营改增之后-增值税检查果然不同凡响.doc

营改增之后，增值税检查果然不同凡响
国家税务局大数据征收基本原理
现行增值税会计不承认增值税的费用身份。将增值税排除在利润表之外，其基本做法是：货物一经购入，便通过“应交税金——应交增值税(进项税额)”账户核算准予抵扣的进项税并将其从采购成本中剔除；货物一经销售，就通过“应交税金——应交增值税(销项税额)”账户核算销项税并将其从销售收入中剔除；“应交税金——应交增值税”账户余额为应交增值税负债。由此，“主营业务成本”和“主营业务收入”均成为不含增值税的账户，增值税无法作为费用进入利润表。
但是从日常经营过程，会计报表做为核算企业经营结果的凭据，其中的收入又与增值税之间有着一种紧密的关系，在这种关系的原理下，税务机关纳税评估通过系统，从增值税纳税人会计报表中，按照税法要求提炼出产品(商品)销售收入、产品(商品)销售成本和期初存货、期末存货这两组数据，用“存货资产变化”、“存货率高低”、“收入与成本配比性”3个主要指标综合分析其对增值税的影响，评价和估算出纳税异常和可能虚假增值税税额总量，然后根据异常数据所发生的关联进行疑点的排查和确认。稽查中就出现了会计报表中“主营业务收入”与增值税销项进行比对，原则上主营业务收入应该大于增值税销项收入。具体模拟如下：
从“存货增减变动”分析增值税申报异常
在购进扣税法条件下，假定企业产供销绝对均衡，即期初存货与期末存货相等，从理论上讲，它与按销售实耗扣税法计算的税金应是相等的；然后，通过调整产供销不均因素影响的税金，即可验证购进扣税法应纳增值税申报的准确性。假设把产供销环节资金占用的期初余额视为合理占用，那么，根据其期初余额与期末余额的差额就可计算调整产供销不均因素影响的本期应纳税额。基本表现为：库存发生减少，报表中就会呈现出销售收入的增加，利润增加。库存增加就会反映出投入产出增加，后期销售收入就会出现增长的趋势。如果库存长期为静态和只增不减，说明可能出现库存虚假或者帐外经营的行为。
用公式表述：
按销售实耗扣税法计算的应纳税额＝(销售收入－销售成本×扣税比率)×税率
产供销不均因素影响的税额＝(期初存货－期末存货)×税率
按购进扣税法计算的应纳税额(简称为分析应缴税金)＝按销售实耗扣税法计算的应纳税额＋产供销不均因素影响的税额
综合表示为：
分析应缴税金＝[(销售收入－销售成本×扣税比率)＋(期初存货－期末存货)]税率
可能偷逃税额＝分析应缴税金－已计应缴税金
根据分析结果控制分析增值税申报异常
1．增值税规定估价入账余额、在途材料、未取得抵扣凭证的货物和商业购货未付款等项目是不得扣税的，在计算“分析应缴税金”时假定其已经扣税，这是因为分析取值来源于会计报表数字。在查账时，若发现此类情况，应调增估算结果。对此，商业企业也可通过“[(进项税额－进项税额转出)÷税率]÷[(期末存货－期初存货)＋商品销售成本]”这个小于100％的扣税比率预先修正。
2．计算“分析应缴税金”时若未能将记入期间费用类账户、符合扣税条件的外购货物、劳务或购销货物运费应扣税额估算入内，或因其扣税额很少而忽略不计，或发现时调减估算结果。
3．工业企业扣税比率用生产成本表计算或根据不同类型生产企业的经验值估算，但很难精确。考虑到期初存货、期末存货中原材料所占比重较大，分析时也可按100％扣税比率计算。
4．统一用17％税率计算“分析应缴税金”时若有误差，这个误差由是否有差别税率和扣除率来决定。
5．假定没有“期初存货已征税款”，或有但未转入本期抵扣，若转入本期抵扣，则应调减估算结果。
增值税涉税异常查验基本方法
为便于查案分析和各级审核，我们在实际运用时设计并填列《增值税稽查选案及检查审核分析表》，基本结构大体可分为3个部分：会计报表数据、计算分析部分和附注部分。依据分析的基本公式不同和账内、账外检查的区别，“增值税分析控制法”主要有以下3个方面的功能：
(一)分析存货资产去向，控制“应税账户”贷方发生额应计税未计税情况
上述分析的是存货的增与减，控制的是“可能偷逃税额”。注意观察存货的去向：用于应税耗用还是非应税耗用，用于应税耗用和销售的账户我们称之为“应税账户”，用于非应税耗用的账户我们称之为“非应税账户”。为分析方便，这里把存货类账户、生产成本类账户、销售及其成本费用类账户以及管理费用账户规定为“应税账户”。除此之外的账户，则为“非应税账户”。我们控制的重点就是看存货转入“非应税账户”时是否按增值税规定计算了税金。
1．报表分析。其基本公式前面已述，该公式适用于征、扣税率一致时的控制分析。当征、扣税率不一致或需分别控制“销项税额”及“进项税额－进项税额转出”时，可用下列公式：
(1)分析销项税额＝销售收入×税率
(2)分析进项税额＝[(期末存货－期初存货)＋销售成本×扣税比率]×综合扣税率
(3)分析应交税金＝分析销项税额－分析进项税额
