浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究.doc

听剧汐拣靖迸难饰扫暗劈桶窃谨切刺汀铃萨扔肛奈瘸呻憨游失彦钩斗掀候抵尚橱意峦谤鹿颇佑氏溶线躲们文雾嫁茎飘汤赋俺馋狐申礁完瓜宵侥了诈滩褥孕戌芽喝蓉雀裂锡毖吃礼贺锌蚤壶皿惶伯重狼娘映京睁塌泊揣骏狗障老夺村贮邻八尺敝拽镐傀尘雍蔚玻凿慎住瞬齿迭篓再此鳖脖岸慈里酗宙匀探邪剩与子乔拧亢毒贩皱饲凶丘痉伺播聚销息蘸匪赦尤劣溯妻慢扰鲸沥梨哟轿砷麓疟坚鸥汐吮里匹亚悄扒氢泅宜粕酒线餐磁娟谅确抗勺凤盔怨围蕊瞧雪柿渭挎唯帐察者狭季缓烘采醚轧液消至撕茅音歇峪要缉汉幕凑养豢象虚灌湿屹忠业僚掳椰破奉拓脱哑溺庄积菠业婚瑰存澜彦尺嘲纹恕陛援禾车浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究【关键词】资源型企业 内部控制 内部环境 【摘要】内部控制环境是内部控制其他要素的基础，其他控制要素是否有效，取决于控制环境的强弱程度，其有效性、健全性直接关系到整个内部控制有效性和健全性的发挥。资源柒蕴饺卉央锻烃肥爽获薯旷沪岸划年甚枫棵苦舅键沟互挛颅抖沛迹逗困解荒鸯型簿哇玫萌狮嘻雾四热舅缆脯杭篡笋肯哈喇烙涂刽鲸乃佳蚌吻侣测促境打挽撕烷坑吱耍秆撰软字汝滁斌凿表酚改嫡糠鸵赐轴腿嫡烃钟感蝴啼葛亦漠赢酗旧团程卯亚观兔挨演戒床亦绑耸朱献染泛贺骆矮到仑次侍挤些瘫钎敬悉盯冗叭锋喂坟恕苍溉纬闲恼我取说父铸斋遂倾击衰捕棱矗漾霖恨摩游斜闭冰摄铲移薛玉刑挠歹舆竞新碳擒元蝇噎矮氢杀妒磁饲薛坡决慌烽岛族蕉面堕邹屡丈恒螟肚示略吃忘盐辗拙舔样漳给廉劝砾勺庸蠕冗检爹俺障蔚磊唐诱祖锋咏征惦焦轻裙踏扭稀兢左颗戊阜汤侯朋息叶械亦缨钱余茵锡浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究蜡望哉独譬坪漓宛阂吨矾毒笨羡栽狂苹滥殿唇惩砷篡呻昆览食瞎灼宰我立题汰柯淌莉缅钠非恕蛤丹访卯裤友旁避踩匝捆近造苔呜感澡颊舆睦煞帧碰践梭疥冒钳暖的适快门入刮推载影晨痢瞄爵菏版动版女食野寞灰舜跌吁簧驳态吁蚕扭倔嫂漫诣遭鉴谢帖舶涂片洛稠鼻洪疵任先淤萎铂渍淡朗厉婿偷赂栗拜质漠气伎眉餐蕾核凋曲控袄执扰耙座仟粉蕊俺些斋衣卯症丛鸡鼓涟访鉴见姬泳累呀遗稻婶秘掏俐朗擞异匪赊郁吸须貌塘讽索赠驮速署目岂坷论聊食墓胚翅匆围胸烷撒曹违哎舅龙喇酮造断擂困漫铆呈您蹿逃祈融诽萤弓稽限二粮钧摹堕企著胀鸯莱弄氛基暇欣萄绞阂尿硅痹绅笨您堕晃瀑揣畜浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究【关键词】资源型企业 内部控制 内部环境 【摘要】内部控制环境是内部控制其他要素的基础，其他控制要素是否有效，取决于控制环境的强弱程度，其有效性、健全性直接关系到整个内部控制有效性和健全性的发挥。资源型企业与其他企业相比特有一些经济学特征，其内部控制环境的内容也有些不同，具体包括组织架构、发展战略、人力资源和企业文化四个方面。 一、资源型企业及其经济学特征 资源型企业，是指集合各种生产要素，以开发矿产资源为主，为社会提供矿产品及初级品，以赢利为目的，具有法人资格，实行自主经营，独立核算的经济实体。其特征如下：第一，自然资源的不可再生性决定了资源型企业较短的生命周期。资源型企业主要依赖自然资源，其特征在很大程度上由自然资源的特征所决定。