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将所得额纳入会计核算的相关分析
一、所得额与利润本质上的共同性
（一）所得额的一个定义和三种解释
《企业所得税法》（以下简称为所得税法）对企业所得税应纳税所得额（以下简称为所得额）有明确的定义，这个定义是从所得额是如何计算出来的角度所做出的。为了深入分析所得额、企业会计利润（以下简称为：利润，并指所得税前的利润）、企业会计核算（以下简称为会计核算）以及它们之间的关系，还应对所得额所做的以下几种解释。
第一种解释，所得额是企业和其他取得收入的组织（以下简称为企业），在运营活动中创造并实现的、由企业所得税法确定的、某个纳税期间的主要利得和被税法视为利得的部分。本文所称利得，是指企业在运营中实现的经济实质上的客观的实际经营成果；主要利得，是指并非利得的全部，既实际利得减除小于实际利得而剩余的部分；被视为得利的部分，是指大于实际利得的部分。这里需要说明，客观的实际利得，在有着纷繁复杂的交易和事项的企业运营中，一般来说不可能或没有必要被会计核算绝对精准的进行记录的。
第二种解释，所得额是企业所得税（以下简称为所得税）的课税对象，是征收所得税的目的物，是向企业征收所得税的目的物的定性化的规范；所得额是所得税征收的计税依据，是向企业征收所得税据以计算税款的定量化标准。
以上对所得额的定义和解释说明，所得额虽然是企业创造的，但是，并不能以企业的价值观念、按照会计制度的规定来确认它；而是要由税法为了实现税收的目的，对企业的一些交易和事项，规定为收入和支出并对收入和支出确定数额，进而以收入和支出的差额计算出它。以上对所得额的定义和解释还说明，所得额，不但是税收实体法要素中的基础性要素，是计算所得税的依据；所得额，还是企业创造并实现的主要利得和被税法视为利得的部分，是与企业经营活动追求的重要目标――利润的大部分相互重合并在趋向性上一致。为了从所得额和利得或利润关系的角度解释所得额，（这里，把利得和利润并列通用，是忽略了会计制度相关规定和会计人为职业判断所确认利润的经济实质性与客观利得经济实质性的差别，并把利润相对所得额来说，更能反映经济实质性凸显出来。以下同此）我们可以从回答这样的问题出发：所得额和利润为什么大部分重合并在趋向性上一致？它们大部分重合和趋向性上一致说明了什么？
要回答这样的问题，其实应该从反向来问。它们为什么不完全重合？它们只在趋向性上一致而不完全一致说明了什么？
本来，企业按照会计制度规定、适应市场经济环境所确认的利润，是价值规律作用下的内在价值和市场供求关系影响的结果，其所表现出来的利润价格额，是按照资本起主导作用下的市场经济中以交换价值为基础的公平标准确定的公允价值。而所得额是国家法律规定对企业利得这个所得税的课税对象征收所得税的计税依据，它们是应该重合的，或者是在极个别情况下，才有极微小差额的。它们的不一致，并不说明所得税法对企业所确认的利润额价值公允性的否定；而是说明，所得税法认为，全社会的综合利益高于资本起主导作用下的市场经济中以交换价值为基础的公平标准。社会综合利益高于以交换价值为基础的公平标准，不但承认这种”公平标准”，而且，还要以这种”公平标准”为基础和前提条件来维护社会综合利益。这是因为，在现阶段的社会生产方式下，虽然市场经济中以交换价值为基础的公平标准与全社会的综合利益，在很多方面、很多时候有矛盾，但是，以这种“公平标准”为准则的经济运行，在提高人们的社会活动效率、促进社会生产力发展中，是有着积极的极其重要作用的。按照辩证唯物主义历史观所进行的社会实践活动，要承认资本客观的历史地位，并在一定的历史条件下，适应并充分运用客观经济规律，同时，也要能动的发挥建立在经济基础之上的社会意识形态、法律制度等上层建筑的作用，以引导和规范资本的运营。因此，国家在征收所得税时，是以利润为课税对象的，同时，又以惩戒和鼓励的手段来扩大或缩小利润额，以这个扩大或缩小了的利润额作为所得税的计税依据，并把这个计税依据称之为所得额。当然，扩大或缩小利润额，除了是惩戒或鼓励的手段外，还有适应一定社会经济文化和技术水平发展阶段的税收征收管理水平方面的需求。据此，可以对所得额做出第三种的解释：所得额是为了实现所得税的征收目的和作用，而经过剪裁和补贴后的利润。
