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1、 企业会计制度和税法差异分析 会计、税法中公允价值 税法 〈企业债务重组业务所得税处理措施〉 国家税务总局第6号令 1月23日 第十一条要求：“本措施所称公允价值是指独立企业之间业务往来公平成交价值” 会计 指熟悉情况交易双方自愿进行资产交换和劳务清偿金额。公允价值确定标准：假如该资产存在活跃市场，该资产市场价格即为公允价值；如该资产不存在活跃市场但和该资产类似资产存在活跃市场，该资产公允价值能够应比照该类似资产市场价格确定；假如该资产和和其相类似资产均不存在活跃市场，该资产公允价值能够按其所能产生未来现金流量以合适折现率贴现计算现值确定。 所得税核实——永久
2、性差异和时间性差异 永久性差异是指某一会计期间，因为会计制度和税法在计算收益、费用或损失时口径不一样，所产生税前会计利润和应纳税所得额之间差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回 时间性差异是指税法和会计制度在确定收益、费用或损失时时间不一样而产生税前会计利润和应纳税所得额差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期能够转回 ——应纳税时间性差异是指未来应增加应纳税所得额时间性差异 ——可抵减时间性差异是指未来能够从应纳税所得额中扣除时间性差异 企业所得税核实关键有应付税款法和纳税影响会计法。企业应该依据本身实际情况和会计信息使用者信息需求，选择采取其中一个所得税会计
3、处理方法，该方法一经采取，不得随意变更。 ——应付税款法是指企业不确定时间性差异对所得税影响金额，根据当期计算应交所得税确定为当期所得税费用方法。在这种方法下，当期所得税费用等于当期应交所得税。企业依据当期计算应纳所得税额， 借：所得税 贷：应交税金——应交所得税 ——纳税影响会计法是指企业确定时间性差异对所得税影响金额，根据当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额累计，确定为当期所得税费用方法。在这种方法下，时间性差异对所得税影响金额，递延和分配到以后各期。所以，在采取纳税影响会计法时，企业首先应该合理划分时间性差异和永久性差异界限 依据企业会计制度要求，采取纳税影响会计法
4、企业，能够选择递延法或债务法进行核实。在采取递延法核实时，在税率变动或开征新税时，不需要对原已确定时间性差异所得税影响金额进行调整，不过，在转回时间性差异所得税影响金额时，应该根据原所得税税率计算转回；采取债务法核实时，在税率变动或开征新税时，应该对原已确定时间性差异所得税影响金额进行调整，在转回时间性差异所得税影响金额时，应该根据现行所得税税率计算转回。 例：假设某企业会计利润为18万元，当年计提资产减值准备为2万元（不含税法许可扣除部分），该企业所得税税率为33%，当年无其它纳税调整事项。 若采取应付税款法 借：所得税 66000 贷：应交税金——应交所得税
5、66000（180000+0）*33% 若采取纳税影响会计法 设：该企业会计利润为22万元，上年计提资产减值准备不利原因消失，计提资产减值准备2万元全部转回，且当年无其它纳税调整项目。 税前利润 时间性差异 应纳税所得 应交所得税 18（） 2 20 6.6 22 -2 20 6.6 40 0 40 13.2 会计处理 借：所得税 59400（180000*33%） 递延税款 6600（0*33%）（可抵减时间性差异） 贷：应交税金——应交所得税 66000 会计处理 借：所得税 726
6、00（20*33%） 贷： 递延税款 6600（0*33%） 应交税金——应交所得税 66000[（20-0）*33%] 长久股权投资业务核实差异分析 股权投资补税范围和计算 1、 投资方从联营企业分回税后利润（包含股息、红利），假如投资方企业所得税税率低于联营企业，不退回分回利润在联营企业已纳所得税。 2、 假如投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方分回税后利润应按要求补缴所得税。 3、 企业对外投资分回股息、红利收入，比照从联营企业分回利润征税措施，进行纳税调整。 例：甲企业为某市国有企业，因对A、B、C三个企业进行股权投资，发生以下
