营改增对“交通运输业”的影响及相关建议.doc

营改增对“交通运输业”的影响及相关建议
刘明轩 会计3112 南通航运职业技术学院

摘要：交通是命脉，纵横捭阖。近年来我国交通运输事业蓬勃发展，呈现欣欣向荣之势，形成了以铁路、公路、水运、民航四大运输方式为一体的综合运输体系。国家有序的规划、建设和整体运营能力的掌控使得我国交通运输企业飞速发展。实施营业税改征增值税，是国家结构性减税的重大措施，有利于完善税制，清除重复征税，对经济社会发展有积极作用。本文通过简介“营改增”的推出背景和相关内涵，结合营改增的政策理念以及税改前后交通运输业的税负变化情况，对营改增对交通运输业带来的影响，提出相关对策。
关键字：营业税、增值税、营改增、税负、交通运输业
一、“营改增”政策的背影及相关内涵 2
二、“营改增”对交通运输业的税负变化情况 3
三、“营改增”对交通运输企业的影响 5
1.大型交通运输企业将比小型交通运输企业获益更多 5
2.增加了交通运输企业的运营成本 5
3.取得合法合规的进项税抵扣发票才能抵扣进项税 5
4.营改增对交通运输业下游企业的影响 5
5.对如今交通行业大力推行“油改气”项目产生影响 6
四、应对措施与建议 7
1.对交通运输企业出台财政扶持政策 7
2.建设与“营改增”相适应的相关制度 8
3.完善会计核算方法 9
4.应尽量获取增值税专用发票 9
5.合理选择抵扣增值税时机及做好进项税抵扣准备 9
五、结语 10

2011年3月第十一届人大四次会议通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年（2011年—2015年）规划纲要》［1］在其第四十七章《加快财税体制改革》中明确提出，要“扩大增值税征收范围，相应减少营业税等税收”；并在第十七章第二节《完善服务业政策》中提出，要“结合增值税改革，完善生产性服务员税收制度”。2011年10月26日，国务院常务会议决定从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。
交通运输业属于作为典型的生产性服务行业，并作为先行于国民经济发展的基础行业又与现行增值税所涉及的行业有着密切的关系。将交通运输业纳入增值税的征收范围之内，不但能够增加国家的财政收入；而且有利于企业之间公平税负与公平竞争，更有效地促进有限资源的配置；还能够有利于与国际接轨，确立与现代市场经济体制相适应的规范化的增值税制度。
一、“营改增”政策的背影及相关内涵
为了进一步完善税收制度，支持现代服务业发展，2011年11月16日，财政部和国家税务总局发布经国务院同意的《营业税改征增值税试点方案》（财税[2011]110号）[2]，同时印发了《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2011]111号），2012年7月31日，财政部和国家税务总局公布全国第二批“营业税改征增值税”（简称“营改增”）试点方案，印发了《财政部国家税务总局关于在北京等8省市开发交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》（财税[2012]71号）[3]，将北京，天津市等8省市交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税纳入试点范围，明确从2012年1月1日起，在上海交通运输业和部分现代服务业等开展营业税改为征收增值税的试点。该“营改增”方案旨在通过将营业税改增值税，对增值税进项税抵扣（实质是对产品的增值税部分征税），降低企业的税收负担，是一项重要的结构性减税措施。
