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应收票据”的舞弊行为及其审计研究
【摘要】近年来应收票据的舞弊行为越演越严重，表现多种多样，使会计信息失真，国家有关部门得不到真实的会计信息，扰乱了经济秩序，破坏了经济生活。因此，对“应收票据”的舞弊行为及其审计进行研究有着重要的现实意义。
　　应收票据是指企业持有的还没有到期、尚未兑现的票据。应收票据是企业未来收取货款的权利，这种权利和将来应收取的货款金额以书面文件形式约定下来，因此它受到法律的保护，具有法律上的约束力。应收票据按偿付期的长短，可分为即期票据和远期票据两种。在我国，除商业汇票外，如支票、银行本票、银行汇票都是即期票据。因此，应收票据主要是指应收的商业汇票。商业汇票按承兑人不同可以分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业承兑汇票的出票人可以是该商业汇票的承兑人，也可以是收款人出票，交由付款人承兑的票据。银行承兑汇票是在承兑银行开立存款账户的存款人签发，由开户银行承兑付款的票据。
　　一、应收票据的舞弊表现
　　使用时违法违规
　　主要表现为：
　　1.有的单位明知企业在非商品交易中不得使用商业汇票，却使用商业汇票。2.有的单位明知商品交易在没有合法的商品购销合同情况下，不得使用商业汇票，却故意使用商业汇票。3.有的单位保管票据的人员可能将本企业所拥有的应收票据私自用于其本人、亲属或其他企业的非法抵押，给本企业带来潜在经济风险。
　　设置账户时浑水摸鱼
　　主要表现为：
　　1.有的单位不设置“应收票据登记簿”，故意使应收票据的种类、签收日期、票面金额、承兑人、利率含糊不清。2.有的单位甚至不设置“应收票据”账户，使得“应收票据”核算缺乏详细性，达到浑水摸鱼的目的。
　　会计核算时混淆黑白
　　主要表现为：
　　1.混淆应收票据的核算内容和使用范围，从而影响核算内容的正确性；2.有的单位将不属于应收票据的经济业务列作应收票据处理。如将银行汇票、银行本票与银行承兑汇票混淆核算。如将应收账款业务列作应收票据；3.有的单位虚构应收票据业务，虚增收入，虚增利润，粉饰经营业绩；4.有的单位发生了应收票据业务，却不进行核算，虚减收入，虚减利润，达到偷漏税金的目的；5.有的单位销售商品已取得货款，却列作应收票据，将货款予以贪污或挪用。
　　到期收回时消极对待
　　“应收票据”是企业为了反映和监督应收票据的取得及款项回收情况而设置的一个账户。按现行制度规定，商业票据的承兑期限最长不得超过6个月，如果汇票到期，付款人无力支付票款，承兑人必须无条件支付票款。如果是商业承兑汇票，承兑人无力支付票款时，收款企业应按照商业承兑汇票的到期值将其从“应收票据”账户转入“应收账款”账户。但在实际工作中，有的单位的经办人为了谋取私利，不积极组织催收，收取了对方好处费后故意到期不回收，长期挂账；有的单位故意将已收回的“应收票据” 不按规定及时结转，长期挂账，达到挪用收回款项的目的。
　　计提坏账准备时无中生有
　　按照现行制度，企业持有的应收票据不得计提坏账准备，但有的单位为了虚增管理费用，将应收票据的余额也作为计提坏账准备的基数，从而达到虚减利润，偷漏税金的目的。
　　二、应收票据的审计
　　审计目标
　　制定合理的应收票据审计目标，为实现应收票据审计指明方向。应收票据审计目标具体包括：
　　1.确定应收票据数据的正确性； 确定应收票据内容的真实性； 确定应收票据业务的合法性； 确定应收票据主要账务处理的合规性； 确定应收票据会计报表列示的恰当性。
　　审计程序
　　确定科学的应收票据审计程序，使应收票据审计不偏离审计目标并有条不紊地进行，从而提高审计工作质量。应收票据具体审计程序
　　1.应收票据业务处理流程审计； 应收票据业务控制审计； 应收票据会计信息审计。
　　业务处理流程审计
　　重视对应收票据业务处理流程审计，最大限度地降低审计风险。应收票据业务处理流程是：接受顾客定单并签订合同→批准赊销信用→发出货物→开具发票→接受应收票据五个基本环节。因此，应收票据业务处理流程审计具体包括：
　　1.审计被审单位是否在接受顾客定单时签订合同。即审计被审单位销售部门接受客户定单时，是否签订书面合同，且对销售合同，必须按销售权限规定，由各级负责人进行审核同意后，才能加盖合同专用章；审计销售审核单是否由销售部门负责人审核签字。 审计被审单位是否进行批准赊销信用。即审计被审单位赊销批准是否由信用管理部门根据企业的赊销政策以及对每个顾客已授权的信用额度来进行赊销的；信用管理部门是否在收到销售单后，将销售单与该顾客已被授权的赊销信用额度以及至今尚欠的账款余额加以比较来确定是否给予客户赊销。 审计被审单位是否发出货物。即审计被审单位仓库保管部门是否在收到经销售部门负责人审核签字的销售单供货后发出货物。 审计被审单位是否开具发票。即审计被审单位财务部门是否由专人开销售发票；开票时是否审核销售产品的数量、价格、付款方与合同或销售审核单一致；发票是否由销售员签字，以确定该项销售业务的责任人。 审计被审单位是否接受应收票据。即审计被审单位是否确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，严格按有关程序办理应收票据。