7、投资业务： （1）、自营利润-350000元，其中，“营业外支出”列支公益救助性捐赠50000元，无其它纳税调整项目，所得税税率为33% （2）、2月份，A企业因上年度赢利，董事会决定对甲企业分配利润485000元，甲企业当月取得A企业分回利润485000元。A企业为设在经济特区外商投资企业（“两免三减半”优惠期已满），适用税率为18%，其中所得税税率为15%，地方所得税税率3%，当地政府要求免征地方所得税，实际实施税率为15%。 （3）、3月份从B企业分回利润335000元，B企业为设在沿海经济开放区外商投资企业，企业所得税税率为24%，地方所得税税率为3%，B企业1999年仍属于“两
8、免三减半”优惠期间 （4）、3月份，从C企业分回利润7300元。C企业为城镇某集体企业，1999年会计利润150000元，经纳税调整后实际应纳税所得额为90000元，适用27%所得税税率。 要求：依据上述资料，试计算甲企业应纳企业所得税额。 计算过程以下： （1）、A企业分回利润填补亏损：48=185000（元） （2）、因为A企业适用所得税税率为18%，实际实施税率为15%，按税收饶让政策，可视同已按18%税率纳税。 A企业分回利润应补税=185000/（1-15%）*（33%-18%）=32647.06） C企业分回利润应补税=7300/（1-27%）*（33%-27%
9、600（元） 短期投资差异分析 会计准则要求：短期投资现金股利或利息，应于实际收到时，冲减投资帐面价值。而118号文要求：除另有要求外，不管企业会计帐务对短期投资采取何种方法核实，被投资企业会计帐务实际做利润分配（包含以盈余公积和未分配利润转增资本）时，被投资企业应确定投资所得实现 第一、 会计准则从谨慎性标准出发，要求将收到短期投资现金股利或利息冲减短期投资帐面价值，而税法则作为持有收益 第二、 会计要求按收付实现制确定入帐时间，而税法要求对方会计上实际做利润分配时 第三、 会计核实计提短期投资减值准备降低了短期投资帐面价值，而短期投资减值准备不得在税前扣除，所以，假如企业转让
10、其短期投资，会计核实出转让收益为转让收入减除实际收到现金股利或利息及短期投资减值准备后余额。而税法要求对短期投资成本不得调整，所以，计税短期投资转让收益为转让收入减去投资成本余额，该金额通常要低于会计核实出转让收益，纳税人必需进行对应地调整。 例：A企业相关短期股权投资业务以下： （1）、A企业于2月20日以银行存款购入B企业股票10000股作为短期投资，每股单价7.28元，另支付税费400元，投资成本为73200元。 （2）、B企业于5月4日宣告于5月25日发放股利，每股分配0.1元现金股利。 （3）、6月30日，B企业每股市价6.00元，A企业按单项投资计提短期投资跌价准备1220
11、0元（73200-1000-10000*6.00） （4）、12月31日，B企业每股市价上升至6.50元。A企业应冲回短期投资跌价准备5000元。 假设A企业税前利润总额60000元，税前利润总额8000000元。A企业除投资B企业股票外，无其它投资业务，也无其它纳税调整项目。则A企业上述业务应进行以下处理： （1）、投资时 借：短期投资——股票（B企业） 73200 贷：银行存款 73200 （2）、宣告发放股利时 借：应收股利——B企业 1000 贷：短期投资——股票（B企业） 1000 税法
12、5月4日B企业宣告发放股利，应并入应纳税所得额征税。调增所得额1000元。 （3）、计提短期投资跌价准备 借：投资收益——短期投资跌价准备 12200 贷：短期投资跌价准备——B企业 12200 （4）、股票市价回升，应在原提取准备数额内冲回 借：短期投资跌价准备——B企业 5000 贷：投资收益——短期投资跌价准备 5000 税法：跌价准备7200（12200-5000）应调增纳税所得 应纳所得税额=（600000+7200）*33%+1000/（1-15%）*（33%-15%）=87.76（元） （5）
13、短期投资对外转让 借：银行存款 87800 短期投资跌价准备——B企业 7200 贷：短期投资——股票（B企业） 72200 投资收益——出售短期投资 22800 税法：股权转让所得=转让收入-计税成本-转让税费 =88000-73200-200=14600（元） 会计上转让所得为22800元，因为这部分收益已包含在会计利润总额之中，所以，应调减所得额=22800-14600=8200（元） 应纳企业所得税额=（800000-8200）*33%=261294（元） 注意两点