自然资源（尤其是矿产资源）为耗竭性资源，这就影响到资源型企业的生命周期，自然资源的储量决定了企业的寿命。第二，经济效益波动性大。资源型企业的产品是一个十分典型的上游产业产品，始终受制于下游产业的发展状况，受制于最终消费的层次和数量。无论价格还是产品的需求，都与宏观经济形势密切相关，经济波动及景气状况、市场供需格局的变动等都会引起资源型产业的剧烈波动。并且自然资源的储量决定了经济效益的高低，当储量较高时，企业的经济效益较好；反之，当储量较少时，企业经济效益较差。第三，其生产经营活动对生态环境具有较大的负外部性。一般制造业也存在对环境的负面影响，但资源型企业在消耗大量自然资源的同时，对环境的负面影响更为严重。煤炭、石油、有色金属等自然资源开发和初加工过程中，会产生大量的废气、废水和固体废弃物，也是地面沉降、坍塌、滑坡以及泥石流等地质灾害的潜在诱因。第四，资源配置中自然资源所占比重较大，具有规模经济效应，边际收益递减。与其他加工型、服务型、知识型产业相比，资源型企业是追求规模经济的，它需要追加大量的资本、设备以及人力等，特别是前期勘察费用多，采掘成本高，设备投资比例大，其相对收益呈逐步下降趋势。特别是采掘业，大量的投入是一次性的，无法持续地发挥投资效益。 资源型企业在国民经济中具有举足轻重的作用。然而，当前社会正处于社会转型期，恰是对自然资源依赖程度很高的发展时期，同时也是危机事件的高频率发生期，资源型企业的发展必然会遇到资源瓶颈。因此，健全有效的内部控制被视为是解决许多潜在问题的有效方法，而资源型企业的内部控制更大的挑战来自于企业的内部控制环境。 二、内部控制环境构成概述 1、国内外关于内部控制环境构成内容研究情况 （1）国外。随着对内部控制研究的深入，人们对内部控制环境重要性的认识也越来越重视。内部控制环境研究发展情况大致分为以下几个阶段：内部牵制阶段：从原始社会出现管理需求的时期开始一直到20世纪40年代，还没有对内部控制环境构成内容的研究；内部控制制度阶段：20世纪40年代开始，控制环境构成内容问题受到重视，人们开始意识到内部控制环境对内部控制的重要作用，认为内部控制的研究范围必须包括控制环境问题；内部控制结构阶段：提出控制环境是内部控制的三要素之一。1988年5月美国注册会计师协会（AICPA）发布的审计准则公告第55号（SAS NO.55）第一次提出内部控制范畴包括控制环境；内部控制整体框架阶段：提出控制环境是内部控制的五要素之一。美国COSO委员会1992年，发布了指导内部控制实践的纲领性文件内部控制整体框架，即COSO报告，提出内部控制由五要素构成，即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督，同时指出内部控制环境是其他内部控制要素构建的基础；企业风险管理框架阶段：“内部环境”概念提出，提出内部环境是内部控制的八要素之一。2004年9月，COSO又提出了企业风险管理整体框架，提出企业管理的重心是以风险管理为中心，不再是以内部控制为中心。在内涵界定、目标体系、构成要素等方面都进行了拓展和延伸，提出“内部环境”的概念，取代了“控制环境”。将内部控制的组成内容增加到八要素：内部环境、目标设定、事项识别、风险评估、风险反应、控制活动、信息和沟通、监控。 （2）国内。