增值税(OVER).doc

增值税税收政策运用与税收筹划

第一部分 增值税税收政策运用

（一）商业折扣、现金折扣和销售折让的税收待遇一致吗？
商业折扣是指为扩大销售数量，鼓励客户多购商品等原因而对购买者在价格上给予的优惠。给予这种优惠的出发点是诱导现时的或潜在的购买者购买商品。
现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。给予这种优惠的出发点是为了尽快收回货款，减少经营风险。
商业折扣与现金折扣相比较，存在以下区别和联系：
第一，从采取的销售方式来看，商业折扣可以适用于所有的销售方式，但现金折扣只能适用于赊销这一销售方式。
第二，从发生的时间来看，商业折扣既可以发生在销售前，也可以发生在销售后，但现金折扣只能发生在销售后。虽然现金折扣在销售前承诺现金折扣条件，但现金折扣的实现时间却在销售后。
第三，从主动权的角度来说，商业折扣的主动权（包括政策的制定和实施）掌握在销售方，而现金折扣的制定权虽然掌握在销售方，但购货方能否享受现金折扣取决于自己即购买方，而不是另一方即销售方。
第四，从能否冲减增值税应税收入来看，商业折扣如果发生在销售前，可以冲减应税收入，如果发生在销售后，则不能冲减应税收入。因为销售额和折扣额无法在同一张发票上注明。而现金折扣虽然在销售前已经确定，但能否享受仍具有不确定性，因此不能冲减增值税应税收入。
现金折扣一般用符号“折扣/付款期限”表示。例如买方在10天内付款可按售价给买方2%的折扣，用符号“2/10”表示，在10天至20天内付款按售价给予1%的折扣，用符号“1/20”表示，在20天至30天内付款，则不给折扣，用符号“n/30”表示，符号“n/30”也表示付款期限为30天，购货方超过30天付款，按日加收违约金。
例如：某制药厂在2004年8月9日销售一批商品600件，增值税发票上注明售价6万元，增值税额1.02万元。制药厂为了及早收回货款而在合同中规定符合现金折扣的条件为：2/10、1/20、n/30。购货方超过30天付款，按日加收5‰违约金。
1.制药厂会计处理
（1）8月9日销售实现时，应按总售价作收入处理
借：应收账款 70 200
　　 贷：主营业务收入 60 000
应交税金—应交增值税（销项税额）10 200
2.如果8月15日购货方付清货款，则按应收账款70 200元的2%享受现金折扣1 404元（70 200×2%），实际付款68 796（70 200－1 404）元，应作如下会计处理
借：银行存款 68 796
财务费用 1 404
贷：应收账款 70 200
3.如果8月26日购货方付清货款，则应享受的现金折扣为702元（70 200×1%），实际付款69 498元，应作如下会计处理
借：银行存款 69 498
财务费用 702
贷：应收账款 70 200
4.如果购货方在8月底才付款，则应按全额付款，应作如下会计处理
借：银行存款 70 200
贷：应收账款 70 200
5.如果购货方在9月19日才付款，除了应按全额付款，还应支付违约金3 510元（70 200×5‰×10），应作如下会计处理
借：银行存款 73 710
贷：应收账款 70 200
主营业务收入 3 000
应交税金—应交增值税（销项税额）510
（二）购货方会计处理
1．如果8月15日付清货款，则按应付账款70 200元的2%享受现金折扣1 404元（70 200×2%），实际付款68 796（70 200－1 404）元，应作如下会计处理
借：应付账款 70 200
贷：银行存款 68 796
财务费用 1 404
2.如果8月26日付清货款，则应享受的现金折扣为702元（70 200×1%），实际付款69 498元，应作如下会计处理
借：应付账款 70 200
贷：银行存款 69 498
财务费用 702
3.如果8月底才付款，则应按全额付款，应作如下会计处理
借：应付账款 70 200
贷：银行存款 70 200
4.如果在9月19日才付款，除了应按全额付款，还应支付违约金3 510元（70 200×5‰×10），应作如下会计处理