14、 （1）、税收上确定股权转让所得和会计上股权转让收益不一样，关键表现在会计成本和计税成本不一样 第一、短期股权投资计税成本余额不扣除实际收到分配股息，而会计成本则将持有期间收到分配股息从成本中扣除 第二、假如短期投资持有期间，投资方从被投资方取得股票股利，税收上按股票面值作为股息性所得处理，并增加计税成本，而会计上只作备查登记，不增加投资成本（因为股数增加，单位成本降低）； 第三、根据企业所得税税前扣除措施要求，为投资而增加借款费用应计入投资成本，但会计上则计入当期损益。 （2）、股息性所得（持有收益）和投资转让所得（处理收益）税收待遇不一样：股息性所得是投资方企业从被投资单位税后
15、利润（累计未分配利润和盈余公积）中分配取得，属于已征过企业所得税税后利润（假如被投资单位免征企业所得税，按饶让标准，应视同税后所得），标准上应避免反复征收企业所得税，按现行政策要求，只对非因享受定时减免税优惠而从低税率地域分回股息性所得，补缴差异税率部分企业所得税。企业处理权益性投资转让所得，应全额并入企业应纳税所得额之中。 长久债权投资业务成本法核实分析 会计、税法对长久债权投资核实基础相同，但也有部分差异 第一、 债券初始投资成本包含相关费用，假如金额较大，能够于债券购入至到期期间内在确定相关利息收入时摊销，计入损益。假如金额较小，也能够于购入时一次摊销，计入损益。这是基于会计核实关
16、键性标准所作出要求，税法中未作如此具体要求 第二、 会计制度要求，债券投资溢价或折价摊销方法即能够采取直线法，也能够采取实际利率法，税法一样未对摊销方法作具体要求 第三、 税法要求，到期兑付国债利息免征所得税，应作调减应纳税所得处理。但从起，国家决定在全国银行间债券市场、上海证券交易所、深圳证券交易所逐步试行国债净价交易，自试行国债净价交易之日起，纳税人在付息日或买入国债后持有到期时取得利息收入，免征企业所得税；在付息日或持有国债到期之前交易取得利息收入，按其成交后交割单列明应计利息额免征企业所得税。纳税人在申报国债利息收入免税事宜时，应向主管税务机关提供国债净价交易成交后交割单 长久股
17、权投资业务成本法核实分析 长久股权投资采取成本法核实时，对股权投资所得确实定时间和《通知》要求时间基础相同。即，只要被投资方会计帐务中做利润分配处理，不管实际支付是否，投资方均应确定投资所得。长久股权投资转让计税成本和会计成本也基础相同。 例1、：A企业1月1日以银行存款购入C企业10%股份，并准备长久持有。实际投资成本110000元。C企业于5月2日宣告分配1999年度现金股利。假设C企业1月1日股东权益累计为100元，其中股本为100000元，未分配利润为00元；实现净利润为400000元；5月1日宣告分配现金股利 A企业会计处理为： （1）、投资时 借：长久股权投资——C企业
18、 110000 贷：银行存款 110000 （2）、5月2日宣告发放现今股利时 借：应收股利 10000 贷：长久股权投资——C企业 10000 税法：当年应调增所得额 例2、甲企业4月1日以货币出资25万元参股乙企业，占其股份5%，并准备长久持有。5月1日，乙企业宣告分配上年现金股利20万元。乙企业实现净利润80万元，3月1日，乙企业宣告分配现金股利40万元，则甲企业帐务处理以下： 4月1日投资时 借：长久股权投资——乙企业 250000 贷：银行存款
19、 250000 5月1日乙企业宣派上年股利时 借：应收股利 10000 贷：长久股权投资——乙企业 10000 [解析] 在该笔分录中，会计核实上对应收股利不视为投资收益，而是冲减长久股权投资成本；税法确定实现投资持有收益1万元，并据以还原成税前所得，本例（略），同时投资计税成本保持不变，仍为25万元 3月1日宣告发放上年现金股利时 甲企业冲减初始投资成本金额=（投资后至本期末止被投资单位累计分配现金股利-投资后至上年末至被投资单位累计实现净损益）*投资企业
20、持股百分比-投资企业已冲减初始投资成本 =（60*9/12）*5%-10000=-10000元 甲企业应确定投资收益=投资当期取得现金股利-应冲减初始投资成本金额 =400000*5%-（-10000）=30000元 借：应收股利 0 长久股权投资——乙企业 10000 贷：投资收益——股利收入 30000 对此，税法应确定投资收益为0（400000*5%）元，并仍保持投资成本不变。 假定上述乙企业于3月1日宣告分配现金股利700000元，则 冲减投资成本=[（00+700000）-800000*9/12]-10000=5000元