（二）所得额与利润的关系
所得额是经过剪裁和补贴的利润额，虽然并不等于说所得额就是利润额，但是，却可以说明二者有联系、有一致性，而且是有着内在的、本质的客观联系。二者的不一致，是外在的、现象的人为关系。
1、二者确认的方法和目的不同
与二者在数额上差异的必然性利润，是企业的经营成果，是企业所有者的收入或者在企业中的权益增长的来源，它是会计核算的概念。所得额，是所得税法将企业发生的交易和事项确定为收入和支出并计算出的差额，是所得税的计税依据，是税法上的定义。二者确认的方法和目的不同，利润是按照会计制度规定、运用会计职业判断，以达到确认和计量企业经营成果价值额的目的；所得额是按照所得税法确定的企业主要利得和被税法视为利得的部分，目的是规定征收所得税的计税依据。二者价值额上的相同具有偶然性，而不同则具有必然性，利润是以企业的价值观念确认的经营成果，表现的是经济实质性；所得额是考虑社会综合利益和税收征收管理需求而确定的企业主要利得和被税法视为利得的部分，表现的是所得税的计税依据性。利润的经济实质性和所得税的计税依据性，在目前的社会经济、技术条件下，作为一般性的、完整的表现在数额上，不同是必然的；而相同则是个别的、特定条件下的。
二者以上所体现的区别关系，是外在的、现象的人为关系；而二者以下所体现的联系，则是内在的、本质的客观联系。
2、二者的共同性
二者在本质上同类。本质总是事物类的本质，它是分层次的，根据深浅层次的不同，本质有多极本质；现象是事物的个性和具体性。无论是作为税法定义的所得额，还是作为会计概念的利润，相对于企业运营活动创造的成果性这一深层次的本质来说，它们都是现象，是外在的形式，是人为的规定。所得额和利润作为本质上的同类，同为企业发生的交易和事项产生的结果，同为企业利得按照人为需要的表现形式，都不能真正准确的反映企业利得的客观的经济实质。所得额的确定，因人为需要而产生的与利润确认目的方法的不同，在客观上并没有改变其企业运营创造的成果这一本质。所得额的确定，在人为的主观上，也不能不考虑它与利润确认的一致性，而是要在根本的趋向一致的前提下，为了社会公众利益和便于操作，对一些特定的交易和事项做了个别的规定。
另外，二者在深一层次的目的上相同。利润是企业为了确认经营成果的价值额，所得额是所得税法为了规定所得税的计税依据，从这种二者目的不同的现象看，其深一层次的目的也是相同的，即：都是为了分配企业的经营利得。
二者价值额上相同的偶然性和不同的必然性，是当前社会经济、技术、文化条件产生的结果，而社会经济、技术、文化条件发展变化的总趋势是促使这种偶然性和必然性相互转化的。按照事物发展变化的根本规律，偶然性与必然性作为事物存在或发展的态势，是事物发展过程中两个矛盾的方面，由于事物的内在根据和外部条件的变化，二者在一定条件下可以相互转化。当利润额的确认有了符合社会综合利益和税收征收管理需求的条件时，或者说确定所得额的规定，可以容忍利润额的确认与其需求的冲突时，这种外因条件便通过二者内因的本质根据——二者同为企业利得的性质，使利润额与所得额相等就有了必然性。
当前的社会政治、经济、文化技术条件的发展变化，为利润额与所得额同时提供着趋同化和差异化两种反向发展的条件。一方面，社会利益的多元化，利益主体之间的矛盾、冲突经常出现，不断的要求所得税的征收对其调和，要求所得额与利润的差异增大；所得税征收管理追求简洁、统一、便于征纳，企业发生的交易和事项日趋多样化、复杂化、难于做传统的归类，不断的对所得额的计算提出着背离经济实质的要求，这也要求所得额与利润差异增大。这些是使得所得额与利润相背离的条件在增加。另一方面，企业的经济实质性利益与社会综合利益在根本上就有一致性，这是使二者向相同发展的条件，是大趋势；征收管理技术日趋完善和社会经济、文化的不断发展，逐渐减少着为税收征管的需要而违背经济实质性的人为规定，这相对于征管需求产生的差异条件发展来说，也是大趋势。这些是使得所得额与利润趋同的条件在增加。从这两个趋向发展看，后者是主流，是代表发展的大趋势，是应该发挥人的主观能动性促其发展的。
