中级会计职称考试《中级会计实务》知识点：第七章节-非货币性资产交换.doc

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第七章 非货币性资产交换
▇第一部分：历年考情分析
（本章在全书所占分值比重5%左右，预计15年会考5分。次重点章节）
知识点及重要程度
题型
2011
2012
2013
2014
第七章

非货币性资产交换
第一节
非货币性资产交换的认定

单选

1

多选

判断

计算

综合

第二节
非货币性资产交换的确认和计量

单选
1
1

多选

1

1
判断

计算

综合

1

分数合计

1
4
6
2

▇第二部分：内容详解
【2015教材主要变化】
增加了“应支付的相关税费”的说明

【本章知识体系】

第一节 非货币性资产交换的认定（掌握）

知识点一、非货币性资产交换的概念

1.什么是货币性资产？什么是非货币性资产？
货币性资产
非货币性资产
是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；

是指货币性资产以外的资产，该类资产在将来为企业带来的经济利益不固定或不可确定，包括存货（如原材料、库存商品等）、长期股权投资、不准备持有至到期的债券投资、投资性房地产、固定资产、在建工程、无形资产等。
【注意】预付账款属于非货币性资产。

【2012年真题•单选】下列各项中，属于非货币性资产的是（　）。
　　A.外埠存款
　　B.持有的银行承兑汇票
　　C.拟长期持有的股票投资
　　D.准备持有至到期的债券投资
【答案】C

2.什么是非货币性资产交换？
非货币性资产交换，仅包括企业之间主要以非货币性资产形式进行的互惠转让，即企业取得一项非货币性资产，必须以付出自己拥有的非货币性资产作为代价。非货币性资产交换的交易对象主要是非货币性资产，交易中一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产即补价。
【提示1】非货币性资产与货币性资产的区分的主要依据是资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额，是否是固定的或可确定的。如果资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是固定或可确定的，则该资产是货币性资产；反之，则为非货币性资产。
【提示2债券投资如果划分为交易性金融资产，则其可收回金额是不固定的，属于非货币性资产；如果划分为可供出售金融资产，可能属于货币性资产，也可能属于非货币性资产。如果划分为持有至到期投资，则其可收回的金额是确定的，属于货币性资产。

知识点二、非货币性资产交换的认定

1.对于少量的界定：

非货币性资产交换的认定条件可以用下面的公式表示：

【提示1】一般在判断非货币性资产交换的指标计算公式中，如果换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的，分母必须为换入资产或换出资产的公允价值，不能使用账面价值。但是，如果换入或换出资产公允价值不能可靠计量，则可以采用账面价值进行交易类型的判断。
【提示2】在计算上述比例时，分子和分母均不含增值税，即补价为不含增值税的补价。

【典型例题】甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税率为17%。甲公司以库存商品换取乙公司的专利权，库存商品的公允价值为100万元，专利权的公允价值为106万元，经协商，由乙公司支付补价11万元。

【解析】
　　甲公司收取的补价占整个交易额比重=<25%，站在甲公司角度，此交易属于非货币性资产交换；
　　乙公司支付的补价占整个交易额比重=<25%，站在乙公司角度，此交易也属于非货币性资产交换；
　　【注意】如果补价的增值税无法明确分拆，则以含增值税的补价计算所占比重。

第二节 非货币性资产交换的确认和计量（掌握）

知识点一、非货币性资产交换的确认和计量原则
非货币性资产交换，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面金额的差额计入当期损益。
但有下列情形之一时，应当以换出资产的账面金额和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认换出资产的当期损益：
(1)该项交换不具有商业实质；
(2)换入资产和换出资产的公允价值都无法可靠计量。

【注意】上述应支付的相关税费，是指企业直接为换入资产支付的税费；而企业为换出资产支付的税费不应计入换入资产的成本。

知识点二、非货币性资产交换确认条件之一——商业实质的判断

满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：
（1）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。
情形
举例
①未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。
存货设备
②未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。
地皮 地皮
③未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。
大设备 小设备
（2）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。
【注意】
非关联方之间的非货币性资产交换通常具有商业实质；
关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