21、 应确定投资收益=700000*5%-5000=30000元 借：应收股利 35000 贷：长久股权投资——乙企业 5000 投资收益——股利收入 30000 对此，税法应确定投资收益为35000（700000*5%）元，并仍保持投资成本不变。 长久股权投资业务权益法核实差异分析 长久股权投资采取权益法核实时，会计处理和税法要求差异很大。企业在申报纳税时，对投资所得、投资转让所得和投资转让成本确实定不能从会计帐户上直接引用数据，必需根据税收政策进行分析调整。其差异关键表现在：投资收益确实定时间和金额不一样，投资转让成本确实定
22、不一样，税收上不确定长久股权投资减值准备和股权投资差额等等。 例1：X企业1月2日向H企业投出资产 单位：元 项 目 原始价值 累计折旧 公允价值 机 床 500000 150000 400000 汽 车 450000 50000 40 土地使用权 150000 — 150000 合 计 1100000 00 970000 X企业投资占H企业有表决权资本70%，其初始投资成本和应享受H企业全部者权益份额相等。H企业整年实际净利润550000元；2月份宣告分配现金股利350000元；H企业整
23、年净亏损210000元；H企业实现净利润850000元。初，X企业将项股权对外转让 ，取得转让收入450000元。假设X企业至各年税前会计利润均为1000000元。 （1）投资时： 借：长久股权投资——H企业（投资成本） 900000 累计折旧 00 贷：固定资产 950000 无形资产——土地使用权 150000 税法：应调增所得税额=970000-（1100000-00）=70000 （2）、12月31日，确定投资收益
24、 借：长久股权投资——H企业（损益调整） 385000（550000*70%） 贷：投资收益——股权投资收益 3850000 税法：本年度根据权益法确定投资收益应调减所得额385000元。 （3）、末“长久股权投资——H企业”科目标帐面余额=900000+385000=1285000（元） 税法：应纳税所得额=帐面利润+调增项目金额-调减项目金额=1000000+7=685000（元） 应纳所得税额=685000*33%=226050（元） （4）、宣告分配股利 借：应收股利——H企业 245000（350
25、000*70%） 贷：长久股权投资——H企业（损益调整） 245000 宣告分配股利后“长久股权投资——H企业”科目标帐面余额=128=1040000（元） H企业宣告分配时，X企业确定所得：245000/（1-15%）=288235.29（元） 因为企业所得税实施按年计征，会计上上年确定投资收益已作调减所得税处理，本年会计利润中并不包含此项收益，所以 税法：应调增所得额288235.29（元） （5）12月31日 可降低“长久股权投资——H企业”帐面价值金额为1040000元。（减记至零为限，未减记长久股权投资2100000*70%-104000=430000在备查簿
26、中登记） 借：投资收益——股权投资损失 1040000 贷：长久股权投资——H企业（损益调整） 1040000 《通知》第二条第二款要求，被投资企业发生经营亏损，由被投资企业按要求结转填补；投资方企业不得调整减低其投资成本，也不得确定投资损失。依据此项要求，企业长久股权投资采取权益法核实时，被投资企业发生亏损，在会计期末自动确定投资损失，在申报纳税时要进行纳税调整。 税法：应调增纳税所得额 1040000元 （6）、12月31日“长久股权投资——H企业”科目标帐面余额为零。 税法：X企业应纳税所得额=帐面利润+调增项目金额-调减项目金额=1000000+288235
27、29+1040000=2328235.29（元） 应纳所得税额 =(1000000+1040000)*33%+245000/(1-15%)*(33%-15%)=673200+51882.35=725082.35(元) (7)、12月31日 可恢复“长久股权投资——H企业”科目帐面价值=850000*70%-430000=165000（元） 借：长久股权投资——H企业（损益调整）165000 贷：投资收益——股权投资收益 165000 因为股利在下年度宣告发放，X企业应在下年度根据应享受份额确定所得。本年度不确定所得，已计入投资收益科目标金额应给