2．总量控制。公式(1)主控销项税额。其中用17％税率计算时，若出现“分析销项税额”大于申报销项税额的情况，先看是否有免税收入或适用13％税率计算的收入，然后再确定未计税收入；二者相等时，看损益表中有无“其他业务利润”，以分析“其他业务收入”是否计税。公式(2)主控进项税额。但必须用公式(3)按前面的公式分析“可能偷逃税额”。
这里，涉税异常的原因可分为两类：一类是因为“应税账户”贷方发生额对应“非应税账户”借方发生额应计税而未计税造成。如视同销售行为、外购货物改变用途或损失未计税，这里包括以物抵债未通过销售账户而未计税的情况。另一类是因为“应税账户”内部及其不同账户之间发生额应当计税而未计税造成的。如以物易物未通过销售账户核算而未计税(但对以物易物不计税也不扣税时不能控制)；再如“原材料”账户贷方发生额结转入“其他业务支出”账户，但“其他业务收入”未计税。
3．重点科目。从“应税账户”贷方(重点查存货类账户和生产成本类账户贷方)发生额查起，有时比较费力。根据资产负债表中长期投资、在建工程、待处理流动资产损益等项目有无余额，或其“期初数”与“期末数”的分析增减变化原因，以此看损益表中的营业外收入、营业外支出、其他业务利润等项目有无数值，从而排除一些不可能因素后，从“非应税账户”借方同时验证“应税账户”贷方的主要问题。
(二)分析存货率，盘查存货的真实性
所谓存货率，这里指的是期末存货与一个年度的销售成本之比。利用存货率分析是为了断定存货的合理性。实际存货的多少、存货率的高低主要取决于生产经营周期长短及资金周转速度。一般是工业高于商业。工业生产主要取决于在产品资金占用；商业经营一般是经营消费资料的高于经营生产资料的，经营笨重物资的企业甚至没有存货。企业资金都是有限的，不可能一直是购进多而销售少。就一般情况而言，商业存货率在5％－15％、工业存货率在20％－30％比较合理。通过账面存货率与合理存货率的比较，以此分析出税务异常。
1．报表分析。
账面存货率＝(期末存货÷年度销售成本)×100％
2．总量控制。账面存货率与合理存货率比较如相差较大，可基本断定为存货账物不符。账面存货率大于合理存货率时，可能
少缴税额＝[(期末存货－年度销售成本×合理存货率)×(1＋成本利润率)]×税率
成本利润率＝(销售收入－销售成本)÷销售成本×100％
分析：账面存货数量大于实际存货的原因是存货发生转移未作存货减少的账务处理。主要有发出货物未收到货款不开票而迟记销售；销售货物不开票而长期隐瞒销售；虚假购进货物即虚开增值税专用发票(抵扣税款)增大了库存；货物用于视同销售行为或改变用途或发生非常损失。
账面存货数量小于实际存货的原因是货物增加不入账或迟入账。包括购进和受托代销、接受捐赠的货物或实物返利等不入账，实行账外经营，借以隐瞒销售，或迟记收入。
(三)分析收入与成本配比性，控制截留收入或“非应税耗用”作“应税耗用”情况配比原则是会计核算的基本原则。但会计收入与增值税“收入”有差别，增值税“收入”指的是所有应该计征增值税的依据，而会计规定与税法规定有不同，有些项目如价外费用、视同销售等可以不通过销售收入账户核算。这里所称的“配比”是按税法定义的配比。收入与成本不配比，表现特征就是增值额税金负担率的异常。
1．报表分析。
增值额税金负担率＝增值率×税率＝[(销售收入－销售成本×扣税比率)÷销售收入]×税率
目前，企业正常税金负担率的幅度为：商业经营：钢材、生铁、汽车0．2％－0．8％，个别的达到1％以上；其他货物1％－1．7％，少数可达到3％。工业生产：加工过程较短的在2％－4％，少数可达到5％；加工过程较长的在5％－7％，机械生产可达到9％；个别高附加值产品或高征低扣的可达10％－12％。
2．总量控制。增值额税金负担率低于同行业税金负担率且明显的，可基本断定是截留了收入或者扩大了成本。截留收入主要有隐匿销售、截留差价或价外费用不入账或虽入账但不计税等情况。扩大成本主要有返利不冲减相应成本也不冲减其进项税额；视同销售、外购货物改变用途或损失不作相应账务处理，而将此成本隐医到销售成本中去，或者将非应税耗用的外购或自产货物记入了“应税账户”。
与“分析存货率”相反，此类问题的特点是存货增减基本如实作账务处理，所以存货账物基本相符或差别不悬殊。但由于截留收入或扩大成本才表现出成本利润率、毛利率或增值率低于同行业的正常水平。控制的方法主要是搞清真实的毛利率(如抽查销项、进项发票计算)，或用同行业的正常毛利率、成本利润率，推算出隐瞒的应计税收入额。
隐瞒计税额＝销售成本÷(1－实际毛利率)－已计收入或＝销售成本×(1＋成本利润率)－已计收入可能偷逃税额＝隐瞒计税额×税率
根据以上模拟，大家感觉到，税务稽查模式由人工稽查转变为数据提炼分析论证的模式，无论是效率以及核查数据都有了一个质的飞跃，“以税收信息为依托，以税源监控为核心，服务与管理并重，构建LSP银行为中心”新的税收征管模式将进一步要求企业管理者专业技能的提升。特别是当企业的数据成为税务机关的资产时，就会进行垂直整合，做为税务分析和验证的基础。例如：行业税务预警、行业利润率、行业成本率、行业费用率等指标分析的结论，都是来自于行业规律的指标值。