另外，现实中特定的企业、特定纳税期间，利润额与所得额的相同经常出现，尤其是在大量的、业务简单的小微企业里，这种现象更是屡见不鲜，这其中原因就是，在那些企业里的、那些期间中，企业经济实质的利益与社会综合利益有了一致性或者是在社会综合利益的容忍范围内，并且能满足所得税征收管理的要求。
二、会计核算的特点以及会计核算可以对所得额进行记录
（一）会计记录的选择性与其对所得额记录的关系随着客观条件的变化和对事物认识的发展，会计核算是否应该对所得额记录，应该重新确定。新的、统一的企业所得税法已经实施了四个年度，所得税制在渐趋完善；该法规定以企业为所得税的纳税人，这使得在主体、期间上，会计核算与所得税的征收都重合了。这是客观条件的一个极其明显的重要变化，其他不明显的渐变条件，由于行为和思维上的习惯性作用，使我们难于意识到这种渐变达到了何种程度，因此，努力从本质上分析各种现象，克服不合时宜的传统习惯，勇于探索和创新，就显得尤其重要了。
本质是事物内在的规律，对事物现象的变化和发展起着决定的作用，它永远隐藏在现象背后，看不见、摸不着，只有通过现象才能反映着它的存在。我们的实践活动，是适应或运用本质规律来处理各种现象，可以说，认识本质就是为了正确的处理现象。既然，利润和所得额在本质上都属企业利得性，那么，回到会计核算对利润和所得额两种现象的处理上来。会计核算是有别于一般日常生活中记录方式的特殊记录方式，它由一些文字性符号和定式组成，是一种具有特定的规定性和特别的精炼性的约定性语言体系。会计核算是对企业发生的交易和事项的记录。”交易和事项”是客观的存在，”记录”是人主观的反映。作为会计核算的内容——客观存在的各种”交易和事项”具有无数的多面性和程度不同的复杂性；作为主观反映的表现形式——主观”记录”，不可避免的要具有记录者主体意识理智的选择性。利润作为会计核算的要素，被会计核算确认并记录；所得额与利润有同质性，却不在会计核算体系中记录。其中理由是：按照会计提供信息的相关性、重要性的要求，对企业发生的各种交易和事项及其过程的核算和记录，进行选择是必然的，所以，某些交易和事项虽然符合会计要素的要求条件，但会计不对其进行记录也是正常的。会计核算没有记录所得额，并不是不应当记录，而是在一定的条件下，会计核算没必要记录所得额。
会计核算要对它所记录或反映的各种客观”交易和事项”的无数多面性和程度不同的复杂性，达到会计核算资料使用者对真实性、准确性要求的容忍限度，所以，它的选择性要适应真实性、准确性的要求，要能相对完整的反映多面性、相对精确的反映复杂性。也就是说”记录”是由”交易和事项”决定的，同时，“记录”也按照自己本身的规律的要求，选择”交易和事项”的不同侧面和内容对其进行反映。会计核算的记录，虽然按照记录者主体的意志对客观的交易和事项进行分类、归纳和汇总，但是，这种分类、归纳和汇总必须要体现客观的”交易和事项”内在的本质关系。所得额虽然是为了征收所得税所提出的概念，但是，从它是企业主体的交易和事项产生的并且具有利得性的角度来说，它可以被会计核算记录。
（二）会计核算的“等式”与其对所得额记录的关系
1基本等式”在会计核算中的地位会计核算对交易和事项进行分类、归纳和汇总的全部过程，其逻辑基础就是会计基本等式：资产＝所有者权益＋负债。这个基本等式是恒等的，其恒等的原因在于等式的两端是一种本质的两种现象，本质上是二者共同的价值性，现象上是物质形态和权属状况的两种表现。这个恒等式的运动变化，其内在规律是企业主体物质形态的价值永远等于其权属状况的价值；其外部条件的影响是外在的经济环境变化和与外部交易。外部条件的影响通过内在规律使恒等式在恒等的前提下，总的价值额在扩大或缩小，或者资产、负债、所有者权益各要素之间的价值额比例在变化。外在的经济环境变化是指社会对企业相关资产和负债价值认定的变化；与外部的交易包括资产、负债和所有者权益的交易，其中，企业支付工资是交易的特别事项。”支付工资事项”是企业价值增值的内在本质原因，“其他交易和事项”是企业实现价值变化的形式。
