取得取得取得取得该该金融金融金融金融资产资产的目的，主要是的目的，主要是的目的，主要是的目的，主要是为为了近期内出售了近期内出售了近期内出售了近期内出售或回或回或回或回购购。n n属于属于属于属于进进行集中管理的可辨行集中管理的可辨行集中管理的可辨行集中管理的可辨认认金融工具金融工具金融工具金融工具组组合的一部合的一部合的一部合的一部分，且有客分，且有客分，且有客分，且有客观证观证据表明企据表明企据表明企据表明企业业近期采用短期近期采用短期近期采用短期近期采用短期获获利方利方利方利方式式式式对该组对该组合合合合进进行管理。行管理。行管理。行管理。n n属于衍生工具，其公允价属于衍生工具，其公允价属于衍生工具，其公允价属于衍生工具，其公允价值变动值变动大于零大于零大于零大于零时时，应应将将将将其相关其相关其相关其相关变动变动金金金金额额确确确确认为认为交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产，同，同，同，同时计时计入当期入当期入当期入当期损损益。益。益。益。2012.082012.088 8.2.2.2.2.指定指定指定指定为为以公允价以公允价以公允价以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产 指定指定指定指定为为以公允价以公允价以公允价以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产，主要是指企，主要是指企，主要是指企，主要是指企业业基于基于基于基于风险风险管理以及管理以及管理以及管理以及战战略投略投略投略投资资需要等所作的指定。需要等所作的指定。需要等所作的指定。需要等所作的指定。通常情况下，只有符合下列条件之一的金融通常情况下，只有符合下列条件之一的金融资产，才可以在初始确，才可以在初始确认时指定指定为以公允价以公允价值计量且其量且其变动计入当期入当期损益的金融益的金融资产：2012.082012.089 9.l l该该指定可以消除或明指定可以消除或明指定可以消除或明指定可以消除或明显显减少由于减少由于减少由于减少由于该该金融金融金融金融资产资产的的的的计计量基量基量基量基础础不同所不同所不同所不同所导导致的相关利得或致的相关利得或致的相关利得或致的相关利得或损损失在确失在确失在确失在确认认或或或或计计量方面不一致的情况。量方面不一致的情况。量方面不一致的情况。量方面不一致的情况。l l企企企企业风险业风险管理或者投管理或者投管理或者投管理或者投资资策略的正式策略的正式策略的正式策略的正式书书面文件已面文件已面文件已面文件已载载明，明，明，明，该该金融金融金融金融资产组资产组合或合或合或合或该该金融金融金融金融资产资产和金融和金融和金融和金融负债组负债组合，以公允价合，以公允价合，以公允价合，以公允价值为值为基基基基础进础进行管理、行管理、行管理、行管理、评评价并向关价并向关价并向关价并向关键键管理人管理人管理人管理人员报员报告。告。告。告。2012.082012.081010.u某某某某项项金金金金融融融融资资产产划划划划分分分分为为以以以以公公公公允允允允价价价价值值计计量量量量且且且且其其其其变变动动计计入入入入当当当当期期期期损损益益益益的的的的金金金金融融融融资资产产后后后后，不不不不能能能能再再再再重重重重分分分分类类为为其他其他其他其他类别类别的金融的金融的金融的金融资产资产u其其其其他他他他类类别别的的的的金金金金融融融融资资产产也也也也不不不不能能能能再再再再重重重重分分分分类类为为以以以以公公公公允允允允价价价价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产注注 意意2012.082012.081111.（二）持有至到期投（二）持有至到期投（二）持有至到期投（二）持有至到期投资资 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资，是指到期日固定、回收金，是指到期日固定、回收金，是指到期日固定、回收金，是指到期日固定、回收金额额固定或可确定，且企固定或可确定，且企固定或可确定，且企固定或可确定，且企业业有明确意有明确意有明确意有明确意图图和能力持有至到和能力持有至到和能力持有至到和能力持有至到期的非衍生金融期的非衍生金融期的非衍生金融期的非衍生金融资产资产。2012.082012.081212.pp到期日固定、回收金到期日固定、回收金到期日固定、回收金到期日固定、回收金额额固定或可确定，是指相固定或可确定，是指相固定或可确定，是指相固定或可确定，是指相关合同明确了投关合同明确了投关合同明确了投关合同明确了投资资者在确定的期者在确定的期者在确定的期者在确定的期间间内内内内获获得或得或得或得或应应收取收取收取收取现现金流量（如金流量（如金流量（如金流量（如债债券投券投券投券投资资利息和本金等）的利息和本金等）的利息和本金等）的利息和本金等）的金金金金额额和和和和时间时间。