根据《营业税改征增值税试点方案》相关规定，交通运输业营业税与增值税的区别主要体现在征收基础和税率上的不同。首先，增值税与营业税均属于流转税：增值税是针对货物销售或提供劳务的增值额和货物进口金额为计税基础进行课税的一种流转税；营业税是针对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产所得的营业额为课税基础的一种流转税。另外，营业税是按营业收入计征，税率为营业收入的3%；增值税是按销售税款减去以成本为依据的进项税款计征，税率为11%。增值税是建立在以票控税、层层开票、环环抵扣的“链条式”管理的基础上征收的，增值税的税收不仅与纳税人的收入有关，还与纳税人可以获得抵扣的项目有关，可以抵扣的项目所占收入的比重直接影响到交通运输企业“营改增”后所要承担的税负。
我国现实行的“营改增”政策主要包括：（1）选择交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。其中本文所讨论的交通运输业包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输；（2）在现行增值税税率17%和13%两档税率的基础上，新增11%和6%两档低税率，交通运输业适用税率为11%；（3）试点纳税人原享受的营业税优惠政策，将根据增值税的特点进行调整，原归属试点地区的营业税收入改征增值税后仍属于试点地区，营业税改征的增值税由国家税务局负责征管。
二、“营改增”对交通运输业的税负变化情况
在现行的税收征管制度下，交通运输企业包括运输和仓储等业务，在实行“营改增”之前，存在着一些营业税重复纳税问题。税改后，虽然享受增值税抵扣的减税效应，但是企业也面临着新的问题和挑战，为了在研究税制改革政策的基础上更好的享受减税效用，相关企业已在积极改革经营发展模式。
根据调研分析[4]，交通运输企业“营改增”后税负增加相比较为严重，其主要原因包括以下几点：
1.税率明显提升。由之前的税率3%调整之后达到了11%，相对提高了8%，交通运输企业实行增值税以后，企业可以抵扣购买原材料成本的进项税来减少负税，而之前是所有的营业收入境内营业税。所以，营业税转增值税以后，企业要抵扣多少成本的进项税才能够真正达到减税的目的呢？下面根据不同的税率进行了简单的预测：交通运输业营业税率为3%，增值税率分别为17%、13%、11%和6%的情况下，企业可抵扣的直接成本占主营业务收入分别为83%、77%、73%和50%时，企业才能真正实现税减的目的。交通运输企业若按11%的税率来征收增值税，企业需抵扣的成本必须占营业收入的73%以上。否则，对交通运输企业来说实际上是增加税负而不是减少税负。然而在日常过程中，除燃油、轮胎、汽车修理以及运输设备的购置等成本能够抵扣外，其他能够抵扣的项目并不是很多，要实现这样的目标还是有一定难度的；
2.可抵扣项目难以获得抵扣凭证。在抵扣过程中，燃油成本、车辆维修费占据了成本结构中将近一般的比例，但在实际过程中难以获得抵扣凭证。如车辆维修常常发生在行车途中，因为车辆损坏而随时随地应急修理，无法取得能够抵扣的增值税专用发票，异地途中加油也是同样如此；
3.道路交通死亡人数所占比例较高的总运输成本，人力资源成本以及工作人员的工资都将是无法获得的扣除，企业的税负也随之大幅度增加。
三、“营改增”对交通运输企业的影响
1.大型交通运输企业将比小型交通运输企业获益更多
根据《增值税暂行条例实施细则》的规定[5]，接受交通运输服务的企业，若提供服务的交通运输企业属于一般纳税人，则进项税额可抵扣11%，若提供服务的交通运输企业属于小规模纳税人，则进项税额只能抵扣7%。这种税率差会使得满足一般纳税人认证资格的大型交通运输企业更受客户青睐，而小型运输企业往往会相对受到市场排挤。而小规模纳税人的进项税额为3%，进项税与销项税之间产生了4%的税差，这不利于行业的均衡发展。
冷琳的《改征增值税后交通运输业会计处理及税负变化》[6]（简称“冷文”）。冷文中举例，2月购进价值50万元的固定资产，可抵扣增值税8.5万元，但以后的会计期间还会购进这么大额的固定资产么？若其他条件不变，3月购入运输工具，则应缴的增值税进项税额为96796元，远高于2月的11769元。3月份合计缴税由税改前的29700元猛增到106475.6元。所以冷文中笔者建议，应尽快根据改革的需要，适时简并税率档次，制定并完善相关税收政策，不如统一小规模纳税人的进项税额率，以促进行业均衡发展。
