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当前人力资源会计研究存在的几个问题

　　一、介绍性论文较多，独创性 研究 成果较少
　　我国是80年代开始介绍人力资源 会计 的。1980年，上海《文汇报》发表了着名会计学家潘序伦先生的文章，率先在国内提出了人力资源会计研究 问题 。1986年，上海翻译公司出版了陈仁栋先生翻译的费兰霍尔茨所着的《人力资源管理会计》，第一次在国内系统地介绍了人力资源会计的 内容 。如今20年过去了，有关人力资源会计的论文不仅数量上少，有独创性研究成果的更少，除了少数论文或着作外，大多是一些介绍性的或泛泛而谈的文章。而对诸如：人力资源的确认与计量对传统会计 理论 与 方法 的冲击、人力资源的确认与计量对传统工资理论的冲击、人力资源会计的 应用 环境、实务界对人力资源会计的反映、 中国 推行人力资源会计的难点等问题则很少进行研究。　　
　　二、单兵作战多，有组织研究少
　　单兵作战是中国会计研究的通病，人力资源会计的研究当然也不例外。但人力资源会计是一门新兴 科学 ，许多理论上的难题有待解决，许多种方案、设想有待在 企业 中进行实践论证。俗话说，“众人拾柴火焰高”，没有组织的力量、没有企业的参与，单靠个人的研究是很难有所作为的。正是由于缺乏群体研究，从而造成人力资源会计研究简单重复多、可推广应用少这样一种现象。值得庆幸的是，这一现象已经引起了财政部和中国会计学会的高度注意，首届人力资源会计研讨会得以在首都 经济 贸易大学举行就是一个很好的开端，希望此举能够将我国人力资源会计的研究推向一个新的台阶。　　
　　三、阐述必要性多，研究可行性少
　　许多理论界人士发表文章，论述必须大力推行人力资源会计。但不知大家是否注意到这样一种现象，在理论界的许多人士苦心研究人力资源会计的同时，实务界对推行人力资源会计的兴趣并不是那么浓厚。与实务界大力推崇管理会计相比，人力资源会计简值不值一提。这使笔者想起有关坏账准备提取率的一场讨论。有一位来自一家大型食品企业的总会计师、高级会计师认为：“当前，企业客观存在的坏账比率确实很高，但允许人家欠我，我就不可以欠他？”言外之意是,对于老实的企业来说，提取再高的坏账比率也不是不够的。细细琢磨这一番话，真是耐人寻味。在对待人力资源会计的问题上，我们为什么不多了解一些实务界的反映呢？可惜从事这方面实证调查的人太少了，发表这方面调查报告的太少了。
　　四、过分强调人力资源会计在管理中的作用
　　不容置疑，人是生产力中最活跃的因素，人力资源是企业四大资源中最重要的资源；也不可否认，会计信息在管理中的重要作用。但对人的管理不同于对财和物的管理。对人的管理，涉及到许多心 理学 、 社会 学等方面的知识，它要比对财、物的管理复杂得多。也就是说，相对于物质资源的管理而言，在人力资源管理中，会计信息的作用要小得多。有人认为，由于没有人力资源会计作指导，“企业不计量人力资源成本，使管理方面可能……导致决策失误。例如，企业可能会在缩减编制时，裁减工资较高的具有特种技能和多年经验的技术人员，而不去裁减工资较低容易替代的人员，以致于在需要时不得不以更高的代价重新取得和培训这些技术人才。”这怎么可能呢?笔者认为不能将这种想当然的、连开小吃店的个体小老板也难以出现的“失误”归结为传统会计的“错”，而只能认为管理者眼光太短浅，稍有管理才能的人都不会这样去做。
