会计理论与研究.pptx

1第四章财务会计要素的确认与计量理论2会计的确认与计量将某一交易或者事项纳入会计程序，即作为一项会计要素加以反映并正式地列入财务会计报表的过程（第90页）。完整的确认至少应解决：90-91页。如何确认：确认标准；何时确认：确认基础；确认多少：就是会计计量问题；3FASB的观点,1984年12月确认指的是把一个项目作为资产、负债、收人、费用等正式地加以记录及列入企业财务会计报表的过程。确认包括以文字、数字描述一个项目，其数额包括在会计报表的合计数内。例如，就资产和负债来说，确认包括记录该项目的取得或者发生，也包括记录其随后发生的变动。确认本身是一个不断进行的过程：初始确认初始确认（初始记录）、后续确认后续确认（记录资产或者负债价值的增减变动）、终止确认终止确认（记录一个企业已失去了对某项资产的控制、完全清偿了某个已经确认的负债）。4何时确认：确认基础确认基础：92页中间；收付实现制；权责发生制；5如何确认：确认标准；92页下面符合定义：符合财务报表某一要素的定义；可计量性：所确认的项目能够予以可靠地计量；相关性：因确认而生成的信息能够对使用者的决策产生足够的影响；可靠性：所确认的项目应该是真实的、可核实的、中立的；67计量单位货币单位；通货膨胀会计虽然受到会计界的重视，但是，没有被推广。8计量属性：以基本准则为准，不以教材为准历史成本历史成本：就是取得或者制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物。重置成本重置成本：又称现行成本，是指按照当前的市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或者现金等价物金额。可变现净值可变现净值：是指在正常生产经营过程中，以资产预计售价减去进一步加工成本和预计销售费用以及相关税费后的净值。未来现金流量的现值未来现金流量的现值：未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值的一种计量属性。公允价值公允价值；9初论公允价值中国：公允价值中国：公允价值是在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务自愿进行资产交换或债务清偿清偿的数额。FASB：在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方之间进行资产（或负债）买卖（或清偿）的金额。IASB：在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。10初论公允价值市场价格是交易各方认可和愿意接受的价交易各方认可和愿意接受的价格格，公允价值与市场价格的关系非常密切，公允价值是一个很广义的概念，在市场经公允价值是一个很广义的概念，在市场经济中，最能代表公允价值的是可以观察到济中，最能代表公允价值的是可以观察到的、由市场机制所决定的市场价格的、由市场机制所决定的市场价格。历史历史成本成本就是过去的市场价格；现行成本现行成本是目前的市场价格，对衍生金融工具的计量一般使用未来的市场价格未来的市场价格，就是预期未来现金流量的现值；公允价值就是从市场价格演化而来的。11公允价值的一个例子理想环境：指公司在未来的现金流量和经济环境中的利率是确定的、众所周知的。假定一个公司，只有一项资产，没有负债。假定该公司因为该项资产在未来的两年中每年年末产生100美元的现金流入。两年后，该项资产价值为0。同时假定经济环境中的无风险报酬率为10；12续前例那么，在0时，该公司的未来现金流量的现值PV为：PV100/1.10+100/(1.10)的平方 90.91+82.64 173.550时，该资产寿命的第1年年初1时，该资产寿命的第2年年初2时，该资产寿命终了02113续前例该公司的资产负债表：在0时：资本资产（现值）173.55 股东权益 173.5514续前例1年后，即1时，该公司的资产的未来现金流量的现值为：PV1=100/1.10=90.91该公司在第1年的利润表为：销售收入 100折旧 82.64净利润 17.3615续前例在第1年年末的资产负债表是：金融资产：股东权益:现金 100 期初余额 173.55其他资产：净利润 17.36期初余额 173.55 减：累计折旧：82.64 净额：90.91 合计：190.91 190.9116续前例该公司在第2年的利润表为：销售收入 100折旧 90.91净利润 9.0917续前例在第2年年末的资产负债表是：金融资产：股东权益:现金 200 期初余额 190.91其他资产：净利润 9.09期初余额 173.55 减：累计折旧：173.55 净额：0 合计：200 20018如果按照历史成本来计量资本资产 100 股东权益 