28、予调减。 税法：调减所得税额165000（元） 应纳税所得额=帐面利润+调增项目金额-调减项目金额=100=835000 应纳税所得额=835000*33%=275550（元） （8）、初，转让股权 借：银行存款 450000 贷：长久股权投资 165000 投资收益—股权转让收益 285000 税法：转让所得=转让收入-计税成本=45（已纳税公允价值作为计税成本）=-50（元）。 依据《通知》第二条第二款要求，企业因收回、转让或清算处理股权投资而发生股权投资损失，能够在税前扣除，但每一纳税年度扣除股权投资损失，
29、不得超出当年实现股权投资收益和投资转让所得，超出部分可无限期向以后年度结转扣除。因为本年度未发生股权投资收益和投资转让所得，所以，在税收上确定转让损失50元，本年度不得扣除，应在以后年度实现股息性所得和投资转让所得中分年度扣除，直至扣完为止。 本年度会计上确定收益为285000元，而在计算所得税时并不以此确定所得 应纳税所得额=帐面利润+调增项目金额-调减项目金额=100=715000元 应纳所得税额=715000*33%=235950元 例2、甲企业1月1日以货币资金200万元和房屋一幢投资于新设乙企业，房屋原值为110万元，已提折旧30万元，双方按评定约定价值为100万元，乙企业注
30、册资本为1000万元，甲企业占30% 1月1日投资时 借：长久股权投资——乙企业（投资成本） 2800000 累计折旧 300000 贷：固定资产 11000000 银行存款 000 [解析] 会计核实中根据投资和非货币性交易会计准则要求，以放弃非货币性资产帐面价值为基础确定，不产生交易损益。而税法首先要对房屋按公允价值视同销售确定所得：100-（110-30）=20万
31、元，并将其计入当期应纳税所得额；其次对投资成本也按其公允价值100万元为基础，连同货币出资共为300万元。假定甲企业对该财产转让所得一次计税有困难，向主管税务机关提出申请并得到同意，将其在5个纳税年度内平均转入各期应纳税所得额，每十二个月为4万元，则应调增财产转让所得4万元。 因为甲企业在乙企业中享受30%股权，即300（1000*30%）万元。所以甲企业应统计股权投资差额-20（280-300）万元 借：长久股权投资——乙企业（投资成本） 00 贷：长久股权投资——乙企业（股权投资差额）00 甲企业股权投资差额按摊销 乙企业实现净利润100万元，则 借：长久股权投
32、资——乙企业（损益调整） 300000（100万元*30%） 贷：投资收益 300000 借：长久股权投资——乙企业（股权投资差额） 0 贷：投资收益 0 此时，“长久股权投资”帐户帐面价值为312万元，计税投资成本仍为300万元 3月15日，乙企业宣告分配50万元，则 借：应收股利 150000（50万元*30%） 贷：长久股权投资——乙企业（损益调整） 150000 此时，“长久股权投资”帐面价值为297万元。而税
33、法要将15万元作为应税投资收益，会计上不确定投资收益 乙企业亏损60万元，当年末计提投资减值准备15万元，则 借：投资收益 180000（60万元*30%） 贷：长久股权投资——乙企业（损益调整）180000 借：长久股权投资——乙企业（股权投资差额）0 贷：投资收益 0 借：投资收益 150000 贷：长久投资减值准备 150000 此时，“长久股权投资”帐面价值266万元，计税投资成本仍为300万元。 11月1日，甲企业将其在乙
34、企业股权转让给丙企业，价格290万元，款项收到，不考虑相关税费 借：长久投资减值准备 150000 银行存款 2900000 长久股权投资——乙企业（股权投资差额） 160000 ——乙企业（损益调整） 贷：长久股权投资——乙企业（投资成本） 3000000 投资收益 240000 此时，会计上确定转让收益24万元，而按税法要求计算，不仅没有收益，反而发生股权转让损失-10（290-300）万元。 依据《通
35、知》第二条第三款要求，企业因收回、转让或清算处理股权投资而发生股权投资损失，能够在税前扣除，但每一纳税年度扣除股权投资损失，不得超出当年实现股权投资收益和投资转让所得，超出部分可无限期向以后年度结转扣除。 审批制度差异 例：某企业12月31日进行资产清查时盘亏资产20万元（含进项税额），经盘点小组分析系正常损耗，另发觉毁损变质资产180万元，会计人员将上述财产损失计入了当年会计损益，在年末结帐前还未得到企业权力机构同意，该企业会计报表显示有利润，无其它纳税调整事项。在年度企业所得税汇算清缴期内，企业向税务机关申请税前扣除，但因对净损失金额难以确定等原因造成未或同意。4月，企业确定可取得毁损
