房地产行业管理指引2011.1.12.doc

广州市国家税务局房地产开发经营行业税务管理指引第一部分 行业主要情况2一、分类标准2二、行业特征2三、生产(工艺）流程3四、经营方式3第二部分 税务管理指引4五、管理重点4六、管理方法5七、管理指标7八、参考数据9九、政策法规9第一部分 行业主要情况一、分类标准房地产开发经营行业是指从事房地产开发和经营的企业总称，该行业是一个综合性行业.符合行业税务管理的房地产开发经营企业应主要包括从事以下几项经营活动：土地的开发和再开发、土地使用权的出让和转让、地产的经营、房屋的组建修缮、装饰以及房地产开发商对开发产品的买卖、租赁、互换、抵押和典当等。企业的开发经营行为发生了实质性变化的,税务机关应及时调整企业的行业类型.行业门类：房地产业（11)-行业大类：房地产业(72）-行业明细:房地产开发经营(7210）二、行业特征(一）开发周期较长:由于产品的特殊性，企业单一项目开发周期为3至5年。由于开发形式、资金投入的不同，开发周期普遍长于该区域值.(二)开发环节清晰：房地产开发经营行业主要包括设立（立项)、施工、预售、竣工(完工）、销售、清算等几个环节。（三）经营模式独特：房地产开发经营行业有其独有的专业人员、经济产品、运作模式、投资回报率等，企业持续经营要求投资者有较强的资金投入实力. (四）开发对象广泛：行业开发对象主要包括住宅、写字楼、工业地产、商业地产、旅游地产、教育地产等开发类型。（五）行业准入制度:房地产开发企业，除应当符合有关法律、行政法规的企业设立条件外，还应当有100万元以上的注册资本、有4名以上持有资格证书的房地产专业、建筑工程专业的专职技术人员、2名以上持有资格证书的专职会计人员。房地产开发项目资本金占项目总投资的比例不得低于20%.外商投资设立房地产开发企业的，除符合上述规定外，还需依照外商投资企业法律、行政法规的规定，办理有关审批手续.（六）实行资质管理：国家通过设定注册资本、经营年限、累计开发面积等条件对企业进行严格的分类和资质管理。三、生产（工艺）流程（一)行业开发流程：立项-施工预售竣工-销售-清算(二)产品生产流程:-房屋建筑施工流程四、经营方式本行业企业的经营紧紧围绕土地和资金两个关键要素展开。企业的产成品是商品房屋,同时也存在土地“一级开发”的经营方式。土地开发权的取得是企业经营开展的首要条件。经营前期，企业经营是投入多回报少；到预售阶段，企业通过预售方式开始获得资金流入。商品房的销售收入的确认主要包括一次性付款、分期付款、以土地使用权或其他财产置换房屋和银行提供按揭贷款销售等形式。而有些房地产企业以销售、租赁两种形式并存.第二部分 税务管理指引五、管理重点（一）收入掌握企业阶段信息，及时确认收入时点。房地产项目的开发阶段特征明显，流程分明。从企业的原始经营状态入手，掌握各阶段经营状态;在掌握基础信息的同时,牢牢把握“预售”和“竣工”这两个阶段，及时确认销售开始和收入发生时点，并合理结转与销售收入相配比的成本费用.区分收入两种形式，确保申报及时准确。企业的“主营业务收入”从形式上可以细分为两种：一种是预售收入，另一种是销售收入；从经营阶段上分析，预售收入主要体现在预售阶段；销售收入体现在销售开始时点以后、销售时期之间；多项目滚动开发经营或多期开发的企业,会存在预售收入与销售收入同时存在的状况。税务机关须准确划分取得预售与销售收入的形式并把握时点确认的原则，并结合往来账项的审核落实,以确保企业及时正确申报收入。按照房地产行业的收入划分，主要分为预售收入、销售收入和租赁收入.1、预售收入的管理重点审核预售证的相关内容，确立企业开始预售的时间，关注预售收入的申报情况，以确保企业及时正确申报预售收入。2、销售收入的管理重点对销售收入的管理重点，应分析房地产的销售方式(采取分期收款、银行按揭、委托等方式),关注视同销售收入未确认为收入的情况,如将开发产品用于捐赠、对外投资、抵偿债务、赞助等非货币性资产行为。并结合往来款项的审核，确保企业能及时申报销售收入。3、租赁收入租赁收入一般在“其他业务收入科目反映，基本发生在开发产品完工后。不少房地产开发企业对商铺采取销售与租赁相结合的经营方式,尤其是销售已近尾声，或商铺以租赁为主，租赁收入则成为开发商的主要收入来源，因此应同时关注租赁收入的审核。