pp有明确意有明确意有明确意有明确意图图持有至到期，是指投持有至到期，是指投持有至到期，是指投持有至到期，是指投资资者在取得投者在取得投者在取得投者在取得投资时资时意意意意图图就是明确的，除非遇到一些企就是明确的，除非遇到一些企就是明确的，除非遇到一些企就是明确的，除非遇到一些企业业所不所不所不所不能控制、能控制、能控制、能控制、预预期不会重复期不会重复期不会重复期不会重复发发生且生且生且生且难难以合理以合理以合理以合理预计预计的的的的独立事独立事独立事独立事项项，否，否，否，否则则将持有至到期。将持有至到期。将持有至到期。将持有至到期。2012.082012.081313.pp有能力持有至到期，是指企有能力持有至到期，是指企有能力持有至到期，是指企有能力持有至到期，是指企业业有足有足有足有足够够的的的的财务资财务资源，并不受外部因素影响将投源，并不受外部因素影响将投源，并不受外部因素影响将投源，并不受外部因素影响将投资资持有至到期。持有至到期。持有至到期。持有至到期。企企企企业应业应当于每个当于每个当于每个当于每个资产负债资产负债表日表日表日表日对对持有至到持有至到持有至到持有至到期投期投期投期投资资的意的意的意的意图图和能力和能力和能力和能力进进行行行行评评价。如果企价。如果企价。如果企价。如果企业业的持的持的持的持有意有意有意有意图图或能力或能力或能力或能力发发生了生了生了生了变变化，化，化，化，应应当将其重分当将其重分当将其重分当将其重分类为类为可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产进资产进行行行行处处理。理。理。理。2012.082012.081414.（三）（三）（三）（三）贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项n n贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项，是指在活，是指在活，是指在活，是指在活跃跃市市市市场场中没有中没有中没有中没有报报价、回价、回价、回价、回收金收金收金收金额额固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融资产资产，如金融企，如金融企，如金融企，如金融企业发业发放的放的放的放的贷贷款和其他款和其他款和其他款和其他债权债权。n n非金融企非金融企非金融企非金融企业业持有的持有的持有的持有的现现金和金和金和金和银银行存款、行存款、行存款、行存款、销销售商品或提售商品或提售商品或提售商品或提供供供供劳务劳务形成的形成的形成的形成的应应收款收款收款收款项项、企、企、企、企业业持有的其他企持有的其他企持有的其他企持有的其他企业业的的的的债债权权（不包括在活（不包括在活（不包括在活（不包括在活跃跃市市市市场场上有上有上有上有报报价的价的价的价的债务债务工具），只工具），只工具），只工具），只要符合要符合要符合要符合贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项的定的定的定的定义义，可以划分，可以划分，可以划分，可以划分为贷为贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项类项类。2012.082012.081515.uu划分划分划分划分为贷为贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项类项类的金融的金融的金融的金融资产资产与划分与划分与划分与划分为为持有持有持有持有至到期投至到期投至到期投至到期投资资的金融的金融的金融的金融资产资产的主要差的主要差的主要差的主要差别别在于前者不是在在于前者不是在在于前者不是在在于前者不是在活活活活跃跃市市市市场场上有上有上有上有报报价的金融价的金融价的金融价的金融资产资产，并且不像持有至到，并且不像持有至到，并且不像持有至到，并且不像持有至到期投期投期投期投资资那那那那样样在出售或重分在出售或重分在出售或重分在出售或重分类类方面受到方面受到方面受到方面受到较较多限制。多限制。多限制。多限制。uu如果某如果某如果某如果某债务债务工具投工具投工具投工具投资资在活在活在活在活跃跃市市市市场场上没有上没有上没有上没有报报价，价，价，价，则则企企企企业业不能将其划分不能将其划分不能将其划分不能将其划分为为持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资。2012.082012.081616.