【例如】
甲司
持有丙41%股份
乙司
专利
仅持有丙15%股份

【典型例题•判断】在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。
【答案】√

知识点三、非货币性资产交换确认条件之二——公允价值能否可靠计量

　符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：
　①换入资产或换出资产存在活跃市场。
　②换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或类似资产存在活跃市场。
　③换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。

知识点四、非货币性资产交换的会计处理
以公允价值计量的
差额计入当期损益
以账面价值计量的
差额不计入当期损益

涉及多项的
有补价的

无补价的
有补价的

无补价的
非货币性资产交换的会计处理

（一）公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理
【提示】公允价值模式下的非货币性资产交换，可以拆分为两个环节：（1）先出售；（2）再按公允价值购买。

换入资产入账价值的确定
A.不涉及补价的情况
B.涉及补价的情况
换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费
①支付补价方：
换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付含税的补价
②收到补价方：
换入资产成本=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到含税的补价

█换出资产公允价值
与其账面价值的差额会计处理
1.换出资产为存货、投资性房地产的，应当视同销售处理，按其公允价值确认销售收入，同时结转相应的销售成本。换出资产公允价值与其账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分列示。
2.换出资产为固定资产、无形资产的，应当视同固定资产、无形资产处置处理，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
3.换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，应当视同相关投资处置处理，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益，并将长期股权投资和可供出售金融资产持有期间形成的能重分类进损益的其他综合收益”转入投资收益。

█公允价值计量模式下的一般会计分录
　　1.如果换出的是无形资产
　　借：换入的非货币性资产(＝换出无形资产的公允价值+换出商标权、版权的销项税+支付的补价（或－收到的补价）－换入资产对应的进项税)
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　累计摊销
　　　　无形资产减值准备
银行存款（收到的补价）
　 　贷：无形资产（账面余额）
　应交税费――应交营业税(转让土地使用权及特许经营权）
　　　　　 　　　――应交增值税（转让商标权及版权）
银行存款（支付的补价）
　　　 营业外收入＝换出无形资产的公允价值－换出无形资产的账面价值－营业税,如果出现亏损则借记“营业外支出”）

　2.如果换出的是固定资产
　　①借：固定资产清理（账面价值）
　　　　　累计折旧
　　　　　固定资产减值准备
　　　　　贷：固定资产
　　②借：固定资产清理
　　　　　贷：应交税费——应交营业税（清理不动产）
　　③借：固定资产清理
　　　　　贷：银行存款（清理费）

④借：换入的非货币性资产(＝换出固定资产公允价值＋换出生产设备的销项税＋支付的补价（或－收到的补价）－换入资产对应的进项税)
　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　　银行存款（收到的补价）
　　　　　贷：固定资产清理（换出固定资产的公允价值）
　　　　　　　应交税费――应交增值税（生产设备处置时应匹配的销项税）
　　　　　　　银行存款（支付的补价）
⑤借：固定资产清理
　　　　　贷：营业外收入（=换出固定资产的公允价值－换出固定资产的账面价值－相关税费）
　　　或：
　　　借：营业外支出（=换出固定资产的公允价值－换出固定资产的账面价值－相关税费）
　　　　　贷：固定资产清理

3.如果换出的是存货
　　①借：换入的非货币性资产(＝换出存货的公允价值+销项税额+支付的补价/－收到的补价－换入资产对应的进项税］
　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　　银行存款（收到的补价）
　　　　　贷：主营业务收入（或其他业务收入）
　　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）
　　　　　　　银行存款（支付的补价）
　　②借：主营业务成本/其他业务成本
　　　　　存货跌价准备
　　　　　贷：库存商品
　　③借：营业税金及附加
　　　　　贷：应交税费――应交消费税

█相关税费的处理
（1）与换出资产有关的相关税费和出售资产相关税费的会计处理相同。
如：换出固定资产支付的清理费用（先计入固定资产清理）、换出不动产（固定资产）等应交的营业税最终影响营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加。
（2）与换入资产有关的相关税费和购入资产相关的税费的会计处理相同。
如：换入资产的运杂费和保险费计入换入资产的成本。