　　传统会计虽然没有对有关人力资源方面的支出进行单独核算，但并不等于不能核算。我们完全可以在传统会计中的“递延资产”下设置一个“人力投资支出”科目，或单独设置“人力资产”科目，并在期间费用中设置一个与“管理费用”科目平行的“人力资源耗费”科目。但如果只是添加一两个科目，就称之为“人力资源会计”，会计新领域也就太容易开辟了。
　　事实上， 目前 的人力资源 会计 所能提供的也就是人力资源投资支出方面的资料。对于一个国家来说，我们也许可以测算出国民 教育 投资对国民收入增长贡献的大小。但对于一个 企业 来说，这种测算既不准确，也不 经济 。这是因为企业的收入主要是通过物质资源----产品销售的形式实现的。在产品销售收入中，我们很难界定哪些是物质资源投资所获得的收入,哪些是人力资源投资所获得的收入，从而也很难确定人力资源投资的经济效益。因此，要想通过人力资源会计提供有关人力资源投资效益 分析 的信息，至少在目前只能是一种美好的愿望。
　　五、过分强调人力资源投资资本化的意义
　　有的学者认为，传统会计将人力资源投资支出费用化，必然低估当期盈利，导致决策失误。笔者认为，这种观点太片面了。在企业创立初期，由于人力资源支出受益的滞后性，支出费用化当然会导致企业盈利的减少；一旦企业进入正常经营，每年用于人力资源投资方面的支出相差不大，费用化还是资本化对企业的盈利 计算　影响 不大。就算企业用于人力资源方面的支出逐年稳中有升，由于前期人力资源投资支出效益的显现，企业的盈利只会增长而不会下降，又如何“会导致决策失误”？
　　更何况，将人力资源投资资本化，也不是说没有 问题 ：第一，资本化后的“人力资产”常常与其实际使用价值不对等。由于人力资源取得的特殊性，比如，在同一技术岗位有两个年龄、能力相当的人，一人是从外单位调进的，企业没有为其花费什么投资；一人是企业自己培养出来的，企业为其花费了较多的投资。显然，从人力资源的角度来说，两者具有相等的价值。那么，如何对前者进行资本化呢？第二，资本化后的受益分摊期很难确定，人为的假定一方面增加会计核算的工作量，另一方面也加大了盈利的估计成分；第三，人力资源投资资本化可能会产生一些意想不到的后果。由于有益于企业的人力资源投资支出，与无益于企业的“吃、喝、玩、乐”支出很难划清，人力资源投资资本化有可能掩盖、助长后一种支出的发生，从而导致人力资产和当期盈利的虚增，并使报表使用者可能因此而作出错误的决策。

　　六、过分渲染传统会计没有恰当地计量和报告人力资源的经济价值
　　许多学者认为，人力资源既然是企业的一项最重要的资源，会计就应当对其经济价值予以计量和报告，如实地提供有关人力资源价值及其变动的信息，为决策提供信息支持。而这恰恰就是传统会计的缺陷！那么，人力资源会计是否就解决了这一问题呢？答案是不令人满意的。就连主张上述看法的人士也不得不遗憾地表示：“由于其中涉及到许多主观因素和假定条件，不同学者从不同角度提出的模型大相径庭。因此，将人力资源价值纳入会计体系之中，目前依然困难重重。”
　　其实，计量和报告人力资源的经济价值可能是徒劳无益的。一方面，人力资源价值的大小，主要取决于“人力资产”对企业的未来贡献。而未来贡献的大小受很多方面因素的影响，既有企业管理当局的用人机制、用人策略，又有“人力资产”使用过程中本身存在的许多不可预见因素，又怎么能够对其经济价值进行准确的计量呢？ 中国 有句俗语：“一个和尚挑水喝，二个和尚抬水喝，三个和尚没水喝”，这是说由于没有好的用人机制，三个和尚的价值不如一个和尚有用；中国还有一个成语：“三个臭皮匠，合成一个诸葛亮”，显然，“三个臭皮匠”的单个价值的简单相加，是不可能等于一个“诸葛亮”的价值的，但由于大家相互 学习 和交流，精诚合作，集思广益，就可形成一股不可估量的合力。