（四）可供出售金融（四）可供出售金融（四）可供出售金融（四）可供出售金融资产资产 可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产资产，是指初始确，是指初始确，是指初始确，是指初始确认时认时即被指定即被指定即被指定即被指定为为可供出售的非衍生金融可供出售的非衍生金融可供出售的非衍生金融可供出售的非衍生金融资产资产，以及除下列各，以及除下列各，以及除下列各，以及除下列各类资类资产产以外的金融以外的金融以外的金融以外的金融资产资产：（1 1 1 1）贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项；（2 2 2 2）持有至到期投）持有至到期投）持有至到期投）持有至到期投资资；（3 3 3 3）以公允价）以公允价）以公允价）以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益益益益的金融的金融的金融的金融资产资产。2012.082012.081717.第二第二节 交易性金融资产 一、交易性金融一、交易性金融资产的初始的初始计量量 二、交易性金融二、交易性金融资产持有收益的确定持有收益的确定 三、交易性金融三、交易性金融资产的期末的期末计量量 四、交易性金融四、交易性金融资产的的处置置2012.082012.081818.一、交易性金融一、交易性金融资产的初始的初始计量量 （一）（一）（一）（一）“交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产”科目科目科目科目 核算内容核算内容核算内容核算内容 交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产 指定指定指定指定为为以公允价以公允价以公允价以公允价值计值计量且其量且其量且其量且其变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益的金融益的金融益的金融益的金融资产资产 明明明明细细科目科目科目科目成本成本成本成本 公允价公允价公允价公允价值变动值变动2012.082012.081919.（二）取得交易性金融（二）取得交易性金融（二）取得交易性金融（二）取得交易性金融资产资产的会的会的会的会计处计处理理理理 交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产应资产应当按照取得当按照取得当按照取得当按照取得时时的公允价的公允价的公允价的公允价值值作作作作为为初始入初始入初始入初始入账账金金金金额额，相关的交易，相关的交易，相关的交易，相关的交易费费用在用在用在用在发发生生生生时计时计入当入当入当入当期投期投期投期投资资收益。收益。收益。收益。44交易交易交易交易费费用，是指可直接用，是指可直接用，是指可直接用，是指可直接归归属于属于属于属于购买购买、发发行或行或行或行或处处置金融工具新增的外部置金融工具新增的外部置金融工具新增的外部置金融工具新增的外部费费用，包括支付用，包括支付用，包括支付用，包括支付给给代理机构、咨代理机构、咨代理机构、咨代理机构、咨询询公司、券商等的手公司、券商等的手公司、券商等的手公司、券商等的手续费续费和佣和佣和佣和佣金及其他必要支出。金及其他必要支出。金及其他必要支出。金及其他必要支出。2012.082012.082020.uu企企企企业购业购入股票、入股票、入股票、入股票、债债券等券等券等券等实际实际支付的价款中包含的支付的价款中包含的支付的价款中包含的支付的价款中包含的已宣告但尚未已宣告但尚未已宣告但尚未已宣告但尚未发发放的放的放的放的现现金股利或已到付息期但尚金股利或已到付息期但尚金股利或已到付息期但尚金股利或已到付息期但尚未未未未领领取的取的取的取的债债券利息，券利息，券利息，券利息，应应当当当当单单独确独确独确独确认为应认为应收收收收项项目，目，目，目，不不不不计计入相关入相关入相关入相关资产资产的初始入的初始入的初始入的初始入账账金金金金额额。例例题见教材教材【例例4-14-1、4-24-2、4-34-3】2012.082012.082121.二、交易性金融二、交易性金融资产持有收益的确持有收益的确认 企企企企业业在持有交易性金融在持有交易性金融在持有交易性金融在持有交易性金融资产资产期期期期间间所所所所获获得的得的得的得的现现金股利或金股利或金股利或金股利或债债券利息，券利息，券利息，券利息，应应当确当确当确当确认为认为投投投投资资收益。收益。收益。收益。例例题见教材教材【例例4-44-4、4-54-5】2012.082012.082222.三、交易性金融三、交易性金融资产的期末的期末计量量 资产负债资产负债表日表日表日表日,交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产应资产应按其公允价按其公允价按其公允价按其公允价值值计计量，公允价量，公允价量，公允价量，公允价值值的的的的变动计变动计入当期入当期入当期入当期损损益。益。益。益。例例题见教材教材【例例4-64-6】2012.082012.082323.