2.增加了交通运输企业的运营成本
税负提高了之后，明显挤压了企业的利润空间，影响了交通行业的正常发展，尤其是在当前人工。燃料成本等不断在上升、铁路动车加密、私家车快速增长的情况下，道路客货运输企业经营的难度也在随之逐渐加大。
3．取得合法合规的进项税抵扣发票才能抵扣进项税
营业税改增值税后，进项税的取得对于执行《试点办法》的增值税纳税人非常重要，纳税人首先要注意防范的纳税风险就是进项税额抵扣凭证是否合法合规。否则，进项税额可能得不到抵扣而导致多交税款。根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称《实施办法》）第二十二条和二十四条规定，将法规允许和不允许进项税额从销项税额中抵扣抵扣的情形进行了整理。
4. 营改增对交通运输业下游企业的影响
（1）促进下游企业分工细化。增值税实行道道征税，每一道流转环节应纳增值税等于该道环节销项税额减去上道环节已纳税额。因此，若是上道环节不纳税或者少纳税，则该道环节增值税就不能抵扣或者得不到充分抵扣。虽然试点之前允许企业外购运输劳务按照7%进行增值税抵扣，但仍然抵扣不充分，许多企业基于外购运输服务的营业税负担问题，不愿意将运输环节从本企业分离，更愿意自行提供所需服务而非外购服务，导致运输服务内部化，不利于服务业的专业化分工和服务外包发展。试点之后，由于外购运输服务负担的增值税可以抵扣，一些生产制造企业向外分离运输等业务的意愿越来越强烈。营业税改征增值税对深化专业分工、提高创新效率的激励和引导效应正在逐步显现。
（2）有利于下游企业产品价格下降。“营改增”实施之后，下游企业及消费者也可能得到实惠。比如物流公司，如果征收营业税，就是直接把营业额乘上税率。如果这一年企业买了一辆车子，虽然车子本身已经交过增值税，但也没法抵税。而营业税改征增值税之后，车价中所包含的增值税就可以扣减，这就意味着企业成本会下降，对老百姓来说也有好处，即服务不重复征税，企业整体税收负担减轻，产品的价格也就有了松动的空间。
5.对如今交通行业大力推行“油改气”项目产生影响
目前，由于对运输车辆使用汽油和使用天然气的可抵扣税率不同（前者按17%抵扣，后者按13%抵扣），以柴油和CNG（压缩天然气）为例，目前柴油价格大概为7.6元/升，CNG价格为4元/立方米，车辆“油改气”后约节约成本20%。实施“营改增”后，当市场油气价格相差不大时，将会影响运输企业推广使用清洁能源的积极性，延缓“油改气”项目的实施步伐，不利于交通行业的绿色发展。
总之，“营改增“以总体上来看是税种科学化，合理化的很好途径。但是营业税的改革对交通运输企业的影响需结合企业具体业务情况来分析。基本可以概括为：营业税改征增值税直接影响企业的营业利润水平，加重了增值税税负，也间接影响着企业的利润。
四、应对措施与建议
“营改增”对于交通运输企业而言是机遇与挑战并存。在试点开始阶段，部分企业会由于生产周期、成本结构等原因，进项税额较少，加上试点范围有限，从非试点地区无法取得增值税专用发票，因此出现税负增加的情况。所以如何让企业适应国家税制改革的大潮、如何让企业通过”营改增“，为自己创造更大的利润，也将成为目前绝大多数企业领导者和财税人员高度关注的焦点。相关建议如下[8]：
1.对交通运输企业出台财政扶持政策
“营改增”试点方案的指导思想和基本原则是支持现代服务业发展的，试点行业总体税负不增加或略有下降。交通运输业与国民经济息息相关，是推动国民经济和社会发展的基础性、先导性产业。建议针对交通运输企业的行业特点，制定出相应的扶持政策。比如，对交通运输企业由于“营改增”带来的税负增加部分，请求财政采取特别政策予以返还，或者在计征时采用简易征收的办法。目前，上海市针对交通运输企业税负上升问题实施了适当的财政补贴，或者按3%的增值税征收率实行简易征收，以此来应对由于“营改增”给交通运输企业所造成的税负上升问题，切实通过转换税制以达到减轻税负的目的。
