亏损合同的账务处理.docx

一、定义
　　亏损协议，是指履行协议义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的协议。公司与其他单位签订的商品销售协议、劳务协议、租赁协议等，均也许变为亏损协议，即待执行协议变为亏损协议。 

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　　根据或有事项准则的规定，或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才干决定的不拟定事项。常见的或有事项重要涉及：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损协议、重组义务、环境污染整治、承诺等。

　　二、确认条件 
　　亏损协议产生的义务满足预计负债确认条件的，应当确认为预计负债。 
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　　预计负债的确认条件 （同时满足） 

　　现时义务与潜在义务
　　潜在义务是指结果取决于不拟定未来事项的也许义务。比如公司的运送司机，将货车开到路上行驶，就有也许发生交通事故，也许就会有补偿，这种义务取决于未来不拟定事项的发生与否，这就是一种潜在义务。
　　现时义务是指公司在现行条件下已经承担的义务。比如货车司机在运送途中发生交通事故，该事件发生后，公司立即承诺承担补偿义务，但事态还在发展中，尚无法预计将要 发生的补偿费用，这种情况下，承担的就是一种现时义务。 
　　公司没有其他现实的选择，只能履行该义务。 
　　也许性的层次
　　履行或有事项相关义务导致经济利益流出公司的也许性分为基本拟定、很也许、也许、极小也许这几个层次。 
　　“基本拟定”是指发生的也许性大于95%但小于100%； 
　　“很也许”是指发生的也许性大于50%但小于或等于95%； 
　　“也许”是指发生的也许性大于5%但小于或等于50%； 
　　“极小也许”是指发生的也许性大于0但小于或等于5%。 

　　三、金额的拟定 
　　预计负债的计量应当反映退出该协议的最低净成本，即履行该协议的成本与未能履行该协议而发生的补偿或处罚两者之中较低者。
　　【思考】退出协议的最低净成本如何理解？是否指不执行协议的成本？ 
　　【理解】退出协议有两种情况。一种就是执行协议，协议执行完毕就退出了；一种就是不执行协议，也就退出了。退出协议的最低净成本就是权衡执行协议与不执行协议两种方案，选择成本较低的方案。 
　　若选择执行协议，则退出协议的最低净成本就是执行协议的成本或损失；若选择不执行协议，则退出协议的最低净成本就是不执行协议的处罚和补偿。

　　四、科目的拟定 
　　（1）待执行协议变为亏损协议时，协议存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，此时，公司通常不需要确认预计负债；再将预计亏损超过该减值损失的部分确认为预计负债。
　　（2）协议不存在标的资产的，亏损协议相关义务满足规定条件时，应当确认预计负债。 