四、交易性金融四、交易性金融资产的的处置置 处处置交易性金融置交易性金融置交易性金融置交易性金融资产实际资产实际收到的价款收到的价款收到的价款收到的价款 所所所所处处置交易性金融置交易性金融置交易性金融置交易性金融资产账资产账面余面余面余面余额额 已已已已计计入入入入应应收收收收项项目的目的目的目的现现金股利或金股利或金股利或金股利或债债券利息券利息券利息券利息 交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产处资产处置置置置损损益益益益 2012.082012.082424.企企企企业处业处置交易性金融置交易性金融置交易性金融置交易性金融资产时资产时，该该交易性金融交易性金融交易性金融交易性金融资产资产在持有期在持有期在持有期在持有期间间已确已确已确已确认认的累的累的累的累计计公允价公允价公允价公允价值变动净损值变动净损益益益益应应确确确确认为处认为处置当期投置当期投置当期投置当期投资资收益，同收益，同收益，同收益，同时调时调整公允价整公允价整公允价整公允价值变动损值变动损益。益。益。益。注意注意例例题见教材教材【例例4-74-7、4-84-8、4-94-9】2012.082012.082525.第三第三节 持有至到期投持有至到期投资 一、持有至到期投一、持有至到期投资的初始的初始计量量 二、持有至到期投二、持有至到期投资利息收入的确利息收入的确认 三、持有至到期投三、持有至到期投资的的处置与重分置与重分类2012.082012.082626.一、持有至到期投一、持有至到期投资的初始的初始计量量 （一）会（一）会（一）会（一）会计计科目的科目的科目的科目的设设置置置置 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资 成本成本成本成本 利息利息利息利息调调整整整整 应计应计利息利息利息利息2012.082012.082727.（二）取得持有至到期投（二）取得持有至到期投（二）取得持有至到期投（二）取得持有至到期投资资的会的会的会的会计处计处理理理理n持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资应资应当按取得当按取得当按取得当按取得时时的公允价的公允价的公允价的公允价值值和相和相和相和相关交易关交易关交易关交易费费用之和作用之和作用之和作用之和作为为初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额。n如果支付的价款中包含已到付息期但尚未如果支付的价款中包含已到付息期但尚未如果支付的价款中包含已到付息期但尚未如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领领取取取取的利息，的利息，的利息，的利息，应单应单独确独确独确独确认为应认为应收收收收项项目。目。目。目。例例题见教材教材【例例4-104-10、4-114-11、4-124-12】2012.082012.082828.二、持有至到期投资利息收入的确认 （一）（一）（一）（一）摊摊余成本与余成本与余成本与余成本与实际实际利率法利率法利率法利率法 持持持持有有有有至至至至到到到到期期期期投投投投资资在在在在持持持持有有有有期期期期间间应应当当当当按按按按照照照照摊摊余余余余成成成成本本本本计计量量量量，并并并并按按按按摊摊余余余余成成成成本本本本和和和和实实际际利利利利率率率率计计算算算算确确确确认认当当当当期期期期利利利利息收入，息收入，息收入，息收入，计计入投入投入投入投资资收益。收益。收益。收益。2012.082012.082929.1.1.1.1.摊摊余成本余成本余成本余成本 摊摊余成本，是指余成本，是指余成本，是指余成本，是指该该金融金融金融金融资产资产的初始确的初始确的初始确的初始确认认金金金金额经额经下列下列下列下列调调整后的整后的整后的整后的结结果：果：果：果：（1 1 1 1）扣除已）扣除已）扣除已）扣除已偿还偿还的本金；的本金；的本金；的本金；（2 2 2 2）加上或者减去采用）加上或者减去采用）加上或者减去采用）加上或者减去采用实际实际利率法将利率法将利率法将利率法将该该初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额与到期日金与到期日金与到期日金与到期日金额额之之之之间间的差的差的差的差额进额进行行行行摊销摊销形成的累形成的累形成的累形成的累计摊销额计摊销额；（3 3 3 3）扣除已）扣除已）扣除已）扣除已发发生的减生的减生的减生的减值损值损失。失。失。失。2012.082012.083030.2.2.2.2.