借：营业外支出 3 510
应付账款 70 200
贷：银行存款 73 710
对于支付的违约金3 510元，如果不能取得增值税专用发票，则账务处理为：
借：库存商品 3 000
应交税金—应交增值税（进项税额）510
贷：银行存款 3 510
现金折扣是企业为了尽快回笼资金而发生的理财费用，在实际发生时计入财务费用。但在实际工作中应该注意的问题是：
现金折扣是针对含税收入的折扣，即包括应收取的增值税税额。销货方由于销售额和折扣额无法在同一张发票上注明，因此不能冲减增值税应税收入和销项税额，支付的现金折扣全额计入财务费用，在所得税前扣除 ；购货方享受的现金折扣冲减财务费用，相应增加应纳税所得额。
会计制度要求现金折扣额计入财务费用，但在计算所得税税前扣除时，应参照是否符合经营常规和会计惯例是否与正常的销售价格相差太大，有否有转移定价之嫌。如果确定存在关联企业之间转移利润，原则上应视同捐赠，应当确认非公益性质的捐赠支出，不允许在所得税前扣除；如果购买方是销售方的股东，销售方所作的让步应当推定为企业对股东的分配，按照《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发［2000］118号）第一条第（二）项的规定处理，即“被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额”。
销售折让是指企业由于产品质量、规格等不符合要求而对购买者在价格上给予的优惠。
对于《进货退出或索取折让证明单》，规范性的文件主要有《增值税专用发票使用规定》（国税发［1993］150号）和《国家税务总局关于进一步做好增值税纳税申报“一窗式”管理工作的通知》（国税函［2003］962号），归纳起来主要有以下几点：
第一，证明单的基本联次为三联，第一联为存根联，由税务机关留存备查；第二联为证明联，交由购买方送销售方作为开具红字专用发票的合法依据；第三联由购货单位留存。
第二，证明单必须由税务机关开具，并加盖主管税务机关印章，不得将证明单交由纳税人自行开具。
第三，证明单必须由购货单位向主管税务机关申请开具，并且由购货单位自行转交销货单位。
税务机关有权要求购货单位，必须在一个月内持销货单位开具的红字专用发票核销证明单，以防止购货单位不及时作进项税额转出，造成不纳税或少纳税的偷税行为。
第四，证明单的开具条件是购货单位已将发票联做账务处理，无法退回给销货单位。
税务机关有权要求购货单位必须在该专用发票抵扣联认证后，才能申请开具证明单，以确认证明单对应的专用发票不是虚假发票。
第五，证明单的开具范围是退货或折让，不包括折扣。
折让是指企业由于产品质量、规格等不符合要求而对购买者在价格上给予的优惠。折扣是指为扩大销售，鼓励客户多购商品或尽早收回货款等原因而对购买者在价格上给予的优惠。返利就属于一种特殊的折扣。
销售前的折扣要求必须在同一张发票上注明，才可以冲减销售收入，销售后的折扣，不允许按冲减销售收入后的金额计算增值税。
还需要注意的是，证明单的开具原来只适用于购买时取得增值税专用发票的情况，但在税收征收管理的实践中，已开始扩大到购买时取得普通发票的情况。
不论是增值税一般纳税人，还是增值税小规模纳税人，或者是非增值税纳税人，如果以普通发票购入货物，次月发生退货或折让无法退回原发票联时，销售方税务机关一般要求必须取得购货方主管税务机关开具的证明单，作为冲减销售额和开具红字专用发票的依据，否则不予以退还货款或折让款。
由于目前没有明确的规定，限定只适用于专用发票，因此购货方税务机关从自身的角度出发，一般同意开具证明单，顺利解决企业间的经济纠纷。
（二）无偿捐赠、买一赠一、捆绑销售、赠送小礼品、有奖销售、销售返券、返现金等特殊交易行为如何进行会计处理？都属于视同销售吗？
1. 无偿捐赠与买一赠一
法律意义上的无偿赠与是指出于感情、敬慕、崇拜、仁慈或其他冲动而做出的无私慷慨行为。赠与是赠与人向受赠人的财产转移，但不是出于利润动机的正常交易。
“买一赠一”的促销行为是指在销售主货物的同时，赠送从货物的行为，这种赠送是出于利润动机的正常交易。