争取税收优惠政策，在改革试点期间，为保持现行营业税优惠政策的连续性，对现行部分营业税免税政策，改征增值税之后继续予以免征；为了保持增值税抵扣链条的完整性，对现行部分营业税减免税优惠，调整为增值税即征即退政策；对税负增加较多的部分行业，给予适当的税收优惠。企业应当在试点期间充分研究优惠政策，尽可能的享受税收优惠。对于被纳入“营改增”范围的企业来说，应积极响应政府部门的相关建议，督促各有关部门落实税收优惠并加强自身的融资、投资管理，为“营改增”顺利实施创造有利条件，改善不利影响。其中，交通运输一部分企业涉及公益事业，例如城市公共交通、交通基础设施等，在实行营业税期间，大多享受了减免政策，在改征增值税之后应该认真梳理，利用好过渡性的政策，紧紧抓住税制优惠的机会，积极寻求财政部及相关部门的财政补贴和相应扶持。
2.建设与“营改增”相适应的相关制度
首先是根据税务局试点工作的需求，构建合理的组织架构，成立试点的领导小组和应急领导小组，并且制定试点工作的相关应急方案；其次是建立双向同步汇报制度，定期收集和汇总各种典型的税收问题，并以书面的形式上报上级税务机关；再次是建立例会制度模式，每周定期召开工作例会，由各个工作小组汇报工作的落实情况和沟通协调遇到的各种问题，然后总结当期的工作和做好下一期的准备工作；最后是实行分层分类的培训模式，鉴于营业税改增值税的时间较紧，而纳税试点范围的企业户数较多，短时间内难以做好改革的专业效果，因此，税收改革的同时要采用分层分类的培训模式，有税务局负责设置培训地点，分类别和分场次培训相关的小规模纳税人，以提高培训政策辅导的针对性，即组织企业相关人员学习增值税纳税的相关知识，对增值税纳税相关问题进行系统的培训，帮助他们顺利完成新的纳税环境下的知识更新熟悉相关的法律规定，充分利用现行的增值税纳税政策，为企业按时足额缴纳增值税奠定坚实的基础。
3.完善会计核算方法
增值税纳税实务的基础是建立健全合理的会计核算制度，特别是涉及税务会计处理方面，相关项目的会计核算等。只有从制度上进行有效的转变，才能保证增值税纳税实务的有效进行。首先，进一步强化收入的管理，避免因为收入分类或者计算不准确而提高计税依据，导致多缴纳税款；其次，进一步喜欢会计核算的各项工作，合理地进行分类，设立专题，研究业务的性质和税率的核算，以提高划分类别的能力，强化类别分类进行会计核算；最后，逐步完善成本核算制度，尤其应该强化可抵扣进项收入的管理，经常关注国家政策，关注信息，适时地选择合理的投资时机、纳税方式以及供应商，充分挖掘内部潜力，千方百计寻找抵扣税项。抵扣在国内一般意义上讲即增值税抵扣，增值税抵扣：应交的税费=销项税-进项税。抵扣的项目允许其抵扣额在税前的利润中减掉，我国从1994年税制进行改革，实行的增值税体质，企业销售货物和应税劳务都要按照一定的税率交纳税款，有17%、13%、6%等，这就是增值税的销项税；然而购进货物时，对方也会给你出具购进货物的增值税专用发票（前提是一般纳税人），这个发票上所标的进项税就是可以抵扣当期应交增值税销项税的进项税额，销项税减进项税就等于当期应交的增值税。
4.应尽量获取增值税专用发票
交通运输企业在采购供应商的服务或购进固定资产时，应尽可能的取得增值税专用发票，这样才能享受增值税进项税抵扣的政策。如果交通运输企业采购的是小规模纳税人提供的货物运输服务，为了达到抵扣的效果，可以要求小规模纳税人依照法律的规定向当地的主管税务机关申请代开增值税专用发票，这样交通运输企业就可以达到抵扣进项税的效果，从而能降低税收负担。
5.合理选择抵扣增值税时机及做好进项税抵扣准备