实际实际利率利率利率利率4实际实际利率是使持有至到期投利率是使持有至到期投利率是使持有至到期投利率是使持有至到期投资资未来收回的利息和未来收回的利息和未来收回的利息和未来收回的利息和本金的本金的本金的本金的现值现值恰等于持有至到期投恰等于持有至到期投恰等于持有至到期投恰等于持有至到期投资资初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额的折的折的折的折现现率。率。率。率。4实际实际利率利率利率利率应应当在取得持有至到期投当在取得持有至到期投当在取得持有至到期投当在取得持有至到期投资时资时确定，在确定，在确定，在确定，在该该持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资预资预期存期存期存期存续续期期期期间间或适用的更短期或适用的更短期或适用的更短期或适用的更短期间间内保持不内保持不内保持不内保持不变变。2012.082012.083131.3.3.3.3.实际实际利率法利率法利率法利率法 按照按照按照按照摊摊余成本和余成本和余成本和余成本和实际实际利率利率利率利率计计算确算确算确算确认认利息收入并利息收入并利息收入并利息收入并确定期末确定期末确定期末确定期末摊摊余成本的方法称余成本的方法称余成本的方法称余成本的方法称为实际为实际利率法，即以持利率法，即以持利率法，即以持利率法，即以持有至到期投有至到期投有至到期投有至到期投资资的期初的期初的期初的期初摊摊余成本乘以余成本乘以余成本乘以余成本乘以实际实际利率作利率作利率作利率作为为当当当当期利息收入，以当期利息收入与按票面利率和面期利息收入，以当期利息收入与按票面利率和面期利息收入，以当期利息收入与按票面利率和面期利息收入，以当期利息收入与按票面利率和面值值计计算确定的当期算确定的当期算确定的当期算确定的当期应应收利息的差收利息的差收利息的差收利息的差额额作作作作为为当期利息当期利息当期利息当期利息调调整整整整摊销额摊销额，以期初，以期初，以期初，以期初摊摊余成本加上或减去当期利息余成本加上或减去当期利息余成本加上或减去当期利息余成本加上或减去当期利息调调整整整整摊销额摊销额作作作作为为期末期末期末期末摊摊余成本的一种方法。余成本的一种方法。余成本的一种方法。余成本的一种方法。2012.082012.083232.n n在在在在实际实际利率法下，利息收入、利率法下，利息收入、利率法下，利息收入、利率法下，利息收入、应应收利息、利息收利息、利息收利息、利息收利息、利息调调整整整整摊销额摊销额、摊摊余成本之余成本之余成本之余成本之间间的关系如下：的关系如下：的关系如下：的关系如下：利息收入利息收入利息收入利息收入=持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资摊资摊余成本余成本余成本余成本实际实际利率利率利率利率 应应收利息收利息收利息收利息=面面面面值值（到期日金（到期日金（到期日金（到期日金额额）票面利率（名票面利率（名票面利率（名票面利率（名义义利率）利率）利率）利率）利息利息利息利息调调整整整整摊销额摊销额=利息收入利息收入利息收入利息收入-应应收利息收利息收利息收利息uu如果持有至到期投如果持有至到期投如果持有至到期投如果持有至到期投资资的初始确的初始确的初始确的初始确认认金金金金额额大于面大于面大于面大于面值值，上式，上式，上式，上式计计算算算算结结果果果果为负为负数，表明数，表明数，表明数，表明应应从期初从期初从期初从期初摊摊余成本中减去余成本中减去余成本中减去余成本中减去该该利息利息利息利息调调整整整整摊销额摊销额作作作作为为期末期末期末期末摊摊余成本；如果持有至到期投余成本；如果持有至到期投余成本；如果持有至到期投余成本；如果持有至到期投资资的初始确的初始确的初始确的初始确认认金金金金额额小小小小于面于面于面于面值值，上式，上式，上式，上式计计算算算算结结果果果果为为正数，表明正数，表明正数，表明正数，表明应应在期初在期初在期初在期初摊摊余成本的基余成本的基余成本的基余成本的基础础上加上上加上上加上上加上该该利息利息利息利息调调整整整整摊销额摊销额作作作作为为期末期末期末期末摊摊余成本。余成本。余成本。余成本。2012.082012.083333.在持有至到期投在持有至到期投在持有至到期投在持有至到期投资资既不存在已既不存在已既不存在已既不存在已偿还偿还的本金也没的本金也没的本金也没的本金也没 有有有有发发生减生减生减生减值损值损失的情况下，其失的情况下，其失的情况下，其失的情况下，其摊摊余成本可用公余成本可用公余成本可用公余成本可用公 式表示如下：式表示如下：式表示如下：式表示如下：摊摊余成本余成本余成本余成本=初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额利息利息利息利息调调整累整累整累整累计摊销额计摊销额 或或或或 =面面面面值值利息利息利息利息调调整整整整摊摊余金余金余金余金额额 2012.082012.083434.