福利费的财税处理.doc

福利费的财税处理在实务中，福利费的账务处理困扰着很多财务工作人员，如福利费如何在企业所得税前列支、所支出福利费是否要替职工代缴个税、怎么样的费用可以入福利费等问题经常被问及。产生上述疑问的原因有二，一是不理解“应付职工薪酬”的概念，二是不明白国税函【2009】3号文对福利费的规范。笔者通过对政策的对比与研究，得出对福利费的基本结论：企业发生的福利费应通过“应付职工薪酬”核算并代员工扣缴个税、社保，按照工资的税前扣除原则处理（尚未实行分离办社会职能的企业存在特例）。一、举例：A企业为一家民营企业，本期通过福利费科目核算如下经济业务：夏日酷暑难当，为职工发放降温补贴；中秋节购买月饼发给职工，取得了月饼厂开来的发票入账，针对不同的业务，企业所做账务也不同。（一）发放降温补贴，没有取得发票，账务处理如下：借：管理费用-福利费贷：应付职工薪酬-福利费借：应付职工薪酬-福利费贷：银行存款（二）购买月饼，由于取得了发票，做如下账务处理：借：管理费用-福利费贷：银行存款对于上述两种处理方式，哪种可以所得税前扣除呢？答案是两种都存在问题。而在实务中，恰恰有很多企业都会采取上述方式进行账务处理。二、学理探讨对于事项（一），虽然企业通过“应付职工薪酬”科目核算，但并按工资薪金的税前扣除原则处理，因此不能所得税前扣除。依据如下：（一）企业会计准则中对于“应付职工薪酬”概念的界定企业会计准则第9号职工薪酬第二条职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：1.职工工资、奖金、津贴和补贴；2.职工福利费；3.医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；4.住房公积金；5.工会经费和职工教育经费；6.非货币性福利；7.因解除与职工的劳动关系给予的补偿；8.其他与获得职工提供的服务相关的支出。（二）国税函【2009】3号文中的规定实施条例第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：1.企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；2.企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；3.企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；4.企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；5.有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。结合（一）中的“1.职工工资、奖金、津贴和补贴”和（二）中的“4.企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务”可以看出，企业本期发放给职工的降温补贴应通过“应付职工薪酬”核算，且该项支出税前扣除的依据即为国税函中的规定“企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务”。正确的账务处理方式如下：福利费形成时（金额为举例方便）：借：管理费用-福利费100贷：应付职工薪酬-福利费100福利费缴纳时：借：应付职工薪酬-福利费100贷：银行存款80应交税费-应交个人所得税10其他应付款-社保公付、个人10缴纳社保、个税时：借：应交税费-应交个人所得税10其他应付款-社保公付、个人10贷：银行存款20对于事项（二），企业将购买月饼支出作为企业费用承担掉，并通过银行存款直接支付，不能税前扣除。依据如下：（一）企业会计准则基本准则中对于费用的界定第三十三条费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。而针对企业日常活动这个概念，并没有法律上的明确界定，一般理解，企业日常活动，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。“与之相关的活动”这个词汇是非常具有弹性的：结合案例，税务机关可以认为，企业发生将购买月饼支出并不符合“费用”的概念（哪个企业也不敢说给职工买月饼算是日常活动），不应通过自身费用承担，在汇算清缴中可以被要求作为与取得收入无关的支出作纳税调增处理。但企业可以用为员工发放福利属于与企业经营相关的活动来做辩解，而在实务中，税务机关的态度是默许后者的。故笔者认为，对于这类事项，只要企业解释得合情合理即可，无需强硬调增。特例：尚未实行分离办社会职能的企业取得发票入账的福利费。实施条例第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：(1)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。上述条文的特别之处在于认定尚未实行分离办社会职能的企业福利费可以部门来进行归集，即福利部门的支出，拿到了合法、有效凭证，可以通过福利费核算。如：某尚未实行分离办社会职能的国企B，职工浴室购买防脱发洗发水，取得发票入账，并做如下处理：借：管理费用-福利费贷：银行存款这种情况下，该费用正常扣除没问题。在实务中，对于其他企业（指已实行分离办社会职能的企业）以发票入账的福利费，税务机关一般是不会要求其代扣个税、社保的，而是以“集体福利”的概念允许其税前列支，但值得注意的是，这种做法更倾向于是一种历史沿革，需要法规予以规范。此外，企业以自身产品作为福利发给员工，也应按照企业会计准则的规定通过“应付职工薪酬”科目来核算，并为其代扣个税、社保，按工资、薪金的原则进行处理，其道理是一样的。总结：1.尚未实行分离办社会职能的企业福利部门发生的费用可以取得发票入福利费，所得税前计算限额扣除，其他企业应作为与取得收入无关的支出做纳税调增（在实务中，税务机关可能默许这种做法，但从学理角度出发则应做纳税调增处理）；2.企业通过福利费核算的津贴，以为职工代扣个税为所得税税前列支的前置条件。本文更倾向于学理讨论，实务中存在的异议仍需与税务机关沟通。附件：国税函【2009】3号文中福利费的核算范围实施条例第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容：(1)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。(2)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。(3)按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。