（二）成本/费用根据受益配比原则,合理划分成本费用。单一项目产品开发的（即能够直接归属于某一成本对象的）,成本费用直接计入该项目；多项目滚动开发的，可在占地面积法、建筑面积法、直接成本法和预算造价法中选择其一,分配至各成本对象.对开发成本的管理重点,体现在总开发成本的归集以及总可售面积的确认两大方面：1、总开发成本的管理重点：房地产开发存在生产周期长、会计核算复杂、关联交易较频繁等情况。开发成本的审核,尤其是确立开发产品完工年度当年开发成本的核算，其核算的正确与否，关系到以后年度的销售成本的结转，故既是审核的重点，又是审核的难点。按开发成本的六大内容进行成本的归集。计税成本对象的确定应符合国税发200931号第二十六条的六大原则，成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案;通过审核企业成本的归集方法的合理性，分析其成本分配是否符合受益和配比的原则，尤其是容易混淆的费用项目,如公共配套设施费是否属于的非营利性公配,如不符合公配的条件，是否单独核算成本；借款费用在完工前是否予以资本化等.2、总可售面积的管理重点:通过对预售证、确权书等资料的审核,将建筑面积与总可售面积的比对，审核总可售面积的准确性,并审核是否有将应计入总可售面积的出租、营利的公建配套设施等剔除在总可售面积的计算范围以外.(三)记账凭证定期审核记账凭证，保证支出合法有效.企业的成本费用应以实际发生的支出并取得合法有效凭证进行列支。本行业企业通常在开发经营后期，才陆续取得合法的成本费用凭证,为了能在各年之间平均分摊成本，企业会在未取得合法凭证的情况下，直接按照会计制度在前期列支并申报。因此,要注意定期审核企业成本费用入账凭证的合法性.六、管理方法(一）确认开发阶段。第一，证书确认。企业进入开发经营的各个阶段,均需取得有关管理部门颁发的许可证书，接受资质管理。准确把握各阶段的标志性证书资料,即可掌握企业的基础情况和阶段性信息。(详见“重要证书和信息资料明细”）第二，销售开始的确认.确认销售的开始,是判断销售收入实现、结转相应的成本费用和进入销售阶段的关键.房地产销售开始，应以竣工证明报房地产管理部门备案、首笔房地产交付使用、办理首笔产权转让手续的较早者为标志。日常管理中可要求企业提供一份销售合同副本，根据销售合同中所列的交付使用时间掌握企业销售确认的开始.第三，做好时间预测。一般情况下,单一项目从立项谈签到办妥业主的房屋权属证明，至少需要3至5年的时间。开发商确认项目后，着手项目开发的前期工作，通过“招、拍、挂”的形式取得土地,与地方签订合同,到取得开工许可，一般不少于6个月时间。影响进度的主要因素有：开发设计方案的确定、审判与拆迁,其中以拆迁的难度最大;单一项目施工期间至预售约12至15个月，至封顶约需18至22个月，然后进入竣工销售.附：重要证书和信息资料明细阶段证书名称关注资料设立营业执照中华人民共和国外商投资企业批准证书（外商投资)税务登记证国有土地使用证建设用地规划许可证企业投资合同、章程国有土地使用权出让合同施工建设工程规划许可证建设工程施工许可证房地产项目总体建设进度方案房地产开发建设项目手册建造工程合同（包括主体工程、室内装修、楼宇水电等各项工程合同）金融贷款合同、协议预售商品房预售许可证房屋销售明细表“阳光家缘”（http：/g4c。laho。gov。cn )的项目销控表判断是否存在销售开始的标志竣工商品住宅建设项目综合验收合格证单体工程竣工验收备案表报房管部门备案工程项目合格证明判断是否存在销售开始的标志销售房地产权属证明书房屋销售明细表（二）注重税源分析。由税源管理岗对房地产企业进行定期分析（每年至少一次），尤其是结合企业汇算清缴的相关资料进行分析,分析的指标包括纵向指标、横向指标和新闻媒体报道披露的重要涉税信息,注重分析影响收入变化的经济、政策、征管等方面的因素，及时发现房地产企业在税收征收管理中存在的问题，明确加强企业所得税税收征收管理的重点，同时合理判断税收收入变化的趋势，提高征管质量.如针对房地产的集团式经营模式,利用专业化管理的优势，到企业关联方进行走访调查，了解关联企业之间的业务往来关系，核实其收入、费用的划分是否合理、合法。