“买一赠一”与无偿赠与相比，存在以下几点本质差异：
第一，无偿赠与可以附加义务，也可以不附加义务，并且这种义务一般不是财产义务，多为附条件的义务或附期限的义务。而“买一赠一”必须附加义务，并且这种附加义务必须是财产义务。更重要的是，无偿赠与附加的财产义务不能超过赠送财产的价值，而“买一赠一”附加的义务远大于赠与财产的价值。一般而言，作为赠品的从货物的价值远小于主货物的价值，如10%以内。以微波炉（价值500元）与餐具（价值20元）为例，购买餐具赠送微波炉属于附加义务的无偿赠与，购买微波炉赠送餐具则属于“买一赠一”；
第二，对于赠与财产的质量，根据《中华人民共和国合同法》第一百九十一条规定：“赠与的财产有瑕疵的，赠与人不承担责任。附义务的无偿赠与，赠与的财产有瑕疵的，赠与人在附义务的限度内承担与出卖人相同的责任”，即质量问题不能完全得到赔偿，而“买一赠一”赠送的财产如果出现质量问题，根据《中华人民共和国合同法》第一百一十一条的规定：“受损害方根据标的的性质以及损失的大小，可以合理选择要求对方承担修理、更换、重作、退货、减少价款或者报酬等违约责任”，即赠与人应承担完全责任，消费者能够得到完全赔偿。还是以微波炉与餐具为例，购买餐具赠送的微波炉如果发生质量问题，赔偿金额不能超过餐具的市场售价，而购买微波炉赠送的餐具如果发生质量问题，赔偿金额不受微波炉市场售价的限制。
第三，对赠与行为行使撤销权的时间，“买一赠一”适用《中华人民共和国民法通则》第一百三十五条的规定：“向人民法院请求保护民事权利的诉讼时效期间为二年，法律另有规定的除外”。其中法律另有规定的除外是指出售质量不合格的商品未声明的”，“诉讼时效期间为一年”。而无偿赠与适用《中华人民共和国合同法》第一百九十二条的特殊规定：“赠与人的撤销权，自知道或者应当知道撤销原因之日起一年内行使”。第一百九十三条还规定：“因受赠人的违法行为致使赠与人死亡或者丧失民事行为能力的，赠与人的继承人或者法定代理人可以撤销赠与。赠与人的继承人或者法定代理人的撤销权，自知道或者应当知道撤销原因之日起六个月内行使”。
从上述分析中可以看出，“买一赠一”不属于无偿赠送，应属于有偿赠送，类似于成套、捆绑销售。但不同的是，没有将主货物与赠品包装到一起，而是分开包装，有时还会允许消费者选择等值赠品，因此应将“买一赠一”界定为销售前的实物折扣，不能适用《中华人民共和国增值税暂行条例》第四条第八款的规定，将实物折扣认为是“将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人”，即不能作为视同销售处理，因此对赠品不能再次征税，对赠送的赠品应作为销售成本的组成部分在所得税税前扣除。
实例分析。某手机厂商为扩大销售的需要，对外宣传购买××型号手机一个，赠送品牌电池一个。假定手机售价3861元，成本3600元，电池售价51元，成本20元，则相关的会计处理为：
借：现金 3 861
贷：主营业务收入—××手机 3 300
应交税金—应交增值税（销项税额）561
借：主营业务成本 3 620
贷：库存商品—××手机 3 600
库存商品—电池 20
从增值税的链条来说，企业生产（销售）手机有对应的进项税额和销项税额，但生产（销售）电池只有进项税额而没有销项税额，表面上不合理，其实电池的销项税额隐含在手机的的销项税额当中，只是没有剥离出来而已。因此对于赠品的进项税额应允许其申报抵扣，赠送赠品时也不应该单独再次计算销项税额。
实际工作中应注意，”买一赠一”销售形式应符合一定的形式要件：
第一，有公司内部销售协议，作为开展活动的依据，同时明确活动的起止时间；
第二，在发票上注明赠送物品的名称，赠品价值从商业秘密的角度出发可以不注明；
第三，在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上保持一致。
