金融资产与长期股权投资权益法转换.doc

金融资产与长期股权投资权益法转换因追加投资等原因导致的金融资产与长期股权投资权益法转换，应以公允价值重新计量初始投资成本；投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响，导致的长期股权投资权益法与金融资产的转换，应以公允价值重新计量金融资产。近日，中信证券（600030）等上市公司均发布董事会会议决议公告，称根据财政部新修订的企业会计准则第2号长期股权投资，对公司主要会计政策及会计估计中的“长期股权投资的确认和计量方法”进行相应修订。其中最重要的变更是金融资产转化为权益法和成本法核算的会计处理。本文结合案例对金融资产与长期股权投资权益法转换，按照新准则做如下分析。金融资产转换为长期股权投资权益法的核算投资方因追加投资等原因能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制但不构成控制的，应当按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量确定的原持有的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按权益法核算的初始投资成本。计算公式：改按权益法核算的初始投资成本确定的原持有的股权投资的公允价值新增投资成本原持有的股权投资分类为可供出售金融资产的，其公允价值与账面价值之间的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当转入改按权益法核算的当期损益。这是新准则第十四条的主要内容，与旧准则第十四条相比最大的区别是：此处相当于采用了“跨越会计处理界限”原则处理，不再追溯和考虑综合商誉问题了，这与旧准则讲解中要求冲回原确认的公允价值变动并对权益法核算进行追溯的规定相比，是一个重大的变化（具体变化参见表格）。例1.A公司于2013年11月10日取得B公司5%的股权作为可供出售金融资产，取得成本为1800万元，2013年12月31日其公允价值为2000万元。2014年2月1日，A公司又从市场上取得B公司15%股权，实际支付款项6300万元，原5%投资在该日的公允价值为2100万元。从2014年2月1日起，A公司能够对B公司施加重大影响。2014年2月1日B公司可辨认净资产公允价值为44000万元。案例解析（单位：万元，下同）：（1）2013年11月10日借：可供出售金融资产成本1800贷：银行存款1800（2）2014年12月31日借：可供出售金融资产公允价值变动200贷：资本公积其他资本公积200（3）2014年2月1日借：长期股权投资6300贷：银行存款6300借：长期股权投资2100贷：可供出售金融资产成本1800公允价值变动200投资收益100借：资本公积其他资本公积200贷：投资收益200应确认营业外收入4400020%（63002100）400（万元）。借：长期股权投资400贷：营业外收入400。长期股权投资权益法转换为金融资产的核算投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按企业会计准则第22号金融工具确认和计量核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。这是新准则第十五条对减少股权投资较旧准则第十四条的最大区别：即长期股权投资核算方法的转换，关键在于对原先（或剩余）股权的计量，以及累计其他综合收益的处理。新准则采用了企业会计准则解释第4号引入的“跨越会计处理界线”的概念，即从不具有控制、共同控制或重大影响，跨越到具有重大影响、共同控制或控制，或者相反方向的跨越，属于一项重大经济事项，需要对原持有股权视同处置后，按转换日的公允价值重新计量。例2.（1）2013年7月1日，甲公司以银行存款2800万元购入A公司40%的股权，对A公司具有重大影响，A公司可辨认净资产的公允价值为7500万元（包含一项存货评估增值200万元；另一项固定资产评估增值400万元，尚可使用年限10年，采用年限平均法计提折旧）。借：长期股权投资成本2800贷：银行存款2800借：长期股权投资成本200（750040%2800）贷：营业外收入200（2）2013年A公司全年实现净利润2000万元（上半年发生净亏损2000万元），投资时评估增值的存货A公司已经全部对外销售，A公司其他综合收益增加3000万元。调整后的净利润40002004001023780（万元）。借：长期股权投资损益调整1512（378040%）贷：投资收益1512借：长期股权投资其他权益变动1200（300040%）贷：资本公积1200（3）2014年1月至6月期间，A公司宣告并发放现金股利2000万元，实现净利润740万元，A公司其他综合收益减少1000万元。借：应收股利800（200040%）贷：长期股权投资损益调整800调整后的净利润740400102720（万元）。借：长期股权投资损益调整288（72040%）贷：投资收益288借：资本公积400（100040%）贷：长期股权投资其他权益变动400（4）2014年7月1日，甲公司决定出售其持有的A公司25%的股权（即出售其持有A公司股权的62.5%），出售股权后甲公司持有A公司15%的股权，对原有A公司不具有重大影响，改按可供出售金融资产进行会计核算。出售取得价款为3200万元，剩余15%的股权公允价值为1920万元。出售时（出售时长期股权投资的账面价值构成为：投资成本3000万元、损益调整1000万元、其他权益变动800万元）借：银行存款3200贷：长期股权投资成本1875（300025%40%）损益调整625（100025%40%）其他权益变动500（80025%40%）投资收益200在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。借：可供出售金融资产1920贷：长期股权投资成本1125（30001875）损益调整375（1000625）其他权益变动300（800500）投资收益120原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。借：资本公积其他资本公积800（1200400）贷：投资收益800。