36、资产赔偿50万元，董事会同意将净损失150万元计入损益；同年5月份，该资产损失经税务机关审核同意准予在税前扣除 1、结帐时，先对盘亏、毁损资产进行处理 借：管理费用 00 营业外支出 1800000 贷：资产类科目 000 假设企业采取纳税影响会计法 借：递延税款 660000 贷：应交税金——应交所得税 660000 2、假设企业该企业按税后利润5%、10%提取公益金及盈余公积，则4月董事会同意后 借：其它应收款 500000 贷：以前年度损益调整 500000 借：以前年度损益
37、调整 165000（500000*33%） 贷：递延税款 165000 借：以前年度损益调整 335000 贷：利润分配——未分配利润 335000 借：利润分配——未分配利润 50250（335000*15%） 贷：盈余公积 50250 3、5月份在报经税务机关同意后，应调减上期应纳税所得额，同时作抵退所得税款处理 借：应交税金——应交所得税 495000 贷：递延税款 49500
38、0 企业应该对存货、固定资产等定时或最少每十二个月实地盘点一次，对盘盈、盘亏、毁损资产，应该查明原因，写出书面汇报，并依据企业管理权限，经股东大会或董事会，或经理厂长会议或类似机构同意后，在期末结帐前处理完成。如在期末结帐前还未经同意，在对外提供财务会计汇报时应按上述要求处理，并在会计报表附注中作出说明；假如其后同意处理金额和已处理金额不一致，应按差额调整会计报表相关项目标年初数。——《企业会计制度》 会计差错更正差异分析 对于企业财会人员，在会计核实时，因为确定、计量、统计等方面出现错误称之为会计差错，假如金额较大，使对外公布会计报表不再含有可靠性，则称之为重大会计差错。企业会计制度
39、对重大和非重大要求了一个判定标准，即通常某交易或事项金额占该类交易或事项金额10%及以上，则认为金额百分比大。《企业会计准则——会计政策、会计估量变更和会计差错更正》要求，本期发觉会计差错，按以下标准处理： 1、 本期发觉和本期相关会计差错，应调整本期相关项目 2、 本期发觉和前期相关非重大会计差错，如影响损益应直接计入本期净损益，其它相关项目也应作为本期一并调整；如不影响损益，应调整本期相关项目 3、 本期发觉和前期相关重大会计差错，如影响损益，应将前期其对损益影响数调整发觉当期期初留存收益，会计报表其它相关项目标期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整会计报表相关项目标期初数。 4
40、 年度资产负债表日至财务汇报同意报出日之间发觉汇报年度会计差错及以前年度非重大会计差错，应根据资产负债表以后事项处理 5、 企业滥用会计政策、会计估量及其变更，应该作为重大会计差错给予更正 例：甲企业于5月份发觉，当年1月份购入一项管理用低值易耗品，价值1500元，误计为固定资产，并已提折旧150元，该低值易耗品还未领用 [分析] 该差错属于“本期发觉和本期相关会计差错”，应直接调整本期相关项目。 借：低值易耗品 1500 贷：固定资产 1500 借：累计折旧 150 贷：管理费用 1
41、50 例：甲企业于5月份发觉1999年购置一台设备发生安装费元，记入了“管理费用”帐户，由此产生少提折旧50元，假定该设备折旧计入“制造费用”科目。另外，本月份还发觉，上年从承租单位收到一笔设备租金1800元（属于1999年度租金），误计入“其它应付款”科目标贷方。假定该企业租金收入作为其它业务收入处理。 [分析] 因为该笔错误金额相对于整个企业来说并不大，不足以影响会计报表使用者对企业财务情况、经营结果和现金流量作出正确判定。所以，应根据“本期发觉和前期相关非重大会计差错”进行更正。对这类差错，不调整会计报表相关项目标期初数，只需直接调整发觉当期和前期相同相关项目。其中，属于影响损益，
42、应直接计入本期和上期相同净损益项目；属于不影响损益，应调整本期和前期相同相关项目。 借：固定资产 贷：管理费用 借：制造费用 50 贷：累计折旧 50 借：其它应付款 1800 贷：其它业务收入 1800 新《中国税收征管法》第五十二条要求：“因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或少缴税款，税务机关在三年内能够追征税款、滞纳金；有特殊情况，追征期能够延长5年。”税法对