还需要注意的是，“买一赠一”的内部协议有时候没有规定活动开展的具体时间，只是规定开展“买一赠一”的具体条件。例如，某乳品公司规定酸奶如果在超市中存放超过10天仍然没有出售，便实行“买一赠一”，实质上是半价出售，但不同的是可以扩大销售数量，还可以隐藏降价的真实原因，将损失减少到最低限度。
2.有奖销售的促销行为如何进行税务处理？
一般的讲，有奖销售的促销行为，是指商业企业为扩大销售，对消费者承诺在购买商品后参加抽奖的促销行为。抽奖一般采取即开型也有部分采取时候集中开奖的。抽奖的奖品一般为实物奖品，有时也有现金奖品，但根据《中华人民共和国反不正当竞争法》第十三条的规定，经营者不得“利用有奖销售的手段推销质次价高的商品”，“抽奖式的有奖销售，最高奖的金额不得超过五千元。”
有奖销售与一般的降价销售相比，存在以下异同：
第一，有奖销售和降价出售的优惠额在销售前虽然都已经明确公告，但销售实现后有奖销售的优惠金额带有随机性，甚至为零，但降价出售的优惠金额则真正落实到消费者手中；
第二，有奖销售要求必须先按照公布价格缴款，而降价销售则允许按照扣减折扣金额的折扣价格缴款；
第三，有奖销售应按照公布价格开具发票，而降价销售可以按照扣减折扣金额的折扣价格开具发票；
第四，有奖销售的应税收入应为不扣减奖品支出的公布价格，而降价出售的应税收入应为扣减折扣金额的折扣价格，即有奖销售的销售额高于降价销售的销售额；
第五，有奖销售的奖品支出属于业务宣传费，在所得税前属于限定条件扣除的项目，有可能不能完全在所得税前扣除，而降价销售的折扣金额发生在销售前，允许作为收入的抵减项目在所得税前全额扣除；
第六，降价销售给予消费者的优惠因为直接冲减了应税收入，不需要扣缴个人所得税，而有奖销售给予消费者的优惠因为没有冲减应税收入，需要按照“偶然所得”扣缴个人所得税。
①如果个人所得税由商业企业承担，则奖品的价值为税后所得，必须先还原再计算应扣缴的个人所得税。应扣缴的个人所得税计算公式为：奖品金额÷（1-20%）×20%
②如果个人所得税由中奖自行承担，则奖品的价值为税前所得，不需要还原直接计算应扣缴的个人所得税。应扣缴的个人所得税计算公式为：奖品金额×20%
例如，某手机销售商场开展有奖销售方式促销手机，奖金的最高金额为3000元，最低为5元，中奖率为60%，奖品全部为现金，个人所得税由企业承担。某消费者购买一款手机，标价2808元，获得奖金100元，则相应的会计处理为：
①购买手机缴款时：
借：现金 2 808
贷：主营业务收入 2 400
应交税金—应交增值税（销项税额）408
②开具发票作为保修凭证时，按照2 808开具普通发票。
③获得奖金时：
借：营业费用 100
贷：现金 100
④承担个人所得税时：
借：营业外支出 25
贷：应交税金—应交个人所得税 25
* 25 = 100÷（1-20%）×20%
上述业务中如果个人所得税由消费者自行负担，则会计处理③和④应合并为：
借：营业费用 100
贷：现金 80
应交税金—应交个人所得税 20
* 20 = 100×20%
在实际工作中还应特别注意的是，一些人以税收筹划为名，对有奖销售进行如下包装：
第一、消费者按照公布价格缴款；收款部门在销货凭证上盖章作为抽奖凭据；
第二，消费者凭抽奖凭据抽奖参加抽奖，并领取奖品；
第三，收款部门按照扣减奖品支出的余额开具发票，并分别注明公布价格和折扣金额；
第四，会计部门按照扣减奖品支出的余额确认收入，不将奖品支出确认为营业费用。
该税收筹划的重要变化是将开具发票的时间由收款时递延到收款并且抽奖后，将不确定的奖品支出变成确定的奖品支出。但从税法的角度出发，判断商业折扣是否具有确定性的时间，是在销售时而不是在开具发票时。虽然在开具发票时分别注明了公布价格和折扣金额，但仍然属于以合法形式掩盖非法目的，经济业务的实质并没有发生改变。
该税收筹划的实质是故意混淆了抽奖支出与实物折扣的区别。实物折扣是冲减销售收入，改变销售收入金额，少计算增值税销项税额，进而影响计算有关费用在税前扣除的扣除限额。而抽奖支出应是在不改变销售收入金额的前提下，从收入中扣除其支出，并且扣除时还应计算所得税税前扣除限额，在限额范围内据实扣除。同时还由于将奖品支出有赠送改变为折扣，少扣缴个人所得税，这也是不允许的。