（三）加强实地调查税源管理岗每年至少两次到企业开展实地调查工作,实地调查工作可结合日常静态资料分析发现的问题,实地调查需掌握企业的开发项目、公配的规划、完工的情况、预售的情况等,并做好“三个结合”：一是结合约谈工作，与法定代表人、财务主管、工程预算、监管人员等人员开展约谈,及时掌握企业的经营情况；二是结合账册的检查,通过对账册、凭证等财务资料的检查,尤其是银行的监控账号、预售证、竣工验收证及交付使用情况表等，及时掌握企业是否账册健全、是否有合法的凭证入账及完工的年度等;三是结合数据的采集，通过企业填写的相关数据采集表（每年进行一次数据采集），及时掌握企业的运作情况。通过从国土房管局网站、地税等第三方获取已售面积、营业税申报收入等数据，与企业在国税部门申报数据进行比对、分析，审核数据的准确性。(四）采用台账管理。对房地产企业应采取项目跟踪管理，从项目开始立项起管理人员就应该对该项目的整体预算、项目进度、工程承包合同、施工结算方式、及结算进度、项目整体可销售面积及销售进度、完工的年度等情况及时掌握，做到对项目的全面有效监控管理.（二）正确计算面积。第一，以面积确认预售收入。通过取得预售面积数据，估算当期和累计实现的预售收入.累计预售收入累计预售面积平均单价第二，以面积确认成本费用分摊数据。(三）把握成本扣除。代建工程和提供劳务不超过12个月的，可在合同完工之日，按实际发生的支出计算确认相关的成本并准予在当期税前扣除.超过12个月的,可采用完工百分比法按季确认相关成本并扣除.（四）做好税负分析。适用于处在相同阶段的项目。将同期已缴税款与通过已（预）售面积估算的数据或第三方交流的收入数据进行比对，结果应接近法定税负率。如：将同期已预缴税款与按照面积确认估算的预售收入总额进行比对，则当期的法定预缴率当期已申报预缴税款/按照面积确认估算的预售收入总额。（五)紧抓资金流动。监控账户是在商品房项目所在地的银行设立的商品房预售款专用账户。在项目竣工之前，账户内的款项只能用于购买项目建设必须的建筑材料、设备和支付项目建设的施工进度宽及法定税费;为保障消费者权益，管理部门对该账户还在一定程度上扩大管理范围，如诚意金的收付也须通过该账户管理.通过掌握监控账户情况，可以对部分资金紧缺的开发商实行监控管理。房地产开发企业在预售期资金较充裕,在销售后期资金回笼较少，工程款支出较多的情况，必需在销售前期密切监控企业的入库情况，预防欠税发生，避免企业出现大额欠税后无后续收入清欠的情况。(六）关注关联交易.结合日常的售付汇情况，审核是否存在关联交易及关联交易的合理性；掌握企业的关联方的相关信息,尤其是集团式的经营及外资企业的境外关联方的信息。(六)定期数据比对。建议作为实地调查及评估的内容。通过从国土房管局网站、地税等第三方获取已售面积、营业税申报收入等数据，与企业在国税部门申报数据进行比对、分析，审核数据的准确性;结合汇算清缴与税务鉴证，确认入账凭证的合法性。七、管理指标（一）土地成本在房屋总成本中，土地成本约占40%；在个别地段,土地成本占80以上，但仅为极端案例。（一）建筑成本建筑成本因地基、地下结构、框架结构、多层、高层、现浇楼板、钢结构等情况而有所不同。全现浇结构一般按1200元-1500元/建筑平方米计算。建筑成本约占房屋总成本的12-20%.并将每平方的土建成本，与全市该指标的参考数据进行比对,分析其合理性；建筑成本占开发成本比率指标由于受用地成本水平影响，未能揭示开发企业的建筑成本是否过高或过低。公式:每平方米土建成本=项目土建成本/总可售面积设立原因：由于每平方米土建成本不受用地成本、装修水平、开发间接费用等因素的影响,在全市范围内更具可比性。 参考值范围:取全市平均值(+)30%为合理值范围（二）营销费用变动率营销费用指项目的营销策划、推广、销售费用,约为售价的35。通过营销费用变动率的分析，判断是否有多列支费用的情况。营销费用变动率（本期营销费用基期营销费用)/基期营销费用参考值范围:取（+）30为合理值范围(三）经营管理费变动率经营管理费指企业为完成项目的经营管理发生的全部费用,约占项目总成本的3.经营管理费变动率(本期管理费用基期管理费用)/基期管理费用参考值范围：取（+）30%为合理值范围（四)利息费用变动率增加该指标，主要考虑房地产企业存在较多的借贷业务，利息支出的金额较大，通过该指标的分析，可以分析其是否符合配比、相关性及受益的原则。