43、纳税人因工作失误而多缴或未缴、少缴税款，不因为其金额小，就能够直接作为本期事项处理而免于计算纳税人应得利息或应缴滞纳金。在“国税发[]84号”文中要求：纳税人某十二个月度应申报可扣除费用不得提前或推后申报扣除。由此可见，对于因工作失误造成计税差错，税法中要求不分金额大小一律并入发生差错前期所属年度应纳税所得额。 例：甲企业于5月份发觉，1999年对外销售了一批产品帐上借：银行存款 234000 贷：其它应付款 234000 1999年底未作任何调整分录，销售成本也未作对应结转。该批产成品帐面成本为10元。假定所得税按应付税款法计算，所得税税率为33%，该企业
44、按净利润10%提取法定盈余公积，按净利润5%提取公益金，不考虑城市维护建设税和教育费附加 [解析] 因为该笔错误金额较大，应根据“本期发觉和前期相关重大会计差错”进行更正。对于发生重大会计差错，如影响损益，应将其对损益影响数调整发觉当期期初留存收益，会计报表其它相关项目标期初数也应一并调整；如不影响损益，应调整会计报表相关项目标期初数。在编制比较会计报表时，对于比较会计报表期间重大会计差错，应调整各期间净损益和其它相关项目，视同该差错在产生当期已经更正；对于比较会计报表期间以前重大会计差错，应调整比较会计报表最早期间期初留存收益，会计报表其它相关项目标数字也应一并调整。 19
45、99年少计销售收入20万元，少计增值税销项税金3.4万元，多计存货12万元，少计利润8万元（20-12），少计所得税2.64万元（8*33%），少计净利润5.36万元（8-2.64），少提法定盈余公积0.536万元（5.36*10%），少提公益金0.268万元（5.36*5%）。 补计收入 借：其它应付款 234000 贷：以前年度损益调整 234000 应交税金——应交增值税（销项税额） 34000 补转成本 借：以前年度损益调整 10 贷：产成品
46、 10 调整所得税 借：以前年度损益调整 26400 贷：应交税金——应交所得税 26400 将以前年度损益科目余额转入利润分配 借：以前年度损益调整 53600 贷：利润分配——未分配利润 53600 调整利润分配相关数字 借：利润分配——未分配利润 8040 贷：盈余公积——法定盈余公积 5360 ——公益金 2680 编制比较会计报表以下 资产负债表（局部） 编制单位：甲企业 时间：12月31日
47、 单位：元 资产 年 初 数 负债和全部者权益 年 初 数 调整前 调增减 调整后 调整前 调增减 调整后 存货 150000 -10 30000 其它应付款 350000 -234000 116000 应交税金 80000 60400 140400 盈余公积 70000 8040 78040 其中：公益金 0 2680 22680 利润表（局部） 编制单位：甲企业 单位：元 项目 上 年 数 调整前
48、 调增（减） 调整后 一、主营业务收入 3500000 00 3700000 减：主营业务成本 1800000 10 190 主营业务税金及附加 70000 —— 70000 二、主营业务利润 1630000 80000 1710000 ……. 三、营业利润 100 80000 1710000 …….. 四、利润总额 1250000 80000 1280000 减：所得税 412500 26400 438900 五、净利润 837500 53600 891100 加：年
49、初未分配利润 10 —— 10 六、可供分配利润 957500 53600 1011100 提取法定盈余公积 837500 5360 891100 提取法定公益金 41875 2680 44555 七、可供分配利润 831875 45560 877435 减：应付一般股股利 621875 —— 621875 八、未分配利润 210000 45560 255560 根据“关键性”标准，对以前年度重大会计差错和非重大会计差错给了不一样更正方法。而税收上则要求必需严格按税法要求办事，从不采取“关键
50、性”标准。对于以前年度非重大会计差错，包含损益，应该并入差错年度所得额。 首先，因为企业所得税存在三档税率（18%、27%、33%），根据国税发（1994）132号文件要求，税务部门查出以前年度所得额，应按被查出年度适用税率补征所得税。由此看来，对于查出以前年度包含损益差错，不管重大会计差错和非重大会计差错，一律并入差错年度所得额。 其次，因为所得税减免政策存在，也决定着以前年度非重大会计差错，必需并入以前年度所得额确定减免税。 再次，因为税法对亏损要求了五年期限限制，这就十分必需正确计算出各年所得额（亏损额或盈利额）。对于差错期原认定为亏损，应重新确定应由以后年度填补亏损额。对于差错期
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