100在0时：19如果按照历史成本来处理在第1年年末的资产负债表是：金融资产：股东权益:现金 100 期初余额 100其他资产：净利润 50期初余额 100 减：累计折旧：50 净额：50 合计：150 15020如果按照历史成本来处理在第2年年末的资产负债表是：金融资产：股东权益:现金 200 期初余额 150其他资产：净利润 50期初余额 100 减：累计折旧：100 净额：0 合计：200 20021中国为什么没有单独的公允价值准则美国的FAS15*是公允价值准则；美国62项准则体现公允价值；国际会计准则正在制定单独的公允价值准则；22举例修订前的债务重组准则：债务人如果以非现金资产清偿债务，可以根据转让的非现金资产的公允价值，确认非现金资产的转让损益。23举例修订前的非货币性交易会计准则，要求企业非货币交易中采用换入资产的公允价值作为其入帐价值，换入资产的公允价值与换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。24举例2000年3月，诚成文化（600681）发布了两份不同的1999年年报，差异是5658万的投资收益的处理问题。诚成文化把评估价值870万的一家子公司与大股东海南诚成企业集团评估价值6528万的1600套“传世藏书”进行资产置换，产生5658万的投资收益；财政部的意见：传世藏书置换进来，一定要形成销售以后才能计入当期利润。25理想模式下的会计公允价值；计量模式：1.历史成本/名义货币；（财务资本保全）2.历史成本/一般购买力；（财务资本保全）3.现行成本/名义货币；（实物资本保全）4.现行成本/一般购买力（实物资本保全）历史成本体现财务资本保全；现行成本体现实物资本保全。26对现行会计确认、计量模式的评价和思考 97页现行模式：以权责发生制为主、以收付实现制为补充的确认基础；以历史成本为基础，多重计量属性并存的计量模式。确认标准：可计量性、可计量性、相关性、可靠性。我国的确认标准是按照六个要素有分别不同的确认的标准；27确认标准资产：与该资源相关的经济利益很可能流入企业；该资源的成本或者价值能够可靠地计量。负债：与该义务相关的经济利益很可能流出企业；未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。所有者权益：资产减去负债之后的金额。28确认标准：收人费用观与资产负债观后面会讲到，这里暂略收入：与收入相关的经济利益很可能流入企业；经济利益的流入会导致资产的增加或者负债的减少；经济利益的流入额能够可靠计量。费用：与费用相关的经济利益很可能流入企业；经济利益的流入会导致资产的减少或者负债的增加；经济利益的流出额能够可靠计量。利润是收入减去费用之后 的净额。29对权责发生制的理解；书第99页；书中的理解过于偏激：不可能达到每天随时的确认和计量。30对混合计量模式的理解；100页多种计量属性共同使用是准则规定的；不能像陈国辉的观点这样偏激。31确认、计量与披露之间的关系，101-102页财务报表是财务报告的核心，理所应当成为信息披露的精髓，这是因为主表经过确认、计量、记录等严谨的程序的提炼而成为报告的精华；是会计的真正意义所在。附注信息占据比主表多的大量篇幅，这是陈国辉混淆了附注和财务报告其他信息的缘故。32四、当前我国会计确认、计量模式的现实选择对此问题，我国准则体系已经有所规定，不必按照陈国辉的模式或者思想来做，也是一家之言。例如，105页的把会计账面价值调整为市场价值的过程充满了学术气息，很难真正实施。33会计的账面价值到市场价值的演变会计的账面价值到市场价值的演变，FASB、2001、陈国辉第105页1.已经确认和计量的金额与市场评估的价值的差异；2.某些资产、负债未在财务报表内确认；3.无形资产价值的增加或者减少；4.未来的计划、机遇、风险等；5.其他因素：广告、市场心理等。34106页127页资产的确认和计量都是一家之言；不具有代表性；我们要按照准则来做；否则，这样、那样的学术争论会层出不穷。35127138页的权益理论主流观点：所有者权益，也就是业主权益占据主导地位；其他说法仅是学术探讨；按照风险收益权衡理论，仅有所有者会承担破产的风险或者享有最终剩余收益。36资本保全的基本思想它要求企业在生产经营过程中，成本补偿成本补偿和利润分配和利润分配要保证资本的完整性，保证权益不受侵蚀。企业收益的计量，都应以不侵蚀原投入资本为前提，只有在原资本已得到维持(保全)或成本已经弥补之后，才能确认收益。37资本保全的基本思想财务资本保全观点，是将资本视为一种财务现象，认为资本保全意味着在扣除本期的所有者分配和所有者出资后，期末净资产的财务(或货币)金额必须大于期初净资产的财务(或货币)金额，才算取得利润。实物资本保全观点，是将资本视为一种实物现象。