财务费用是指企业为筹集开发经营所需资金等而发生的筹资费用,以借款的利息支出为主。企业发生的利息支出的核算应按配比、相关性及受益的原则：（1)按开发项目完工的前后分别结转开发间接费用和财务费用科目；(2）按贷款合同清分属于多个开发项目或某个开发项目的,属某一开发项目的,直接计入该项目的开发成本，属于多个项目的，按适当的分配方法分配至各项目的开发成本;(3)按贷款合同的内容,其借款的用途与开发项目无关，其利息支出应不予列支。利息费用变动率（本期利息费用基期利息费用）/基期利息费用参考值范围：取（+)30%为合理值范围（五）销售利润率主营业务利润额主营业务收入额通过与预警值对比，如果销售利润率偏低或为负，则应关注企业是否存在少计收入、应计未计收入、多列成本或以低价转移产品给关联公司等现象.（六）成本利润率主营业务利润额主营业务成本额通过与预警值对比，如果成本利润率偏低或为负,则应关注企业的成本费用是否合理，或是否存在少报收入现象。(七）主营业务利润税负率本期应纳税额本期主营业务利润通过与预警值对比,如果主营业务利润税负率偏低或为负,则应关注企业是否存在少计主营业务收入、应计未计主营业务收入、多列成本或扩大税前扣除范围等现象。八、参考数据（一）年度指标数据（指标值以年度为周期定期更新)指标20072006销售利润率26。0317.26销售毛利率35。1528。39销售成本利润率60。6343。80%所得税税负率32.8532。94成本费用利润率37。8922.32%（二）其他参考数据-建筑安装成本参考值建筑安装工程平方米造价参考值(元/平方米）结构特征主要装修标准平方米造价框架(多层住宅）普通920元框架（多层住宅) 高档精装修 2320元附墙轻型框架（小高层住宅）普通 1200元砖混（商住楼) 普通 750元砖混（普通住宅楼） 普通 650元框架（厂房） 普通 970元钢结构(综合楼） 普通 1010元框架剪力墙(综合楼)一般装饰 1560元注：普通标准通常指墙面、天棚面为水泥砂浆抹灰或混合砂浆抹灰；地面为水泥砂浆抹面;外墙面为普通喷涂.一般装饰指墙面、天棚面为乳胶漆；地面为花岗岩或木作地面。高档精装修指外墙面为干挂花岗岩,地面为实木地面或大理石地面,内门窗木线包边等.九、政策法规（一)企业所得税法施行后的行业税收文件：1、国家税务总局关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知（国税函2008299号）2、国家税务总局印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知（国税发200931号）3、国家税务总局关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知（国税函2010201号)(二）企业所得税法施行前的行业税收文件1。适用于外商投资企业:国家税务总局关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知(国税发1995153号）、国家税务总局关于从事房地产业务的外商投资企业若干税务处理问题的通知（国税发1999242号）、国家税务总局关于外商投资房地产开发经营企业所得税管理问题的通知（国税发2001142号)、国家税务总局关于房地产开发的外商投资企业售后回租业务所得税处理问题的批复（国税函2007603号)2。适用于内资企业：国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知(国税发200631号）行业开发流程项目立项和可行性研究项目规划设计和市政配套立 项土地使用权的取得拆迁安置项目开工前准备工作工程建设招投标施 工开工手续的办理工程施工商品房预售预 售 竣工验收竣 工 商品房销售销 售 清 算产品生产流程房屋建筑施工流程工程地质勘察基坑支护工程施工准备阶段基础桩施工第二次土方开挖承台开挖、二层地面修平、负二层地下室底板浇捣等基础施工阶段楼面模板安装钢筋验收循环浇捣楼面混凝土脚手架搭设内外墙楼梯间砌筑主体施工阶段安装铝合金门窗内墙抹灰主体封顶后外墙装饰楼面工程安装及装饰阶段室外工程收尾阶段15