（二）分期付息（二）分期付息（二）分期付息（二）分期付息债债券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确认认 初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额大于面大于面大于面大于面值值 借：借：借：借：应应收利息收利息收利息收利息 面面面面值值票面利率票面利率票面利率票面利率 贷贷：投：投：投：投资资收益收益收益收益 摊摊余成本余成本余成本余成本实际实际利率利率利率利率 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资利息利息利息利息调调整整整整 差差差差额额 2012.082012.083535.初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额小于面小于面小于面小于面值值 借：借：借：借：应应收利息收利息收利息收利息 面面面面值值票面利率票面利率票面利率票面利率 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资利息利息利息利息调调整整整整 差差差差额额 贷贷：投：投：投：投资资收益收益收益收益 摊摊余成本余成本余成本余成本实际实际利率利率利率利率 例例题见教材教材【例例4-134-13、4-144-14、4-154-15】2012.082012.083636.（三）到期一次（三）到期一次（三）到期一次（三）到期一次还还本付息本付息本付息本付息债债券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确认认 初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额大于面大于面大于面大于面值值 借：持有至到期投借：持有至到期投借：持有至到期投借：持有至到期投资资应计应计利息利息利息利息 面面面面值值票面利率票面利率票面利率票面利率 贷贷：投：投：投：投资资收益收益收益收益 摊摊余成本余成本余成本余成本实际实际利率利率利率利率 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资利息利息利息利息调调整整整整 差差差差额额 2012.082012.083737.初始确初始确初始确初始确认认金金金金额额小于面小于面小于面小于面值值 借：持有至到期投借：持有至到期投借：持有至到期投借：持有至到期投资资应计应计利息利息利息利息 面面面面值值票面利率票面利率票面利率票面利率 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资利息利息利息利息调调整整整整 差差差差额额 贷贷：投：投：投：投资资收益收益收益收益 摊摊余成本余成本余成本余成本实际实际利率利率利率利率 例例题见教材教材【例例4-164-16】2012.082012.083838.（四）可提前（四）可提前（四）可提前（四）可提前赎赎回回回回债债券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确券利息收入的确认认 持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资如果是附有可提前如果是附有可提前如果是附有可提前如果是附有可提前赎赎回条款回条款回条款回条款的的的的债债券，企券，企券，企券，企业业在在在在预计发预计发行行行行债债券公司将部分券公司将部分券公司将部分券公司将部分赎赎回回回回债债券券券券时时，应调应调整期初整期初整期初整期初摊摊余成本，并将余成本，并将余成本，并将余成本，并将摊摊余成本的余成本的余成本的余成本的调调整整整整额额计计入当期入当期入当期入当期损损益。益。益。益。期初期初摊余成本的余成本的调整整额可按如下公式可按如下公式计算算2012.082012.083939.期初期初期初期初调调整后整后整后整后摊摊余成本余成本余成本余成本=当期收回当期收回当期收回当期收回债债券本金的券本金的券本金的券本金的现值现值 +当期利息的当期利息的当期利息的当期利息的现值现值 +以后期以后期以后期以后期间间利息的利息的利息的利息的现值现值 +剩余剩余剩余剩余债债券本金的券本金的券本金的券本金的现值现值 摊摊余成本余成本余成本余成本调调整整整整额额=期初期初期初期初调调整前整前整前整前摊摊余成本余成本余成本余成本 -期初期初期初期初调调整后整后整后整后摊摊余成本余成本余成本余成本例例题见教材教材【例例4-174-17】2012.082012.084040.三、持有至到期投资的处置与重分类 企企企企业业因持有意因持有意因持有意因持有意图图或能力或能力或能力或能力发发生改生改生改生改变变，使某，使某，使某，使某项项投投投投资资不再适合划分不再适合划分不再适合划分不再适合划分为为持有至到期投持有至到期投持有至到期投持有至到期投资资的，的，的，的，应应当当当当将其重分将其重分将其重分将其重分类为类为可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产资产，并以公允价，并以公允价，并以公允价，并以公允价值进值进行后行后行后行后续计续计量。