资本保全意味着在扣除本期的所有者分配和所有者出资后，企业的期末实物生产能力(或营运能力，或企业达到期末实物生产能力所需的资源或资金)，必须大于期初实物生产能力，才算取得利润。38实物资本保全实物资本保全是指企业的经营能力或企业的实物生产能力（或达到这些能力所需的资源和资金）保持不变。进行实物资本保全就是要不断投入维持企业的经营能力或企业的实物生产能力不变所需的新增资本。实物资本保全概念认为“资本”是企业的经营能力或企业的实物生产能力。实物资本保全观点，是将资本视为一种实物现象。资本保全意味着在扣除本期的所有者分配和所有者出资后，企业的期末实物生产能力(或营运能力，或企业达到期末实物生产能力所需的资源或资金)，必须大于期初实物生产能力，才算取得利润。39实物资本保全本期净收益期末净资产十本期派发给业主的款项一期初净资产一本期业主新投资。式中“期初净资产”即期初业主权益，它是要求保全的对象。40实物资本保全实物资本保全是在物价变动会计下生成的资本保全概念。在这一概念支持下，企业的损益是在“扣除本期的所有者分配和所有者出资后，企业的期末实物生产能力必须大于期初实物生产能力，才算赚的利润。”因此，要做到实物资本保全必须采用现行成本的计量基础。由于我国通货膨胀比较温和没有达到恶性膨胀，同时受成本与效益及会计人员素质的制约，我国目前还不适宜以现行成本的计量基础，采用物价变动会计来提供会计信息。但并不排除在提供会计信息时，运用物价变动会计的理论和方法反映物价变动引起的资本补偿不足的情况。实物资本保全的概念要求采用现行成本计量基础。然而，财务资本保全的概念并不要求使用特定的计量基础。根据这一概念，对计量基础的选择取决于企业试图保全的财务资本的类型。41三种资本保全理论货币资本保全：坚持以投入资本的货币额保全为条件，使用名义货币，所以是名义货币资本保全。货币资本保全是将资本视为一种财务现象，认为资本保全意味着在扣除本期的所有者分配和所有者出资后，期末净资产的财务(或货币)金额必须大于期初净资产的财务(或货币)金额，才算取得利润。42三种资本保全理论一般购买力资本保全：把名义货币按照一般购买力进行折算；期末净资产的财务(或货币)金额必须大于期初净资产的财务(或货币)金额，才算取得利润。实物资本保全：是将资本视为一种实物现象。资本保全意味着在扣除本期的所有者分配和所有者出资后，企业的期末实物生产能力必须大于期初实物生产能力，才算取得利润。43再论公允价值公允价值的内涵；为什么要强调公允价值的重要性？争论的缘起；现在的情况；44公允价值的内涵公允价值是经济学中价值概念价值概念的会计表达，是对能够反映会计要素本质特征会计要素本质特征的现值概念的体现；公允价值会计计量就是基于价基于价值和现值（值和现值（面向未来的：非诚勿扰面向未来的：非诚勿扰）的会）的会计计量计计量。现值现值最能反映会计要素的本质特征，计量计量的最高目标；其他计量属性其他计量属性是现值在一定条件下的替代替代；即使公允价值本身公允价值本身也是为了运用现值计量属性而采用的众多替代计量属性的总称众多替代计量属性的总称而已。运用公允价值的目的是为了体现现值现值。45公允价值的内涵Scott的观点：公允价值是基于市场价格、未来现金流量的折现值，在某些情况下是通过某些数学模型所计量的资产或者负债价值的概括表达。46公允价值的重要性体现在哪里？复合计量属性：在一定程度上包括其他几种，不能并列或简单陈述！在新的准则中大量采用公允价值、现值，是迫于国内外政治、经济、社会的压力；全面收益、公允价值、资产负债观全面收益、公允价值、资产负债观是一体化的：全面收益：经济收益全面收益：经济收益；（当所有资产和负债都以历史成本计量时，是会计收益；而其初始和后续计量都采用公允价值时，就是经济收益）47经济收益不同观点简介：费雪：精神收益：心理上的满足；实际收益：物质财富的增加；货币收益：资产货币价值的增加。希克斯：一个人的收益是指他在保持期末和期初同样富有的情况下，可能消费的最大金额。48会计收益的特点：按照实际发生的交易而确认的；遵循收人实现原则；按照历史成本原则为基础；基于会计假设；49会计收益与经济收益的区别1.所界定的收益范围不同：会计收益是已经实现的；经济收益还包括未实现的预期的等因素的考虑；2.依据的成本属性不同：会计收益主要是依据历史成本；经济收益主要是公允价值；3.体现的资本保全概念不同：会计收益是财务资本保全；经济收益是实物资本保全思想。50经济收益(陈国辉，2007，专著第140页)企业在某一期间净资产公允价值变动的结果；收益期末净资产期初净资产收益期末净资产期初净资产；收益确定的资产负债法，书第145页；当净资产的现行市价不能直接观察到时，采用未来现金流量的现值；会计收益=各类收入各类支出（成本、费用等）收入确定的收入费用法，书第141、145页。51公允价值的重要性体现在哪里？