1、
案例分析：某房地产企业实行土地一级开发的账务风险分析
（1）案情介绍
2013年6月，某县组织实施“富民居”改造项目。由于县政府资金紧张，无力支付前期拆迁费用，所以甲房地产公司积极与县政府沟通达成合作协议：由于拆迁情况复杂，县政府指定土地拆迁工作由乙公司负责，甲公司只负责按照计划及时支付资金，当该土地达到出让条件时，对外招标，甲房地产公司也参与招标，在甲房地产公司摘牌获得该土地使用权的二级开发的情况下，如果挂牌成交价低于其前期的一级开发成本，则多出的成本由甲房地产公司自己承担；如果挂牌成交价高于其前期的一级开发成本，则超过部分由甲公司和政府按照7：3的比例进行分成。前期垫付拆迁补偿资金
2、8080万元；支付建筑物拆除、平整土地人工费用150万元；2014年5月，该地块达到符合国家土地出让条件，县政府将该地块进行挂牌出让，成交价8000万元，甲房地产公司摘牌获得该土地使用权，可以进行二级开发，按照协议，甲公司如期顺利获得“富民居”改造项目开发权，该甲房地产公司会计处理如下（单位：万元）：
（1）前期垫付拆迁补偿费8080万时：
借：开发成本——土地征用及拆迁补偿费8080
贷：银行存款8080
（2）支付建筑物拆除、平整土地人工费用150万元：
借：开发成本——前期工程费150
贷：银行存款150
请分析以上账务中存在的涉税风险。
（2）涉税风险分析
第一，相关
3、法律政策依据
《国有土地上房屋征收与补偿条例》（2011年国务院令第590号）第四条规定，市、县级人民政府负责本行政区域的房屋征收与补偿工作。《国土资源部、住房和城乡建设部关于进一步加强房地产用地和建设管理调控的通知》（国土资发〔2010〕151号）第四条规定，土地出让必须以宗地为单位提供规划条件、建设条件和土地使用标准，严格执行商品住房用地单宗出让面积规定，不得将两宗以上地块捆绑出让，不得“毛地”出让。根据以上法律规定，国有土地使用权出让应“净地”出让。土地出让前，征地拆迁补偿工作由政府负责，纳入储备的土地应进行必要的前期开发，使之具备供应条件。土地出让时，土地出让金为总成交价款，严禁各种
4、形式变相减免土地出让收入。土地出让后，土地出让收支全额纳入地方基金预算管理，实行“收支两条线”，并规定土地出让收入使用范围。
《国家税务总局关于纳税人投资政府土地改造项目有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第15号）规定，一些纳税人（以下称投资方）与地方政府合作，投资政府土地改造项目（包括企业搬迁、危房拆除、土地平整等土地整理工作）。其中，土地拆迁、安置及补偿工作由地方政府指定其他纳税人进行，投资方负责按计划支付土地整理所需资金；同时，投资方作为建设方与规划设计单位、施工单位签订合同，协助地方政府完成土地规划设计、场地平整、地块周边绿化等工作，并直接向规划设计单位和施工单位支付
5、设计费和工程款。当该地块符合国家土地出让条件时，地方政府将该地块进行挂牌出让，若成交价低于投资方投入的所有资金，亏损由投资方自行承担；若成交价超过投资方投入的所有资金，则所获收益归投资方。在上述过程中，投资方的行为属于投资行为，不属于营业税征税范围，其取得的投资收益不征收营业税；规划设计单位、施工单位提供规划设计劳务和建筑业劳务取得的收入，应照章征收营业税。
（2）涉税风险分析
根据以上法律政策依据，本案例中的甲房地产公司开发成本多列支8080＋150－8000＝230（万元），少申报缴纳土地增值税。如果被税务稽查机关查出，将被处以补税、罚款和缴纳滞纳金的行政处罚。
（1）正确的账务处理
6、
根据以上法律政策分析，甲房地产公司该项业务的正确会计处理如下（单位：万元）。
①前期垫付拆迁补偿资金8080万元：
借：其他应收款——政府（前期拆迁补偿款）8080
贷：银行存款8080
②房地产公司支付建筑物拆除、平整土地人工费用150万元：
借：其他应收款——政府（支付建筑物拆除、平整土地人工费用）150
贷：银行存款150
③挂牌后，取得政府土地拍卖款，并支付土地出让金时
借：开发成本——土地征用及拆迁补偿费8000
投资收益——投资损失230
贷：其他应收款——政府8230
甲公司应计入土地成本8000万元，企业所得税、土地增值税计税基础也为8000万元。投资损失230万元由甲公司自行承担。依照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第五十条规定，本办法没有涉及的资产损失事项，只要符合企业所得税法及其实施条例等法律、法规规定的，也可以向税务机关申报扣除。因此，甲公司可以依照规定在企业所得税汇算清缴时进行专项申报扣除。
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