【教材例7 -1】2×11年5月1日，甲公司以20×9年购入的生产经营用设备交换乙公司生产的一批钢材，甲公司换入的钢材作为原材料用于生产，乙公司换入的设备继续用于生产钢材。
甲设备：
账面原价 1 500 000元
累计折旧 525 000元
公允价值 1 404 000元
以银行存款支付清理费1 500元
无资产减值准备

乙钢材：
账面价值 l 200 000元
市场价格 1 404 000元
计税价格＝市场价格
无存货跌价准备

无补价

1.甲公司的账务处理如下：
∵自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。
∴企业以设备换入其他资产，应当缴纳增值税＝1 404 000×17%=238 680（元）
借：固定资产清理 975 000
累计折旧 525 000
贷：固定资产——××设备 1 500 000
借：固定资产清理 1 500
贷：银行存款 1 500
借：固定资产清理 238 680
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 238 680（＝1 404 000×17%）
借：原材料——钢材 1 404 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 238 680
贷：固定资产清理 1 642 680
借：固定资产清理 427 500（＝公允1 404 000－账面(1 500 000 - 525 000)－清理1500）
贷：营业外收入——处置非流动资产利得 427 500

2.乙公司的账务处理如下：
(1)企业以库存商品换入其他资产，应计算增值税销项税额=1 404 000×17%= 238 680（元）
(2)自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进或者自制固定资产发生的进项税额，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。
换入设备的增值税进项税额=1404 000 ×17% =238 680（元）
借：固定资产——××设备 1 404 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 238 680
贷：主营业务收入——钢材 1 404 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 238 680
借：主营业务成本——钢材 1 200 000
贷：库存商品——钢材 1 200 000

【教材例7 -2】甲公司经协商以其拥有的一幢自用写字楼与乙公司持有的对丙公司长期股权投资交换。乙公司换入写字楼后用于经营出租目的，并拟采用成本计量模式。甲公司换入对丙公司投资仍然作为长期股权投资，并采用成本法核算。甲公司转让写字楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。

甲写字楼：
账面原价 6 000 000元
已提折旧 1 200 000元
公允价值 6 750 000元
营业税 337 500元
未计提减值准备
乙长投：
账面价值 4 500 000元
公允价值 6 000 000元

无计提减值准备
750 000元

甲公司的账务处理如下：
收到的补价750 000元÷换出资产的公允价值6 750 000元（或换入长期股权投资公允价值6 000 000元+收到的补价750 000元）= 11. 11%< 25%。属于非货币性资产交换。
借：固定资产清理 4 800 000
累计折旧 1 200 000
贷：固定资产——办公楼 6 000 000
借：固定资产清理 337 500
贷：应交税费——应交营业税 337 500
借：长期股权投资——丙公司 6 000 000
银行存款 750 000
贷：固定资产清理 6 750 000
借：固定资产清理 1 612 500
贷：营业外收入——处置非流动资产利得 1 612 500（＝公允6 750 000－账面4 800 000－营业税337 500）
乙公司的账务处理如下：
借：投资性房地产 6 750 000
贷：长期股权投资——丙公司 4 500 000
银行存款 750 000
投资收益 1 500 000（＝公允6 000 000－账面4 500 000）

【典型例题】M公司以一批库存商品交换N公司的房产，库存商品的成本为80万元，已提减值准备2万元，公允价值为100万元，增值税率为17%，消费税率为5%。房产的原价为300万元，已提折旧180万元，已提减值准备60万元，公允价值为90万元，营业税率为5%。经双方协议，由N公司支付补价9万元。双方均保持资产的原始使用状态。假定该交易具有商业实质。

【解析】
　　M公司的会计处理：
　　（1）首先界定补价是否超标：
　　收到的补价占整个交易额的比重＝9÷100×100%＝9%＜25%，所以该交易应界定为非货币性资产交换。
　　（2）换入房产的入账成本＝100＋100×17%－9＝108（万元）；
（3）账务处理如下：
　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　108
　　　　银行存款　　　　　　　　 　　　　　　　 9
　　　　贷：主营业务收入　　　　　 　　　　　　　　100
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　　　17　　　　
　　借：主营业务成本　　　　　　78
　　　　存货跌价准备　　　　　　 2
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　80
　　借：营业税金及附加　　　　　 　5
　　　　贷：应交税费――应交消费税　　5