　　业务控制审计
　　及时对应收票据业务控制审计，为实现应收票据审计目标打下坚实的基础。应收票据业务控制审计具体包括：
　　1.对应收票据职责分离控制的审计。销售业务部门、仓库保管部门和财务部门的销售审批者、销货员、仓库保管员和会计应相互分离，以确保单位资产的安全。 对应收票据授权审批控制的审计。在销货发生之前，赊销业务应按制度经有关人员审批，主要是销售合同的审批。非正当审批的不得发出货物。销售业务发生时，销售价格、销售方式、运费、折扣等必须经过审批。 对应收票据信用调查与授信审核控制的审计应设立信用管理部门，负责在规定标准和权限内的授信审核工作；对新客户，应负责收集其信用资料，填写授信审核表，然后按规定进行初次授信审核；对老客户，应每半年进行一次信用调查，由销售部门负责提供客户的最新信息资料，财务部门负责提供客户付款信用情况，确定是否变更给予客户的信用条件。 对应收票据充分的凭证和记录控制的审计。凭证与记录需连续编号，所有编号凭证与记录是否按规定处理，这是保证完整性的重要控制措施，可以有效地防止经济业务的遗漏和重复。如企业在收到顾客定货单后就立即编制一份多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾客开具账单等。 对应收票据制度控制的审计。为了对应收票据实施及时有效的管理，保证单位资金的良性循环，单位对发生的应收票据应设立应收票据预警信息反馈系统，并定期对应收票据和实收的账款核对，由单位领导与被授权人对“呆票”“死票”进行审查和分析，以便及早收回应收票据承兑款。
　　审计切入点
　　慎重地选择应收票据审计的切入点，确保应收票据审计目标的实现。应收票据是企业因销售产品而收到的商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票，它实际上是一种近期付款的书面证明。由于它具有一定的流动性，发生舞弊的可能性随之增加，因而，也是必须审计的对象。应收票据的审计切入点具体包括：
　　1.应收票据数据的正确性审计：将“应收票据明细表”的有关金额复核加计，并与其报表数、总账数和明细账合计数进行核对，看其是否相符。审计应收票据的利息收入是否正确，逾期应收票据是否已按规定停止计提利息。对于已贴现的应收票据，应审计其贴现额与利息额的计算是否正确。 应收票据内容的真实性审计：监盘库存应收票据，审计票据的种类、号数、签收的日期、到期日、票面金额、合同交易号、付款人、承兑人、背书人姓名或单位名称，以及利率、贴现率、收款日期、收回金额等是否与应收票据登记薄的记录相符，是否存在已作质押的票据和银行退回的票据。抽取部分应收票据向出票人函证，审计其存在的真实性。 应收票据业务的合法性审计：审计应收票据使用的合法性；审计应收票据抵押的合法性；审计应收票据贴现的合法性。 应收票据主要账务处理的合规性审计：企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，是否按商业汇票的票面金额，借记本科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的，是否进行相应的处理。持有未到期的商业汇票向银行贴现，是否按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按贴现息部分，借记“财务费用”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目或“短期借款”科目。将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，是否按应计入取得物资成本的金额，借记“材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目，如有差额，是否借记或贷记“银行存款”等科目。涉及增值税进项税额的，是否进行相应的处理。商业汇票到期，是否按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按商业汇票的票面金额，贷记本科目。 应收票据会计报表列示的恰当性审计：审计应收票据项目的数额是否与审定数相符，是否剔除了已贴现票据；如果被审什单位是一般企业，其已贴现的商业承兑汇票应在报表下端补充资料内的“已贴现的商业承兑汇票”项目中加以反映；如果被审计单位是上市公司，其会计报表附注通常应披露贴现或用作抵押的应收票据的情况和原因说明以及持有其5％以上股份的股东单位欠款情况。
　　总之，应收票据的审计，是审计中不可忽视的环节，它既是流动资产的重要组成部分，也是资产负债表的主要项目。因此认真、科学、有效地进行审计具有重要意义。