量。量。量。2012.082012.084141.u企企企企业业因持有至到期投因持有至到期投因持有至到期投因持有至到期投资资部分出售或重分部分出售或重分部分出售或重分部分出售或重分类类的金的金的金的金额较额较大，且不属于企大，且不属于企大，且不属于企大，且不属于企业业会会会会计计准准准准则则所允所允所允所允许许的的的的例外例外例外例外情况情况情况情况，使，使，使，使该该投投投投资资的剩余部分不再适合划分的剩余部分不再适合划分的剩余部分不再适合划分的剩余部分不再适合划分为为持持持持有至到期投有至到期投有至到期投有至到期投资资的，企的，企的，企的，企业应业应当将当将当将当将该该投投投投资资的剩余部的剩余部的剩余部的剩余部分重分分重分分重分分重分类为类为可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产资产，并以公允价，并以公允价，并以公允价，并以公允价值值进进行后行后行后行后续计续计量。量。量。量。例外情况例外情况2012.082012.084242.（1 1 1 1）出售日或重分）出售日或重分）出售日或重分）出售日或重分类类日距离日距离日距离日距离该项该项投投投投资资到期到期到期到期日或日或日或日或赎赎回日回日回日回日较较近（如到期前三个月内），且市近（如到期前三个月内），且市近（如到期前三个月内），且市近（如到期前三个月内），且市场场利率的利率的利率的利率的变变化化化化对该项对该项投投投投资资的公允价的公允价的公允价的公允价值值没有没有没有没有显显著著著著影响。影响。影响。影响。（2 2 2 2）根据合同）根据合同）根据合同）根据合同约约定的定的定的定的偿偿付方式，企付方式，企付方式，企付方式，企业业已收已收已收已收回几乎所有初始本金。回几乎所有初始本金。回几乎所有初始本金。回几乎所有初始本金。（3 3 3 3）出售或重分）出售或重分）出售或重分）出售或重分类类是由于企是由于企是由于企是由于企业业无法控制、无法控制、无法控制、无法控制、预预期不会重复期不会重复期不会重复期不会重复发发生且生且生且生且难难以合理以合理以合理以合理预计预计的独立事的独立事的独立事的独立事项项所引起。所引起。所引起。所引起。2012.082012.084343.l l企企企企业业将持有至到期投将持有至到期投将持有至到期投将持有至到期投资资重分重分重分重分类为类为可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资资产时产时，应应将其将其将其将其账账面价面价面价面价值值与公允价与公允价与公允价与公允价值值之之之之间间的差的差的差的差额计额计入所有者入所有者入所有者入所有者权权益，在益，在益，在益，在该该可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产发资产发生减生减生减生减值值或或或或终终止确止确止确止确认时转认时转出，出，出，出，计计入当期入当期入当期入当期损损益；益；益；益；l l重分重分重分重分类为类为可供出售金融可供出售金融可供出售金融可供出售金融资产资产后，后，后，后，应应以公允价以公允价以公允价以公允价值进值进行后行后行后行后续计续计量。量。量。量。例例题见教材教材【例例4-184-18、4-194-19、4-204-20】2012.082012.084444.第四节 贷款和应收款项一、一、贷款和款和应收款收款项概述概述二、二、贷款和款和应收款收款项的会的会计处理理2012.082012.084545.一、贷款和应收款项概述贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项是指在活是指在活是指在活是指在活跃跃市市市市场场中没有中没有中没有中没有报报价、回价、回价、回价、回收金收金收金收金额额固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融固定或可确定的非衍生金融资产资产。贷贷款和款和款和款和应应收款收款收款收款项项主要是指金融企主要是指金融企主要是指金融企主要是指金融企业发业发放的放的放的放的贷贷款和款和款和款和其他其他其他其他债权债权，但不限于此。，但不限于此。，但不限于此。，但不限于此。非金融企非金融企非金融企非金融企业业持有的持有的持有的持有的现现金和金和金和金和银银行存款、行存款、行存款、行存款、销销售商品或售商品或售商品或售商品或提供提供提供提供劳务劳务形成的形成的形成的形成的应应收款收款收款收款项项、持有的其他企、持有的其他企、持有的其他企、持有的其他企业债权业债权(不包括在活不包括在