N公司的会计处理：
　　（1）首先界定补价是否超标：
　　支付的补价占整个交易额的比重＝9÷（90＋9）×100%≈9.1%＜25%，
　　所以该交易应界定为非货币性资产交换。
　　（2）换入库存商品的入账成本＝90＋9－100×17%＝82（万元）；
（3）会计分录如下：
　　①借：固定资产清理　　　　　60
　　　　　累计折旧　　　　　　　180
　　　　　固定资产减值准备　　　60
　　　　　贷：固定资产　　　　　　　300
　　②借：固定资产清理　　　　　　　　4.5
　　　　　贷：应交税费——应交营业税　　 　4.5
　　③借：库存商品　　　　　　　　 　　　　　82
　　　　　应交税费－－应交增值税（进项税额） 17
　　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　90
　　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　 　　　9
　　④借：固定资产清理　　25.5
　　　　　贷：营业外收入　　　　25.5［90－90×5%－（300－180－60）］

【2010年判断题】具有商业实质的非货币性资产交换按照公允价值计量的，假定不考虑补价和相关税费等因素，应当将换入资产的公允价值和换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。（　）
【正确答案】×
【答案解析】具有商业实质的非货币性资产交换按公允价值计量的，假定不考虑补价和相关税费等因素，应当将换出资产的公允价值和换出资产的账面价值之间的差额计入当期损益。

（二）以账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理
有下列情形之一的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益：
（1）该交换不具有商业实质
（2）换入资产和换出资产的公允价值均无法可靠地计量。
【提示】不确认损益是指对于换出资产的公允价值与账面价值的差额，但对于换出资产发生的相关税费还是要计入当期损益的。

换入资产入账价值的确定
A.不涉及补价的情况
B.涉及补价的情况
换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付应计入换入资产成本的相关税费

①支付补价方：
换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付含税的补价
②收到补价方：
换入资产成本=换出资产账面价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费-收到含税的补价
【注意】公式中变黄字体是与公允价值模式的区别

█相关税费的处理（与公允价值模式完全相同）
（1）与换出资产有关的相关税费和出售资产相关税费的会计处理相同。
如：换出固定资产支付的清理费用（先计入固定资产清理）、换出不动产应交的营业税最终影响营业外收支，换出投资性房地产应交的营业税计入营业税金及附加。
（2）与换入资产有关的相关税费和购入资产相关的税费的会计处理相同。
如：换入资产的运杂费和保险费计入换入资产的成本。

█账面价值计量模式下的一般会计分录
　　1.如果换出的是非固定资产
　　借：换入的非货币性资产
　　　［换出资产账面价值+换出资产匹配的销项税＋支付的补价（或－收到的补价）－换入资产对应的进项税］
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　 　　××资产减值准备　　
银行存款（收到的补价）
　　　　贷：换出的非货币性资产（账面余额）
　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）
银行存款（支付的补价）
　　如果换出的存货有消费税
　　借：营业税金及附加
　　　　贷：应交税费—应交消费税
　　如果换出的无形资产有营业税
　　借：营业外支出
　　　　贷：应交税费—应交营业税

2.如果换出的是固定资产
　　①借：固定资产清理（账面价值）
　　　　　累计折旧
　　　　　固定资产减值准备
　　　　　贷：固定资产
　　②借：营业外支出
　　　　　贷：应交税费——应交营业税
　　③借：固定资产清理
　　　　　贷：银行存款（清理费）
　　④借：换入的非货币性资产（倒挤）
　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）
　　　　　银行存款（收到的补价）
　　　　　贷：固定资产清理（固定资产清理成本）
　　　　　　　应交税费——应交增值税（生产用动产设备处置时应匹配的销项税）
　　　　　　　银行存款（支付的补价）

【教材例7 -3】甲公司以其持有的对丙公司的长期股权投资交换乙公司拥有的商标权。乙公司为交换该商标权需要缴纳增值税216 000元(适用增值税税率为6%)。乙公司将换入的对丙公司的投资仍作为长期股权投资，并采用成本法核算。乙公司尚未缴纳营业税，假设除营业税以外，整个交易过程中没有发生其他相关税费。双方的公允价值均不能可靠计量。
甲长投 丙：
账面原价 5 000 000元
减值准备 1 400 000元