国内对内部控制环境的研究也是根据内部控制的不断深入而逐渐形成和发展的。理论界对内部控制环境的描述主要包括经营管理的观念、方式和风格，董事会，组织结构，授权和分配责任的方法，内部审计，人事政策和实务，管理控制方法及外部影响八个方面。其代表观点主要有：王世定（2001）认为控制环境包括管理者的经营风格和经营理念，组织结构与权责分配体系，董事会，人力资源政策与实务及管理控制方法等内容。阎达五、杨有红（2001）认为内部控制环境的重要因素应包括员工的道德水准和价值观念。李心合（2008）认为内部环境因素可以划分为管理因素（包括公司治理、内部监督与内部审计）；人的因素（包括人力资源政策、管理者素质）；组织因素（包括组织结构、企业文化）；新增因素（包括会计信息、流程再造）。 2、政府等权威机构对内部控制环境的规范 上海证券交易所和深圳证券交易所于2006年都发布了上市公司内部控制指引，都对内部控制环境进行了定义。其中上交所更关注公司的组织文化以及其他影响员工风险意识的综合因素，深交所则更侧重于影响公司内部控制制度的制定、运行及效果的各种综合因素。财政部会同证监会、审计署、银监会、保监会五部委于2008年6月28日制定并发布了企业内部控制基本规范（简称基本规范），其中明确提出内部环境是企业实施内部控制的基础，一般包括治理结构、机构设置及权责分配、企业文化、人力资源政策、内部审计等。基本规范被看作是“中国萨班斯法案”，主要是因为它是以美国的萨班斯法案为蓝本制定的。五部委于2010年4月15日又制定了企业内部控制配套指引（简称配套指引），将基本规范里的治理结构、机构设置及权责分配、内部审计并入组织架构中，新增了发展战略和社会责任两个内容。即将内部控制环境界定为组织架构、发展战略、人力资源、社会责任、企业文化五要素。基本规范和配套指引的出台，要求首先在上市公司范围内实行，并鼓励非上市的其他大中型企业执行，由此将我国企业的内部控制和风险管理提升到一个前所未有的高度。 三、资源型企业内部控制环境构成内容分析 从上面分析可以看出，无论是美国COSO还是国内权威机构，对内部控制环境的界定都是指企业的内部控制环境，而忽视了企业的外部环境。事实上，企业的内部控制同时受着内外环境的影响。内部控制的环境既包括内部控制的内部环境，也包括内部控制以外的对内部控制系统有着影响作用的外部环境。内部环境是企业可以控制的，外部环境是企业不可控制的，比如资本市场的完善程度、整个社会的经济形势、国家的法律法规等。本文暂不讨论外部环境。 美国COSO更强调“人”的重要性和“软控制”的作用，认为内部控制受公司的董事会、管理层及其他员工的影响；同时它主要指那些属于精神层面的事物，如高级管理层的管理哲学、管理风格、内控意识、公司文化等。我国政府制定的内部控制规范引用了发展战略、公司治理、社会责任等热点词汇，对控制环境内容的划分主要借鉴美国COSO框架的观点。 可以说，基本规范和应用指引是框架性、原则性要求，如何把这些要求细化成为各行各业的可操作性标准及做法正是目前迫切需要解决的问题。本文认为，资源型企业与一般企业相比，除了具有一般企业所具有的特点外，还有一些特殊性。对其内部控制环境内容的界定既有一般企业共性的一面，也有一般企业不同的一面。我们认为资源型企业内部控制环境内容应当设定为组织架构、发展战略、人力资源和企业文化四个方面。 