　　【案例1】有标的资产。20×3年终，甲、乙公司签订协议，约定20×4年2月甲公司以65元/件的价格向乙公司销售20万件A产品，违约金为协议价款总额的20%。至20×3年终该批产品已经生产完毕，但因原材料价格上涨等因素，该批产品的成本为70元/件，该商品市场价格为75元/件。 
　　【分析】甲公司执行协议损失＝（70－65）×20＝100（万元）；
　　甲公司不执行协议损失＝65×20×20%－（75－70）×20＝160（万元）；
　　则甲公司应选择执行协议，对标的资产计提资产减值损失100万元。分录为：
　　借：资产减值损失　　　　　100 
　　　　贷：存货跌价准备　　　　　100
　　【思考】有标的资产的情况下，何时会出现超过部分确认预计负债的情况？ 
　　【理解】（1）选择执行协议，协议约定了其他需要支出的款项。 
　　（2）选择不执行协议，不执行协议的总损失超过了标的资产的减值损失。 
　　【案例2】有标的资产。甲公司2023年12月31日库存配件100公斤，每公斤配件的账面成本为12万元，市场价格为10万元。该批配件可用于加工70件A产品，每件加工成本尚需投入12万元。该A产品已经签订一份不可撤消协议，约定于2023年2月1日以每件30万元向丁公司销售A产品，估计销售过程中每件将发生销售费用及相关税费1.2万元。 
　　协议规定：假如逾期每5天（含5天）需要支付违约金10万元，假如撤消协议需要补偿损失100万元。 
　　甲公司2023年12月31日生产A产品的生产线由于受洪水袭击而被迫停产，预计恢复生产后交付A产品的时间将推迟5天。不考虑其他因素。 
　　【分析】协议标的资产为A产品，先判断A产品是否减值。
　　A产品可变现净值＝70×（30－1.2）＝2023（万元）
　　A产品成本＝100×12＋70×12＝2040（万元）
　　执行协议的损失=（2040-2023）+10=34（万元）
　　撤消协议的损失=100（万元）
　　所以，选择执行协议。 
　　由于存在标的资产，故减值测试。
　　配件可变现净值＝ 70×（30－12－1.2）＝1176（万元）
　　配件成本＝100×12＝1200（万元）
　　配件应计提的存货跌价准备＝1200－1176＝24（万元）
　　借：资产减值损失　　　　24 
　　　　贷：存货跌价准备　　　　24
　　借：营业外支出　　　　　10 
　　　　贷：预计负债　　　　　　10
【案例3】有标的资产。东明公司与东大公司签订了一项销售协议，协议约定，2023年3月31日，东明公司以500万元的价格向东大公司销售一批服装，假如一方违约，另一方应按照协议总价款的30%向对方支付违约金。2023年由于生产该服装的布料价格上涨，导致其生产成本上升为600万元。按照市场价格销售，该批服装的售价为680万元。至2023年年末，东明公司已经生产出该服装，假定不考虑其他因素。 
　　【分析】执行协议损失＝600－500＝100（万元）；不执行协议需要支付的违约金损失＝500×30%＝150（万元），按照市场价格销售获利金额＝680－600＝80（万元）（即无减值），不执行协议的损失＝150－80＝70（万元）；执行协议损失大于不执行协议损失，东明公司应当选择不执行协议，相关的会计分录为：
　　借：营业外支出　　　　150 
　　　　贷：预计负债　　　　　150
　　总结：如何判断是否执行协议？
　　待执行协议变为亏损协议，存在标的资产的情况：要决定是执行协议还是不执行协议，就要比较两者的损失谁小。计算不执行协议的损失时，应综合考虑违约金损失和标的资产出售获得的净利或者标的资产存在的减值。 
　　例如：下面的情况该怎么决策 
　　1.执行协议损失1200万，不执行协议违约金720万，标的资产按市价出售净利2400万。 
　　【分析】这种情况下，执行协议损失1200万，不执行协议的违约金损失=720万，退出协议（即不执行协议）的最低净成本=720-2400=-1680万元，即能赚钱1680万元，应当选择不执行协议。标的资产未发生减值，不计提存货跌价准备，公司应将不执行协议的违约金损失确认为预计负债。
　　借：营业外支出　　　　720 
　　　　贷：预计负债　　　　　720
　　2.执行协议损失1200万，不执行协议违约金720万，标的资产按市价计算减值为300万。 
　　【分析】这种情况下，执行协议损失1200万，不执行协议的违约金损失=720万，退出协议的最低净成本=720+300=1020万，应当选择不执行协议。 
　　因存在标的资产，且发生了减值，先对标的资产计提跌价准备：
　　借：资产减值损失　　　　　　　300 
　　　　贷：存货跌价准备　　　　　　　300
　　再确认违约金损失：
　　借：营业外支出　　　　　　　　720 
　　　　贷：预计负债　　　　　　　　　720