乙商标权：
账面原价 4 200 000元
累计摊销 600 000元
未计提减值准备

无补价

【案例分析】本例中，该项资产交换没有涉及收付货币性资产，因此属于非货币性资产交换。本例属于以长期股权投资交换无形资产。由于换出资产和换入资产的公允价值都无法可靠计量，因此，甲、乙公司换入资产的成本均应当按照换出资产的账面价值确定，不确认损益。
甲公司的账务处理如下：
借：无形资产——商标权 3 600 000
长期股权投资减值准备——丙公司股权投资 1 400 000
贷：长期股权投资——丙公司 5 000 000
乙公司的账务处理如下：
借：长期股权投资——丙公司 3 600 000
累计摊销 600 000
营业外支出——处置非流动资产损失 216 000
贷：无形资产——专利权 4 200 000
应交税费——应交增值税 216 000

【教材例7—4】甲公司拥有一个距离生产基地较远的仓库，乙公司拥有一项长期股权投资。税务机关核定甲公司需要为交换仓库支付营业税57 500元，但尚未支付。假定除营业税外，交易中没有涉及其他相关税费。双方的公允价值均不能可靠计量。

甲仓库：
账面原价 3 500 000元
已提折旧 2 350 000元
未计提减值准备

乙长投：
账面价值 1 050 000元
未计提减值准备

100 000元

【案例分析】本例中，该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价100 000元。对甲公司而言，收到的补价100 000元÷换出资产账面价值1 150 000元=8.7%<25%。因此，该项交换属于非货币性资产交换，乙公司的情况也类似。
甲公司的账务处理如下：
借：固定资产清理 1 150 000
累计折旧 2 350 000
贷：固定资产——仓库 3 500 000
借：固定资产清理 57 500
贷：应交税费——应交营业税 57 500
借：长期股权投资——××公司 1 050 000
银行存款 100 000
贷：固定资产清理 1 150 000
借：营业外支出——处置非流动资产损失 57 500
贷：固定资产清理 57 500
乙公司的账务处理如下：
借：固定资产——仓库 1 150 000
贷：长期股权投资——××公司 1 050 000
银行存款 100 000

【典型例题】甲公司以一批库存商品交换乙公司的房产。双方均保持资产的原始使用状态。假定双方均无法获取公允价值口径。
甲库存商品：
成本 70万元
计税价值 100万元
已提减值准备 8万元
增值税率为17%
消费税率为5%
乙房产：
原价 200万元
已提折旧 100万元
已提减值准备 20万元
计税价值为 110万元
营业税率为5%
2万元

【解析】
　　甲公司的会计处理：
　　（1）换入房产的入账成本＝70＋100×17%－8＋2＝81（万元）；
　　（2）账务处理如下：
　　借：固定资产　　　　　　 　　　　　　　　　81
　　　　存货跌价准备　　　　 　　　　　　　　　 8
　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　 　　　　　　70
　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　2
　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　 　17
　　借：营业税金及附加　　　 　　　　5
　　　　贷：应交税费——应交消费税　　　5

　乙公司的会计处理：
　　（1）换入库存商品的入账成本＝（200－100－20）－100×17%－2＝61（万元）
　　（2）会计分录如下：
　　①借：固定资产清理　　　　 　 　80
　　　　　累计折旧　　　　　　 　 100
　　　　　固定资产减值准备　　 　　20
　　　　　贷：固定资产　　　　　　 　 　200
　　②借：营业外支出 　　　　　　　 　 　5.5
　　　　　贷：应交税费——应交营业税　　 　 5.5
　　③借：库存商品　　　　　　　　　　 　 61
　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额） 17
　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　 2
　　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　 　80

（三）涉及多项非货币性资产交换的会计处理

1.具有商业实质且换入资产公允价值能够可靠计量的会计处理
非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。
每项换入资产的成本＝该项资产的公允价值÷换入资产公允价值总额×换入资产的成本总额
【提示】假设不考虑相关税费，当双方交换资产公允价值（包括补价）相等时，这种分配是没有必要的，因为分配的结果就是该项换入资产公允价值本身。