3.返还部分现金的促销行为如何进行税务处理？
一般的讲，返还部分现金的促销行为，是指消费者在购买商品以后，再从销售者取得现金的销售行为，一般适用于价值较高的家用电器的销售。
例如，某百货商场销售空调，含税零售价为2 808元，为扩大销售决定降价出售，折扣价格为2 691元，实际降价117元，则相关的会计处理如下：
借：现金 2 691
贷：主营业务收入 2 300
应交税金—应交增值税（销项税额）391
但是，如果企业采取返还现金的促销方式，缴款2 808元购买空调一台，在服务台赠送红包117元，实际价格为2 691元，则相应的会计处理为：
①服务台每天领取现金时：
借：其他应收款——××
贷：现金
②消费者购买商品时：
借：现金 2 808
贷：主营业务收入 2 400
应交税金—应交增值税（销项税额）408
③服务台返还现金时暂不处理，但下班前结账后将现金交回时：
借：营业外支出—返还现金
现金
贷：其他应付款—××
从上述会计处理我们可以看出，一般的降价销售与返还现金的促销方式相比存在以下几点本质不同：
第一，前者要求直接按照折扣价格2 691元缴款，而后者要求先按照公布价格2 808元缴款，再返还部分现金117元，实际取得现金2 691元；
第二，前者申报的应税收入应为扣减销项税额和折扣金额后的折扣价格2 300元；而后者申报的应税收入应为扣减销项税额但未扣减返还现金的公布价格2 400。虽然返还现金的促销行为迎合了一部分消费者的消费心理，扩大了销量，但税负却同时增加了，可能出现赔本赚吆喝；
第三，前者只能按照含税折扣价格2 691元开具发票，而后者如果需要开具发票，应按照含税公布价格2 808元开具发票。
需要注意的是，商业企业返还的现金因为属于回扣支出，按照《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函[1997] 472号）的规定，“纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支”。因此商业企业如果开展返还现金的促销行为，在申报年度所得税汇算清缴时必须按照返还的现金金额进行纳税调整，调增应纳税所得额。
但需要指出的是，赠送的现金红包，更多的是由驻店代表直接返还，与零售企业无关，从而将纳税调整的税务风险，由零售企业转移到驻店的生产销售单位，手段更为隐蔽，需要引起特别注意。
（三）销售返利等业务如何进行会计处理？税收待遇如何？可以开具红字增值税专用发票吗？
销售返利是指生产企业为鼓励经销商的销售积极性，销售前承诺当年度销售数量或金额累计达到一定数额后，事后兑现给购货方一定报酬的一种奖励办法，实质上是一种销售后的商业折扣，而税法只允许从收入总额中扣除销售前的商业折扣，因此支付销售返利的销货单位不允许从收入总额中扣除销售返利，也不允许将销售返利作为销售费用在所得税前扣除。
销售返利与一般的商业折扣相比，主要存在以下几点区别：
第一，一般的商业折扣既可以发生在销售前，也可以发生在销售后，但销售返利的承诺发生在销售前，但实际兑现发生在销售后。
第二，一般的商业折扣是针对单笔销售业务的，发出货物时有可能收到货款，也有可能没有收到货款，而销售返利是针对年度累计销售数量或金额的，发出货物时必须收到货款。
第三，两者虽然在销售前都具有明确的金额和比例，但一般的商业折扣在购买时均能享受，而销售返利采取的是超额累进的奖励办法，如果销售数量或金额达不到最低数额则不能享受，即使超过最低数额，也要根据实际销售数量或金额进行计算，在销售前只能合理预计，不能准确计算。
例如：某饮料公司的正常批发价为117元/箱（含税），全年购买数量在10万箱的商业企业可享受销售返利，其中10万箱至15万箱享受0.1%，15万箱至20万箱的部分享受0.15%，B企业全年购买18万箱。
（一）饮料公司的相关会计处理为：
1、饮料公司对外销售时，不得从收入总额中扣除预先承诺的销售返利，必须按照包含预先承诺的销售返利的金额确认分别销售收入和销项税额。
借：银行存款 21 060 000
贷：主营业务收入 18 000 000