国家税务总局发布了《关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》[9]（下称《通知》），将增值税专用发票、公路运输业统一发票、机动车销售统一发票（简称“三票”）和海关进口增值税专用缴款书（简称“一书”）等扣税凭证的抵扣期限延长到开具之日起180日内，并就与此相关的一些问题进行了明确。《通知》规定，增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的三票，应在开具之日起180日内办理认证，并在认证通过的次月申报抵扣；实行先比对后抵扣管理的一般纳税人，应在一书开具之日起180日内报送《海关完税凭证抵扣清单》申请稽核比对；未实行此管理办法的，应在开具之日起180日后的第一个纳税申报期结束以前，申报抵扣。
对于开具增值税专用发票和取得增值税专用发票，交通运输企业应控制好时点。增值税取代营业税后，交通运输企业可以进行相应的纳税筹划，根据当期的增值税销项税额，合理地选择采购时机，实行增值税销项税额和进项税额的相互配比，从而避免提前缴纳增值营改增”之后对企业的高效管理和规范运营等方面提出了新的挑战。
交通运输企业存量资产数量庞大、品种较多、规格繁杂、使用期限长，并且流动性相对较大，存放地点不够稳定，如汽车、飞机、管道等运输设备，自身还携带着燃料，动力等大量的存量资产，其流动性也给资产盘点和清理等带来诸多不便。所以，交通运输企业应当提前做好存量资产清理，落实各种存量资产的购货资料，从而做到账账、账实、账表相符，为存量资产进项税的抵扣做好充分地准备工作。
五、结语
如今，我国的交通运输企业在此次改革的潮流中，现阶段正处于税改试点阶段的关键时期，对于已经纳入税改试行阶段的企业，应该要在税制转型的过程中不断提高企业的精细化核算做好相关增值税的纳税筹划，有效的降低流转税负。对于本次改革未纳入税改行列的企业，也应该有相对的警觉性，也要充分认识到营业税改征增值税已经是大势所趋，应该未雨绸缪，在还有充分时间利用税改前的机遇及时强化企业内部的管理，集合财务部门认真核算并且分析各自企业的财务内部成本结构，规范企业经营过程中所产生的各种原始票据，做好具体的纳税筹划方案，才能使得企业立于不败之地！
参考文献：
[1]在第十一届人大四次会议通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年（2011年—2015年）规划纲要》在其第四十七章《加快财税体制改革》中明确提出，要“扩大增值税征收范围，相应减少营业税等税收”； 第十七章第二节《完善服务业政策》中提出，要“结合增值税改革，完善生产性服务员税收制度”
[2]财政部，国家税务总局关于在上海市开展交通运输业和蝙蝠侠的范围营业税改征增值税试点的通知，2011-11-16
[3]财政部，国家税务总局关于在北京等8省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知，2012-7-31
[4] 潘文轩，企业“营改增”税负不减反增现象分析[J].商业研究，2013(01):145-150
[5] 韩春梅，卫建明，论“营改增”税制改革对企业的影响[J].辽宁省交通高等专科学校学报，2011-13(6):28-30
[6]冷琳，《改征增值税后交通运输业会计处理及税负变化》[J].（简称“冷文”），《财会月刊》，2012（4）
[7] 叶彬，关于营改增对道路交通运输行业影响的调研报告[R].2012-10
[8] 常晋，“营改增”对交通运输业的税务影响及对对策分析[J].中外投资，2013(2):130-132
[9]国家税务局，《关于调整增值税抵扣凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）

2014.3.18修改意见：
1、在文章定稿之前，修改意见不得删除
2、文章结构可行。`
3、请在文中的批注部分进行修改

2014.4.17修改意见：
1、文章可以定稿
准备下列问题进行答辩：
1、营改增后，运输企业车辆报废对税收如何影响？
2、营改增过度时期，请解释：差额征税销售收入和销项税额的确定
3、交通运输业包含哪些子类？