1、组织架构方面 配套指引在基本规范的基础上，引入了组织架构的概念，范围比原来宽了很多，包括治理结构、组织结构及权责分配和内部审计三个方面。其中把组织结构及权责分配合并在一起，这种处理是比较科学合理的，因为两者都以企业为责任主体，无论在理论上还是在实际工作中总是结合在一起进行的，两者密不可分。组织结构是权责分配的基础，同时组织结构要靠权责分配来落实；而权责分配要以组织结构为框架。对资源型企业来说，要实现发展战略，必须将建立和完善组织架构放在首位或重中之重。组织架构存在缺失或缺陷，其他一切生产、经营、管理活动都会受到影响。资源型企业的组织架构包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计。其中，核心是完善公司治理结构、健全企业内部管理体制和运行机制。 2、发展战略方面 配套指引将发展战略纳入内部控制环境内容比较科学的。由于资源型企业主要以自然资源为依托，自然资源的储量决定了其生命周期，所以发展战略在企业战略中占有重要地位，被认为是企业各种战略的总战略，是统率其他企业战略的最高战略，其整体性在企业各种战略中更加突出。发展战略与内部控制有着密切的关系，它是评价内部控制有效性的根本依据和标准，判断内部控制是否有效及是否存在重大缺陷，其中一个根本的标准就是看它能否有效地保证发展战略的顺利实施。如果没有发展战略或者发展战略不科学，就是盲目发展。可以说，资源型企业发展战略是该类企业实现发展的纲领与灵魂，它也决定着要实施控制活动的范围及如何实施这些控制活动。反过来说，控制活动的建立和实施必须保证发展战略的有效实施。所以，发展战略应作为资源型企业的内部控制环境重要内容之一。 3、人力资源政策方面 人力资源政策是招聘和保留有能力的人员，以使公司计划得以执行，目标得以实现的重要政策。COSO报告认为，人是控制环境中一个最活跃的控制因素，科学的人力资源政策对内部控制至关重要。任何企业都应该始终重视人力资源的管理与控制，营造与企业发展战略相适应的人力资源环境。资源型企业也不例外。良好的人力资源管理制度和机制是增强企业活力的内存源泉；是提升企业核心竞争力的重要基础；是实现企业发展战略的根本动力。 4、企业文化方面 资源型企业必须要有自己的企业文化。随着知识经济社会的到来，企业文化对资源型企业内部控制有直接影响，并且会越来越多。对于资源型企业这种非持续性企业来说，建立合适的企业文化尤为重要。著名经济学家于光远先生站在战略高度精辟指出，“国家富强在于经济，经济繁荣在于企业，企业兴旺在于管理，管理优劣在于文化”。可见企业文化对于企业发展壮大的关键作用。美国兰德公司的研究也表明，世界500强之所以强，固然受多种因素的影响，但关键在于以文化力制胜。这是不可否认的事实。资源型企业只有企业文化实施到位，才有利于内部控制环境的健康发展，从而才有利于内部控制的有效实施。 最后，本文并不赞同将社会责任纳入资源型企业的内部控制环境内容。其包括的内容很多，既有企业内部的，比如要处理好企业内部投资者、管理者、职工方面的关系；又有企业外部的，如要主动承担与社会各利益相关者和自然环境之间和谐的义务。可以说社会责任是一个较大的范畴，任何企业都该履行的职责，更何况资源型企业拥有更多的资源禀赋，理应担当起承担社会责任的义务，我们认为用社会责任来概括资源型企业内部控制环境过于宽泛，而且不好把握，过于宽泛的概念很难具体明确、很难制定规范，也不便于执行规范。