另一方面，价值是以交换价值作为表现形式的，“人力资产”是企业的一项特殊资产，企业一般无权将“人”作价交换，可以说，人力资源价值的大小最终要通过其所生产的产品的交换价值来体现。如果企业所生产的产品卖不出去，产品的价值不能实现，还谈什么人力资源价值的大小？反过来说，如果产品深受用户欢迎，市场份额不断扩大，又何须单独在会计中确认人力资源价值的大小？试想，如果微软公司的产品卖不出去，比尔．盖芡的价值怎么体现？而现在的微软公司如日中天，谁能估计比尔．盖芡的价值？又何须估计比尔．盖芡的价值？事实上，我们在微软公司的会计账簿中也肯定查不出确认比尔．盖芡价值的会计记录。
　　七、忽视了人力资源 会计 的 科学 性与适用性
　　我们认为，人力资源会计只不过是传统会计中的一个组成部分，这也就是大家所熟悉的一个比喻：会计好比一个大拼盘，会计所要核算和要提供的资料信息，都在这个大拼盘中，就看这个拼盘中的各种菜肴如何摆放。 艺术 精谌的人可能摆出好的图案，艺术欠佳的摆出的图案可能就差一些，这取决于个人的“发明创造”能力。当然，我们希望尽量把这个拼盘摆好，但有可能事与愿违，所摆出的拼盘不仅不尽人意，还打乱了拼盘原有的合理格局。
　　在传统会计中，已经将人力耗费分别在料、工、费中进行了核算，人力资源会计只不过将这些耗费重新进行了分类而已。这些分类在传统会计中也不是不能解决的。如果把会计要素中的任何一个要素核算的 内容 进行重分类或采取更新的“包装”， 都称作为一种会计，那不知会出现多少种会计。不仅出现多种会计，而且各种会计都按照自己的标准对各种费用进行重新分类，重新“包装”，那么，各种会计所包括的内容不可避免地会相互渗透，形成重复，即同样是一种费用开支，可能就会按不同的分类标准或分配标准归入到不同的会计中去。这样做对于管理来讲可能有用，但对于会计来讲，则大大增加核算成本，无疑是一种严重的资源浪费。如果传统会计能解决这一 问题 ，那么，提出各种各样的会计将是一种无益的浪费。
　　出现一种新的会计，这是一件好事情。但任何一种会计，必须要有科学性，更要有实践性。人力资源会计不是纯抽象的 理论 ，而应是实践性非常强的一项工作、一门科学。它必须能操作，而且必须适用。不能操作、不适用的不能算是会计。从 目前 来看，人力资源会计并不是可操作可实用的，而是一门正处在理论 研究 阶段、尚存在着许多未知数的一门“会计”。我们赞同这种探索精神，但不能只在拼盘中摆花样，而应脱离拼盘，从拼盘外去发现，去挖掘，将拼盘外的东西放到拼盘内，丰富、增加拼盘的内容，切不要只盯住拼盘内的东西，重新组装。当然，这是一件很难做的事情，但不这样，所提出的所谓“新会计”，就可能不科学、不适用。
　　参考　文献
　　王文斌、林钟高着《高等会计学》，立信出版社，1995年出版
　　张俊瑞《关于人力资源会计的几个问题》，1987年《会计研究》第2期
　　阎光华、曹跃忠《试论人力资源会计》，1988年《财会探索》第7 期
　　张鸣《人力资源会计若干问题的思考》，1988年《财会审计》第1期
　　张文贤《人力资源会计的四大难题》，1995年《会计研究》第12期
　　阎达伍、徐国君《关于人力资源会计的框架》，1996年《会计研究》第11期
　　刘仲文《人力资源会计》，首都 经济 贸易大学出版社，1997年出版。
　　郑绍濂着《人力资源开发与管理》，复旦大学出版社，1995年第1版。
　　文善恩着《人力资源会计》，载《走向21世纪的 现代 会计(中)》，刘明辉主编，东北财经大学出版社,1996年出版。