【教材例题7－5】20×12年6月30日，为适应业务发展的需要，经与乙公司协商，甲公司决定以生产经营过程中使用的办公楼、机器设备和库存商品换入乙公司生产经营过程中使用的10辆货运车、5台专用设备和15辆客运汽车。

623 000元
包括换出和换入公允价不同的300 000，以及换出销项和换入进项的差323 000

假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备；甲公司换入乙公司的货运车、专用设备、客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换入甲公司的办公楼、机器设备作为固定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17%。甲公司、乙公司均开具了增值税专用发票。甲公司交换办公楼需要按照5%缴纳营业税，计税价格等于相关资产的公允价值或市场价格。

【解析】甲公司的账务处理如下：
　　（1）换出办公楼的营业税税额＝1 600 000×5%＝80 000（元）
　 　换出设备的增值税销项税额＝1 200 000×17%＝204 000（元）
　　 　 换出库存商品的增值税销项税额＝5 250 000×17%＝892 500（元）
　 　换入货运车、专用设备和客运汽车的增值税进项税额＝（2 250 000＋2 500 000＋3 600 000）×17%＝1 419 500（元）
　　（2）计算换入资产、换出资产公允价值总额
　　换出资产公允价值总额＝1 600 000＋1 200 000＋5 250 000＝8 050 000（元）
　　换入资产公允价值总额＝2 250 000＋2 500 000＋3 600 000＝8 350 000（元）　
（3）计算换入资产总成本
　　换入资产总成本＝换出资产公允价值＋支付的补价+应支付相关税费
＝8 050 000＋300 000+0＝8 350 000（元）　　
　（4）计算确定换入各项资产的成本
　　货运车的成本＝8 350 000×（2 250 000／8 350 000×100%）＝2 250 000（元）
　　专用设备的成本＝8 350 000×（2 500 000／8 350 000×100%）＝2 500 000（元）
　　客运汽车的成本＝8 350 000×（3 600 000／8 350 000×100%）＝3 600 000（元）　

（5）会计分录
　　借：固定资产清理　　　　　2 700 000
　　　　累计折旧　　　　　　　1 350 000
　　　　贷：固定资产——办公楼　　　2 250 000
　　　　　　　　　　——机器设备　　1 800 000
　　借：固定资产清理　　　　　　　　80 000
　　　　贷：应交税费——应交营业税　　　80 000　
　　借：固定资产——货运车　　 　　　 　　　2 250 000
　　　　　　　　——专用设备　　　　　　　　2 500 000
　　　　　　　　——客运汽车　　　　　　　　3 600 000
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　1 419 500
　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　2 780 000
　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　　　　5 250 000
　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　1 096 500
　　　　　　银行存款　　　　　　　 　　　　　　　　 623 000
　　　　　　营业外收入　　　　　　　　　　　　　　　 20 000
借：主营业务成本 4 500 000
贷：库存商品 4 500 000
营业外收入的金额等于甲公司换出办公楼和设备的公允价值2 800 000元(1600 000+1 200 000)超过其账面价值2 700000元[(2 250 000 -450 000)+(1 800 000 -900 000)]的金额，再减去支付的营业税金额80 000元，即20 000元。

乙公司的账务处理如下：
(1)换入设备的增值税进项税额=1 200 000×17%= 204 000（元）
换入原材料的增值税进项税额=5 250 000×17%= 892 500（元）
换出货运车、专用设备和客运汽车的增值税销项税额= (2 250 000+2 500 000 +3 600 000)×17% =1 419 500（元）
(2)计算换入资产、换出资产公允价值总额。
换出资产公允价值总额=2 250 000 +2 500 000 +3 600 000=8 350 000（元）
换入资产公允价值总额=1 600 000 +1 200 000 +5 250 000=8 050 000（元）
(3)确定换入资产总成本。
换入资产总成本=换出资产公允价值一收取的补价+应支付的相关税费=8 350 000 - 300 000 +0=8 050 000（元）
(4)计算确定换入各项