企业存在和发展的主要目的，是使与所有者投入无关的所有者权益价值额的增值，企业这个目的体现在“基本等式”（不包括所有者投入的交易和事项，下同）上就是：资产＋资产的增加＝所有者权益＋增加的所有者权益＋负债，或者，资产＝所有者权益＋增加的所有者权益＋负债－负债的减少。该等式是企业的价值额等于自己本身额的恒等式，所以，在该等式中所有者权益价值额的变化必然有资产或负债价值额的变化，或者说所有者权益价值额的变化是由资产和负债两种因素变化决定的。会计核算有了资产、负债、所有者权益这三个因素建立的逻辑关系，企业价值的资产形态和权属状况的变化过程就可以得到反映；企业所有者创设企业的目的、企业运营的主要目的——所有者权益价值的增值，就可以得到记录。综上所述，会计基本等式，不但是会计核算全部过程的逻辑基础，它所包含的三个因素的变化和某一期间的结果，还使企业的资产形态和权属状况的价值额变化过程就得到了反映，进而使所有者权益价值的增值得到了记录。
2、“扩展等式”在会计核算中的细化和分解作用引入会计的扩展等式：收入－费用＝利润、资产＋费用＝负债＋所有者权益＋收入、资产＝负债＋所有者权益＋利润，能够对客观交易和事项的过程和结果的多面性和复杂性进行更好的描述，是将资产、负债、所有者权益以及之间的变化过程进行了细化和分解。这种细化和分解，虽然与会计核算记录的结果毫无关系，虽然仍是在基本等式框架内进行的记录，但是，对会计核算却是有着极其重大意义的。在会计核算中，收入、费用分别是对价值流入和流出企业的确认和计量，而价值的载体和承受者还是其物质形态和权属状况，交易和事项仍然是资产、负债、所有者权益及其它们之间比例关系的变化。利润是物质形态和权属状况的价值某一期间流入流出企业的差额，实质上是所有者权益的增加额，并且是对所有者权益价值增值这种现象细化和分解的一个过程。也就是说，利润既是收入和费用某一期间汇集计算的结果，同时，也是所在者权益价值增值的细化和分解的一个过程，即利润是所有者权益价值增值会计核算过程中的一个阶段性结果。
企业交纳的所得税，虽然是对所有者权益价值增值的分配，但是，会计上却它将它确认为费用。会计从企业的观念出发，没有将交纳的所得税确认为所有者权益科目，是因为交纳所得税而流出企业的价值的计算依据是被强加给企业的、事先规定好计算方法的所得额，而且，接受这个价值税流出者并不是企业的所有者，所以，会计从价值流出企业的角度，将其确认为费用。企业交纳的所得税，虽然符合会计确认费用的条件，但它毕竟有区别其他的一般费用的自己的特点，针对它相对其他一般费用的特殊性，会计核算应该对它形成的过程进行细化和分解。所得额作为实质上是对所有者权益价值增值分配的计算依据，作为会计上确认为费用要素的计算依据，从详细描述客观交易和事项而对会计核算过程细化和分解的角度，它也可以被会计核算记录。
（三）会计核算可以对所得额进行记录
综上所述，会计核算是一种具有特定的规定性和特别的精炼性的约定性语言体系对企业运营活动的记录；会计核算是在以企业主体的前提下，对物质形态和权属状况的价值流入流出企业以及对物质形态和权属状况的价值流入流出企业过程的细化和分解的记录；会计核算是在会计持续经营前提下，对收入、费用分期汇集并计算阶段性经营成果的记录。根据所得额的性质和特点以及客观条件的变化，会计核算可以试行对所得额进行记录。
三、会计核算记录

所得额是企业和国家的需要企业产生的直接原因，是所有者要实现所属其价值的增值。所有者为了实现自己的利益，创设了企业；企业为了生存和发展，在其运营活动中产生了众多的相关利益主体。在企业中拥有利益的主体的多元化，是现代企业的一个重要特征。
抽象的企业是一种架构、是一种机制。所有者创设了某个具体的企业，架构里就有了内容，机制就开始了运行。企业产生和发展的现象，反映的是一定经济社会中要求用企业的形式进行商品生产和经营的本质；企业产生和发展的现象，反映的是资本价值的增值只有采用企业运营的方式才最为有效的本质。法规对企业及其创设和运行的规定，是人们普遍认识了企业产生和发展现象背后的本质后在社会意识形态上的反映。劳动作为满足人们物质和精神生活需要创造使用价值的活动，发展为采用企业形式进行追求价值及其增值的生产经营活动方式；价值作为商品的社会属性，因货币的产生及其职能的发挥而能够脱离商品进行贮存；追求价值及其增值的生产作为替代注重使用价值的生产，使使用价值的生产因其对价值及其增值追求的强烈渴求而获得了巨大成就。对价值及其增值的强烈追求，不但是产生企业这种生产经营方式的原因，而且还是企业运行和发展强大的内在动力来源。