　　【提醒】若选择执行协议，则标的资产减值测试时以协议价为基础考虑；若选择不执行协议，则标的资产减值测试时以市场价为基础考虑。
　　3.执行协议损失1200万，不执行协议违约金720万，标的资产按市价计算减值为600万。
　　【分析】这种情况下，执行协议损失1200万， 不执行协议的违约金损失=720万元，退出协议的最低净成本=支付的违约金+按照市价计提的减值不执行协议的损失=720+600=1320万，应当选择执行协议。
　　因存在标的资产，且发生了减值，应对标的资产计提跌价准备：
　　借：资产减值损失　　　　　　1 200 
　　　　贷：存货跌价准备　　　　　　1 200
　　【案例4】无标的资产。甲公司为工业制造业公司，系增值税一般纳税人，合用的增值税税率为17%。2023年12月与丙公司签订商品购销协议，协议规定甲公司在2023年3月以每件2万元的价格向丙公司销售1 000件产品，若不能准时交货，将对甲公司处以总价款20%的违约金，签订协议时产品尚未开始生产，甲公司准备生产产品时，原材料价格忽然上涨，预计生产产品的成本将超过协议单价。 
（1）假定一：假如产品预计单位成本为2.2万元
（2）假定二：假如产品预计单位成本为2.6万元
分析：甲公司每件预计成本2.2万元，每件售价2万元，待执行协议变为亏损协议。协议因其不存在标的资产，故应确认预计负债
分析：甲公司每件预计成本2.6万元，每件售价2万元，待执行协议变为亏损协议。协议因其不存在标的资产，故应确认预计负债
执行协议发生损失＝1 000×（2.2－2）＝200（万元）
不执行协议的违约金损失＝1 000×2×20%＝400（万元）
因此，选择执行协议，确认预计负债为：
借：营业外支出　　200
　　贷：预计负债　　　200
执行协议发生损失＝1 000×（2.6－2）＝600（万元）
不执行协议的违约金损失＝1 000×2×20%＝400（万元）
因此，选择不执行协议，确认预计负债为：
借：营业外支出　　　400
　　贷：预计负债　　　　400
产品竣工后（实际单位成本仍为2.2万元）：
借：库存商品　　　2 200
　　贷：生产成本　　　2 200 
借：预计负债　　　　200
　　贷：库存商品　　　　200 
销售商品时，确认收入2 000万元，
结转销售成本2 000万元
支付时：
借：预计负债　　　　400
　　贷：银行存款　　　　400
　　【提醒】不管是否存在标的资产，都需要先判断是否执行协议。不存在标的资产时，不执行协议损失即为违约金损失。 
　　【案例5】无标的资产。20×2年12月1日，甲公司与乙公司签订一项不可撤消的产品销售协议，协议规定：甲公司于3个月后提交乙公司一批产品，协议价格（不含增值税额）为500万元，如甲公司违约，将支付违约金100万元。至20×2年年末，甲公司为生产该产品已发生成本20万元，因原材料价格上涨，甲公司预计生产该产品的总成本为580万元。 
　　【分析】不考虑其他因素，20×2年12月31日，甲公司执行协议的损失＝580－500＝80（万元），不执行协议的损失＝100万元，故选择执行协议。20×2年12月31日，甲公司因该协议确认的预计负债＝80－20＝60（万元）。
　　【案例6】协议一部分有标的资产一部分无标的资产。2023年11月，A公司与丙公司签订一份C产品销售协议，约定在2023年2月末以每件4万元的价格向丙公司销售3 000件C产品，未按期交货的部分，其违约金为该未交货部分协议价款的20%。至2023年12月31日，A公司只生产了C产品2 000件，每件成本4.6万元。 
　　其余1 000件产品因原材料因素停产，由于生产C产品所用原材料需要从某国进口，而该国出钞票融危机，所需1 000件原材料预计2023年3月末以后才干进口，恢复生产的日期很也许在2023年4月以后。假定A公司销售C产品不存在销售费用。
　　【分析】与丙公司协议一部分存在标的资产，而另一部分不存在标的资产。
　　①存在标的资产：
　　可变现净值＝2 000×4＝8 000（万元）
　　成本＝2 000×4.6＝9 200（万元）
　　执行协议损失＝9 200－8 000＝1200（万元）
　　不执行协议违约金损失＝2 000×4×20%＝1 600（万元） 
　　因此应选择执行协议方案，计提减值准备1 200万元。
　　借：资产减值损失　　　　　1 200
　　　　贷：存货跌价准备　　　　　1 200
　　②不存在标的资产： 
　　其余1 000件产品因原材料因素停产，恢复生产的日期很也许于2023年4月以后。故很也许违约，不执行协议违约金损失＝1000×4×20%＝ 800（万元），应确认预计负债800万元。
　　借：营业外支出　　　　　　800
　　　　贷：预计负债　　　　　　　800