应交税金—应交增值税（销项税额）3 060 000
2、饮料公司在对外销售实现后应贯彻权责发生制和配比性原则，预提销售返利。
借：营业费用
贷：预提费用—销售返利
注：按照高估费用或损失的原则，应该按照较高的比例作为计提基数。
3、用货币支付销售返利时
借：预提费用—销售返利 22 815
贷：银行存款 22 815
*22 815 ＝ 117×（150 000×0.1% ＋ 30 000×0.15%）
纳税申报时，由于支付的返利不允许在所得税前扣除，因此支付的返利既不允许从收入总额中扣除，也不允许作为销售费用在所得税前扣除，应按照当年实际计提的销售返利调增应纳税所得，注意不是实际支付的销售返利。
（二）商业企业的相关税收分析和会计处理：
1、根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发［2004］136号）的规定：“应冲减进项税金的计算公式调整为：
当期应冲减进项税金＝当期取得的返还资金/（1＋所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率”
2、商业企业收到上一年度返利属于资产负债表日后可调整事项，必须按照按照资产负债表日后事项的相关规定进行账务处理和纳税申报，不能简单的都作为收到年度的事项进行账务处理和纳税申报。
3、一月份收到货币返利时，如果购买的商品已经全部销售完毕，则：
借：银行存款 22 815
应交税金—应交增值税（进项税额）3 315（红字）
贷：以前年度损益调整—主营业务成本 19 500
4、一月份收到货币返利时，如果购买的商品已经销售60%，40%部分还未销售，应按照已售数量与库存数量进行分摊，不考虑销售价格的差异，则
借：银行存款 22 815
应交税金—应交增值税（进项税额）3 315（红字）
贷：库存商品—×××商品 7 800
以前年度损益调整—主营业务成本 11 700
5、如果生产企业将销售返利由货币支付改为返还等额饮料195箱，并开具增值税专用发票（注明货款金额19 500元、税款3 315元），则相应的会计处理如下：
借：库存商品 19 500
应交税金—应交增值税（进项税额） 3 315
应交税金—应交增值税（进项税额转出） 3 315（红字）
贷：库存商品—×××商品 7 800
以前年度损益调整—主营业务成本 11 700
关于销售返点相关业务的税务处理应当依据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》国税函[2006]1279号文件规定处理：“纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。”
四、企业如何办理增值税直接减免、即征即退、先征后返优惠手续？如何计算具体数额？会计上处理如何？所退还的税款需要交纳企业所得税吗？
（一）增值税直接减免、即征即退、先征后返政策应用与案例分析
1.即征即退实例分析：
某软件企业当月共计取得软件开发收入200万元，硬件销售收入100万元，购买软件开发用材料和硬件耗材90万元，取得的增值税专用发票注明的税额为15.3万元。则当月应退增值税的计算过程如下：
1、销售软件开发应纳增值税的销项税额
=软件开发收入×17% =2 000 000×17%
=340 000（元）
2、销售软件开发应负担增值税的进项税额
=153 000÷（2 000 000＋1 000 000）×2 000 000
=102 000（元）
3、销售软件开发应纳增值税税额
=340 000－102 000=238 000（元）
4、销售软件开发应负担增值税税额
=2 000 000×3%=60 000（元）
5、销售软件开发应退增值税税额
=238 000－60 000=178 000（元）
2002年实际收到退税款时,企业作如下会计处理,但该项免税收入免征企业所得税。
借：银行存款 178 000
贷：补贴收入 178 000
2. 增值税直接减免、即征即退、先征后返会计处理