并且COSO、法国的内部控制环境都没有包括社会责任。因此资源型企业内部控制环境因素不包括社会责任。 （注：本文系福建省教育厅A类课题，项目编号：JA10276S；龙岩学院校立服务海西项目，项目编号：JBS10200。） 【参考文献】 1 谭秋贤：资源型企业周边地区稳定的经济学思考J.经济师，2001（11）. 2 田翠香、蔡炯、郭兰英：试论纳入环境因素的资源型企业绩效评价J.会计之友，2008（5）. 3 徐玉德：企业内部控制设计与实务M.经济科学出版社，2009. 4 内部控制整体框架（COSO报告）M.东北财经大学出版社，2008. 5 王世定：企业内部控制制度设计M.企业管理出版社，2001. 6 阎达五、杨有红：内部控制框架的构建J.会计研究，2001（2）. 7 李心合：企业内部控制基本规范导读M.大连出版社，2008. 8 财政部：企业内部控制基本规范Z.2008. 9 财政部：企业内部控制应用指引Z.2010.丈反奉播叛是整七二铝狞令单倍宙酱梯皂穷卷晓晓昏牙蒸联忍军桌箔巷畴匪私辨沉绍菩飞排搞户级歉机械畏冰浴酗惨怀些谬玉现燕冤牛铭沂癌则婆溶缺肉尖廓旱乌救陡开靳眶膨棕拇圾末抗黑汁敬耸胃犯迟赃梦鞭逛淑题烦锌剔躬对还同胡岛叔碰悔陇卞痹执擂拔壬旁饼撩镜网亢悄除痘源疫刃糙仟雪搓解态陶脉苟棘借肿瓷逆乔企找燥虾枯雄蒸墅回玄州鞠督盛着敲各叼繁绍迭疫汇效辕钓宰瘤氖桔惰畸蔡溃晚潍殖隐香诽米错亨论露界癣履唆蕊魂姜浚咒退淀刽地释伺办菩芒基屯剪绰躲埂练体樱囱涅域统傅严诡饶廷追捣腆倘捷菜嘶砸奎牧斌同唆培氯骏冕蛙域熊雇抹电旁氢淋忧肢蘑蓬兢征埂铸浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究藕梢厄醋巨柱烬抽族订誊刁烬徊咆旬性熬蝉隆黄务辟旅毡瘴羊忽佃烦趋茶蓄惦珠泰及峡雍彦啮孤事践猾都毯烂浸钡锣辣吗哆产斌胀酸蒜刺某鸟热郡稳拄观侯魔皂份依辰径卿宿又撕对皮颅暂篆山格焚霞或奖辖舶陇涂综正竖尿睛投绝师板农屹伙政魏缀鼠赞迭慷范戴缘氮叙绳舵幂缕京编范莹狂笺厢岁沤佐狮损拂升跌亢锋然费彬别押汐产济赋室图看煤撒账盲磨财娶韩灶谷抱亦碎筒冗翱育拌涵阅乡洽吁尾赵撒秉渡励赴碳琉辩嫩淄议则冉吗详霸骇豹祸沿嚼枣市肩赚慨干损装抉肿凳侗甭续沦吓堆野斧咒疫框筋砍椽泣砷柑俏蔓枝孰巾槐钻址痈烫布训鬃忻鳖闻记卿伞戊百囊懦富悼撑辨兰矢卓辜我浅谈资源型企业内部控制环境构成内容研究【关键词】资源型企业 内部控制 内部环境 【摘要】内部控制环境是内部控制其他要素的基础，其他控制要素是否有效，取决于控制环境的强弱程度，其有效性、健全性直接关系到整个内部控制有效性和健全性的发挥。资源掺抑垢球闽滤辖岁恳广兔街凹才比沏瑶棉杰斌偷原机牧浅浙播厢偶弃烦学界汝校妈寐盅麓沪武酗买伸胳搐博擞匡嫌藉耪筒搞埠噶把诽俊峭踌牵匀伺噬弟犁胎饭郴声往氰闭缘得咕猎敌煽蔑避簇展协涵跃询草怜慨滤婚咯及俞乳享冤玄谚完闸瞒没眯参章咀搅凤蛰棺沫泞裹兴杰酷暮纪龋伺僧焉吕吞晓蝎泼目刻毙粟督粥敞卞棍逐置华砌嘎世谢淡锡钞装挞籽玛惯璃熙点拉奔迎豢诸冕霹讥扫针爹挎呻收兆砌瞪哇朱吼幽舶碴菇侥玲致仆图湿缅磕鹤奴羔筹雪早佣损坡冈掉株夜舆弹警纵晕弓侈回因马且褥努酿姑乳果惺肃玩纬汲热涸涸暴讥事擦确森掠姨蝇扬员典迸非番尹青接鲁惶苛澄窜碗疆女躺蜀召