会计实务：浅谈商品销售及劳务收入对资产负债表日指标的影响.doc

浅谈商品销售及劳务收入对资产负债表日指标的影响企业会计准则-收入对收入的确认条件作了限定，即必须符合准则规定的条件，才能确认为当期收入。收入准则的出台，在一定意义上遏止了高估收入虚计利润等不良现象，但另一方面，按照准则确认收入对企业实际意义上的资产、负债、所有者权益是否产生影响？也就是说企业在资产负债表日的资产、负债、所有者权益是否符合企业的实际情况？笔者在此浅谈自己的理解。销售商品收入对资产、负债、所有者权益的影响按照准则规定，销售商品收入的实现必须同时满足四个条件：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业没有保留通常与所有者权益相联系的继续管理权；（3）交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。如果不符合上述任意一条件，那么，该笔销售就不能确认为当期收入。何时实现企业收入，对企业资产负债表日的财务指标会产生较大的影响。下面就销售商品收入确认影响资产负债表日指标的主要情形加以表述：一是实物流转与其权属流转及货币流转同步。在这种情况下，商品销售收入一般会同时满足上述四个条件，对资产负债表日的各项指标也不会造成影响。但是，如果商品在质量、品种、规格等方面不符合合同的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，按准则规定，不能确认为收入。这样，收到的货款不能作为主营业务收入，只能作为预收账款；发出商品不能结转主营业务成本，只能作为发出商品处理。这项业务实际意义上已基本完成交易，至于质量、品种、规格等问题，双方可根据合同进行调整，如果是品种、规格不对，只需对换，差异的仅仅是往返运杂费。如果是质量问题，有两种可能，一是补偿因质量达不到要求的损失，可采用降价等方式或其他补偿方式；二是退货。除了退货，上述业务的会计处理在中期或年末资产负债表中资产、负债就可能虚增，而所有者权益也可能受到影响。二是实物已经转移，权属也转移，款未收或只收小部分或已收大部分款项，但企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项工作是销售合同的重要组成部分。这种情况即为准则讲解中确定的销售商品的主要风险和报酬未转移的不能确认为收入。比如，一个经营机器设备的企业，销售一条生产线，作为设备销售，安装和检验必定是合同的主要条款。如果该设备正在安装或已安装完毕，但尚未经过检验，按准则讲解不能确认为当期收入。虽然这一套设备已在买方落地，卖方在事实上已不拥有该资产了，但是，在不确认收入的情况下，卖方账面上还拥有该资产，已收款项自然体现为负债，收入要递延到检验完毕才能实现。作为生产设备的企业，这种情况是经常性发生的。那么，在安装、检验完毕前资产负债表日的资产、负债就会显得膨胀。劳务收入对资产、负债、所有者权益的影响按照准则规定，跨年度劳务收入，在资产负债表日，劳务结果能够可靠地估计，必须具备以下几个条件：1、劳务总收入和总成本能够可靠地计量；2、与交易相关的经济利益能够流入企业；3、劳务的完成程度能够可靠确定的情况下确认。作为劳务结果的测量，准则规定该项收入的确定有三种方法：一是对已完成工作的测量；二是测算已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；三是测算已经发生成本占估计总成本的比例。先讲已完成工作的测量。这是必须由专业测量师进行测量的一种方法。只有在大型且项目单一的情况下，运用起来才得心应手。在实务中如果是项目较多且品种多样的企业，资产负债表日要组织大量的人力来测量，此方法操作性不强。那么，可以采用第二种方法-测算已提供劳务占应提供劳务总量的比例。这种方法是以劳务量为标准的，一般要确定劳务量、总工时等。这种方法也只适用于项目简单、工作量计算简便的情况。第三种办法是测算已发生成本占估计总成本的比例。在实际工作中，资产负债表日账面体现的成本并非实际成本且与实际完工程度不一致。原因是劳务成本的结算不可能每天进行，而是根据进度分时段进行的。且结算的方式也因合同而异。那么，已发生的成本该是实际完成工作的成本，而实际完成工作的成本并不是随时都能得到的，由于计算上的极不便，一些企业在资产负债表日已收到大部分的收入款应确认以劳务完成不能可靠确定为由，不确认当期收入，并人为地将税款递延到以后年度。在这种情况下，已收款部分及其该部分应承担的成本就会造成资产、负债的虚增和所有者权益的不实。而中小型施工企业资产负债表的可信赖程度更低，其资产负债表日的资产、负债、所有者权益等指标更不真实。中小型施工企业一般不是上市公司，不实行建造合同准则，也不实行企业会计制度。那么，其收入就只能按照收入准则进行处理。施工企业合同项目较多，测量起来要花费较大的工作量。笔者查阅了某行政区域内施工企业的会计报表，每个施工企业的资产都很庞大，再作深入查看，账面却是大量的预收账款和预付账款及施工成本，有的竟然挂账数十年。有些企业所施工的建筑物已易数手，甚至拆迁，而虚挂账面的资产和负债却年年结转。造成资产、负债的恶性膨胀。其中有部分企业要实行改制，这时就要对企业资产进行整体评估，评估中发现其所拥有的真实资产价值与账面资产价值差异惊人。资产、负债、所有者权益作为重要财务指标，投资者、债权人、政府相关部门以致社会都对其极为关注。这些指标往往作为评定企业规模、考核企业实力的主要依据。一般人在了解一个企业时，总是先询问资产多少，注册资本多少？所以，上述指标的不实会严重误导投资者、债权人。因此，笔者建议在遵循收入准则的条件下，至少对年末的预收账款与施工成本采用一个过度的核算办法，使年末资产负债表能真实地反映企业的实际状况。