《财政部关于减免和返还流转税的会计处理规定》1995年01月24日 财会字【1995】第006号：“企业实际收到即征即退、先征先退、先征税后返还的营业税、消费税，借记“银行存款”科目，贷记“产品销售税金及附加”“商品销售税金附加”“营业税金及附加”等科目。对于直接减免的营业税、消费税，不作帐处理。企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税，借记“银行存款”科目，贷记“补贴收入”科目。对于直接减免的增值税，借记“应交税金---应交增值税（减免税款）”科目，应增设“补贴收入”科目。企业应在“应交增值税明细表”“已交税金”项目下，增设“减免税款”项目（８行），反映企业按规定减免的增值税款，应根据“应交税金---应交增值税”科目的记录填列。”　　
3.所退税款是否需要交纳企业所得税应当看具体的文件规定。
五、增值税出口退税如何计算，会计上处理如何？其退还的增值税需要缴纳企业所得税吗？免抵的增值税需要作为城建税与教育费附加的计税依据吗？
1.增值税出口退税计算实例分析：
某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，出口货物的征税税率为17%，退税税率为13%。
2003年4月的有关经营业务为：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元，货已验收入库。上月末留抵税款3万元；本月内销货物不含税销售额100万元；收款117万元存入银行；本月出口货物的销售额折合人民币200万元，试计算该企业当期的“免、抵、退”税额。
（1）当期免抵退税不得免征和抵扣税额=200×（17%-13%）=8（万元）
（2）当期应纳税额
=100×17%-（34-8）-3=17-26-3=-12（万元）
（3）出口货物“免、抵、退”税额
=200×13%=26（万元）
（4）按规定，如当期末留抵税额≦当期免抵税额时：
当期应退税额=当期期末留抵税额
即该企业当期应退税额=12（万元）
（5）当期免抵税额
=当期免抵退税额-当期应退税额
当期免抵税额=26-12=14（万元）
借：应收出口退税---增值税 26
应交税金---应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额） 14
贷：应交税金---应交增值税（出口退税） 12
借：产品销售成本 8
贷：应交税金---应交增值税（进项税额转出） 8
2.关于退还的增值税是不需要缴纳企业所得税
政策依据是《国家税务总局关于企业出口退税款税收处理问题的批复》国税函【1997】21号文件：“企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交增值税税金，不并入利润征收企业所得税。生产企业委托外贸企业代理出口产品，凡按照财政部《关于消费税会计处理的规定》（[93]财会字第83号），在计算消费税时做应收帐款”处理的，其所获得的消费税退税款，应冲抵“应收帐款”，不并入利润征收企业所得税。外贸企业自营出口所获得的消费税退税款，应冲抵“应收帐款”，不直接并入利润征收企业所得税。”
3.免抵的增值税需要作为城建税与教育费附加的计税依据吗？
《财政部 国家税务总局关于生产企业出口货物实行免抵退税办法后有关城市维护建设税教育费附加政策的通知》财税[2005]25号政策明确如下：“一、经国家税务局正式审核批准的当期免抵的增值税税额应纳入城市维护建设税和教育费附加的计征范围，分别按规定的税(费)率征收城市维护建设税和教育费附加。二、2005年1月1日前，已按免抵的增值税税额征收的城市维护建设税和教育费附加不再退还，未征的不再补征。”
六、增值税纳税人放弃免税权会面临哪些问题？如何处理？
生产和销售免征增值税货物或劳务的纳税人要求放弃免税权，应当以书面形式提交放弃免税权声明，报主管税务机关备案。纳税人自提交备案资料的次月起，按照现行有关规定计算缴纳增值税。