按照历史成本计量属性，资产一旦初始确初始确认计量后（仅做部分调整，例如折旧认计量后（仅做部分调整，例如折旧）不再进行后续确认计量，使其不能适应环境的变化；因为环境的变化使资产、负债的资产、负债的价值明显偏离账面价值价值明显偏离账面价值；即使计提资产减计提资产减值准备也是如此；尤其是资产价值不能确值准备也是如此；尤其是资产价值不能确认价值增加；因而很不全面（股价）认价值增加；因而很不全面（股价）。52本次准则中的公允价值金融工具；投资性房地产；非共同控制下的企业合并；债务重组；非货币性交易；53计量属性的选择54目标导向的会计准则是指会计准则体系包括一个关于主要会计原则的主要会计原则的简明扼要的陈述简明扼要的陈述，在这些陈述中，会计目标会计目标是会计原则的一个重要组成部分重要组成部分，并且很少有与这些原则例外或矛盾的地方。此外，准则应当根据交交易的种类和实质易的种类和实质提供充分的实务指南实务指南而应避免明明线（线（bright-line）规定）规定。最后，具体准则应当符合财务会计概念框架。会计人员在应用一项具体的准则时，把重点放在是否实现了该准则所规定的会计目标上是否实现了该准则所规定的会计目标上。55原则导向举例原则导向：美国在SFAS121颁布之前，对长期资产的减值规定就是：当一项资产的当一项资产的价值被认为发生了减值时，应该确认损失。价值被认为发生了减值时，应该确认损失。而没有关于减值如何判断、损失如何确认、而没有关于减值如何判断、损失如何确认、计量的任何规定。计量的任何规定。我国1998年实施的股份有限公司会计制度中有关坏账准备计提方法、计提比率等由企业自行确定，但是确定后不能随意变更。56规则导向举例我国1998年之前的坏账准备的规定是：企业可以根据实际需要，逐年按照年末应收账款余额的3 5来提取坏账准备。美国：只要独立的第三方持有权益的价值低于特殊目的实体公允价值的3，企业就可以不将特殊目的实体的资产、负债纳入合并报表。安然设立了3000个SPE。57美国会计准则导向分析美国会计准则导向的演化不规范：1929年之前；规则导向时期：19301959：救火式的准则；原则导向与规则导向相结合：19602001（安然事件）；目标导向：目标导向：SoA的出台的出台；美国会计准则制定出现规则化偏向规则化偏向的主要原因；美国会计准则导向存在的问题存在的问题；58国际会计准则导向分析国际会计准则导向的演变；国际会计准则采用原则导向原则导向的主要原因；从原则导向到适度规则导向适度规则导向；59规则导向与原则导向的优缺点分析规则导向的优缺点；明线规定容易被规避；很多例外事项、过多的细节描述，不禁止的就是允许；具体准则之间可能存在不一致；缩小了职业判断的范围（还需要会计吗？）。原则导向的优缺点；主要是一些基础性的原则，执行过程需要更多的职业判断（专业水平与职业精神）。相关性提高，但可比性、可靠性下降；会计职业的风险加大。60中国会计准则导向分析我国会计准则及其制定的初步分析：历史与现状；我国会计准则的发展与导向分析基于原则的规则导向基于原则的规则导向61我国会计准则导向的演变20世纪90年代初，深圳、上海的证券市场出现上市公司时，使用的是沿用数十年的分行业会计制度，基本不需要会计人员进行职业判断，这个阶段是规则导向的；1992年6月，股份制试点企业会计制度发布；1992年底，发布企业会计准则，但随后就具体化为12个分行业的会计制度。62我国会计准则导向的演变1998年1月，股份有限公司会计制度会计科目与会计报表取代了原来的试点企业会计制度；2000年12月29日，颁布企业会计制度，取代1998年的制度；三个制度规定细致，并附有会计科目和会计报表，从形式上看是规则导向的从形式上看是规则导向的；但是，在实践中，从1992年的制度开始，63我国会计准则导向的演变企业的很多经济活动是股份试点企业会计制度和后来的股份有限公司会计制度所无法涵盖的，同时，1997年之后，正式发布的各项具体会计准则，都在试图引入国际国际会计准则的原则导向会计准则的原则导向的思想：例如，公允价值，增加企业管理层的自我判断等。例如，1998年股份有限公司会计制度要求A股公司的四项计提的比例由企业自行确定；所以，其实质是原则导向的其实质是原则导向的。64我国会计准则导向的演变2001企业会计制度明确要求放弃已经允许的公允价值原则；2001年起，又逐步修订了各项企业会计准则，以与企业会计制度协调一致；例如，2001年的债务重组准则，要求以账面价值取代公允价值，而且把债务重组收益由以前计入利润，改为计入资本公积；有关资产减值的规定也予以细化；这个阶段会计准则又回归到规则导向这个阶段会计准则又回归到规则导向。65我国会计准则导向的演变尤其是对利润的内容进行了非常严格的限制，例如，取消公允价值，对非货币性项目、债务重组等，一律按照账面价值计算；对由此发生的利得，计入资本公积；上市公司的对策：把关联方变为不关联；66我国会计准则导向的演变规则导向：可以降低不确定性、相应的责任和风险；原则导向规则导向结合