放弃免税权的纳税人符合一般纳税人认定条件尚未认定为增值税一般纳税人的，应当按现行规定认定为增值税一般纳税人，其销售的货物或劳务可开具增值税专用发票。
纳税人一经放弃免税权，其生产销售的全部增值税应税货物或劳务均应按照适用税率征税，不得选择某一免税项目放弃免税权，也不得根据不同的销售对象选择部分货物或劳务放弃免税权。
纳税人自税务机关受理纳税人放弃免税权声明的次月起12个月内不得申请免税。
纳税人在免税期内购进用于免税项目的货物或者应税劳务所取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。
七、安置残疾人单位的增值税优惠政策是什么？如何享受？
（一）安置残疾人单位的流转税税优惠政策
《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知财税【2007】第092号》：
对安置残疾人的单位，实行由税务机关按单位实际安置残疾人的人数，限额即征即退增值税或减征营业税的办法。
实际安置的每位残疾人每年可退还的增值税或减征的营业税的具体限额，由县级以上税务机关根据单位所在区县（含县级市、旗，下同）适用的经省（含自治区、直辖市、计划单列市，下同）级人民政府批准的最低工资标准的6倍确定，但最高不得超过每人每年3.5万元。
主管国税机关应按月退还增值税，本月已交增值税额不足退还的，可在本年度（指纳税年度，下同）内以前月份已交增值税扣除已退增值税的余额中退还，仍不足退还的可结转本年度内以后月份退还。主管地税机关应按月减征营业税，本月应缴营业税不足减征的，可结转本年度内以后月份减征，但不得从以前月份已交营业税中退还。
上述增值税优惠政策仅适用于生产销售货物或提供加工、修理修配劳务取得的收入占增值税业务和营业税业务收入之和达到50%的单位，但不适用于上述单位生产销售消费税应税货物和直接销售外购货物（包括商品批发和零售）以及销售委托外单位加工的货物取得的收入。上述营业税优惠政策仅适用于提供“服务业”税目（广告业除外）取得的收入占增值税业务和营业税业务收入之和达到50%的单位，但不适用于上述单位提供广告业劳务以及不属于“服务业”税目的营业税应税劳务取得的收入。
单位应当分别核算上述享受税收优惠政策和不得享受税收优惠政策业务的销售收入或营业收入，不能分别核算的，不得享受本通知规定的增值税或营业税优惠政策。
兼营本通知规定享受增值税和营业税税收优惠政策业务的单位，可自行选择退还增值税或减征营业税，一经选定，一个年度内不得变更。
如果既适用促进残疾人就业税收优惠政策，又适用下岗再就业、军转干部、随军家属等支持就业的税收优惠政策的，单位可选择适用最优惠的政策，但不能累加执行。
本条所述“单位”是指税务登记为各类所有制企业（包括个人独资企业、合伙企业和个体经营户）、事业单位、社会团体和民办非企业单位。
对单位按照规定取得的增值税退税或营业税减税收入，免征企业所得税。
（二）安置残疾人单位享受税收优惠政策的条件
安置残疾人就业的单位（包括福利企业、盲人按摩机构、工疗机构和其他单位），同时符合以下条件并经过有关部门的认定后，均可申请享受本通知第一条和第二条规定的税收优惠政策：
依法与安置的每位残疾人签订了一年以上（含一年）的劳动合同或服务协议，并且安置的每位残疾人在单位实际上岗工作。
月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例应高于25%（含25%），并且实际安置的残疾人人数多于10人（含10人）。
月平均实际安置的残疾人占单位在职职工总数的比例低于25%（不含25%）但高于1.5%（含1.5%），并且实际安置的残疾人人数多于5人（含5人）的单位，可以享受本通知第二条第（一）项规定的企业所得税优惠政策，但不得享受本通知第一条规定的增值税或营业税优惠政策。
为安置的每位残疾人按月足额缴纳了单位所在区县人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和工伤保险等社会保险。
通过银行等金融机构向安置的每位残疾人实际支付了不低于单位所