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重新认识“不得作为税收凭证”
编者按：大家知道，国家税务总局印发《关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）规定，不符合规定的发票，不得作为税收凭证。国家税务总局办公厅解读认为不符合规定的发票，不得作为税收凭证用于办理涉税业务，如计税、退税、抵免等。不得作为税收凭证，是不是就是不得作为税前扣除凭证？本文试与大家探讨，由于水平有限，若有不当之处，还请海涵，并敬请指正。
案例概况
吉祥科技有限公司（以下简称吉祥公司）是增值税一般纳税人，取得一张北京如意饭店有限公司2017年7月17日开具的住宿费增值税普通发票，票面价税合计3588.00元，税额203.90元，发票购买方栏只填写了公司抬头吉祥博物馆有限公司，未填写纳税人识别号、地址、电话、开户行和账号等信息，其他项目内容齐全，并加盖了发票专用章。问该发票票面金额的开支能否在吉祥公司的企业所得税税前扣除呢？
税务分析
一、政策依据
《国家税务总局关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）。
二、实务分析
《国家税务总局关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）规定，自2017年7月1日起，购买方为企业的，索取增值税普通发票时，应向销售方提供纳税人识别号或统一社会信用代码销售方为其开具增值税普通发票时，应在购买方纳税人识别号栏填写购买方的纳税人识别号或统一社会信用代码。不符合规定的发票，不得作为税收凭证。
本公告所称企业，包括公司、非公司制企业法人、企业分支机构、个人独资企业、合伙企业和其他企业。
国家税务总局官方对《国家税务总局关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）文件解读第二条第一款：自2017年7月1日起，购买方为企业的，索取增值税普通发票时，应向销售方提供纳税人识别号或统一社会信用代码；销售方为其开具增值税普通发票时，应在购买方纳税人识别号栏填写购买方的纳税人识别号或统一社会信用代码。不符合规定的发票，不得作为税收凭证用于办理涉税业务，如计税、退税、抵免等。
根据以上规定：自2017年7月1日起，纳税人取得不符合规定的发票，不得作为税收凭证，用于办理各项涉税业务。
三、案例解析
根据本案的资料： 吉祥公司取得北京如意饭店有限公司2017年7月17日开具的不符合规定的住宿费增值税普通发票，票面价税合计3588.00元。该发票票面金额的开支能否在吉祥公司的企业所得税税前扣除呢？
业界存在两种不同的观点。
观点01：以小陈税务老师为代表税务大咖认为，不符合规定的发票，不得作为税收凭证，不能作为企业所得税税前扣除凭证。
诚然，这也是目前税务机关和纳税人普遍认同的观点。在实务中，如果按照国家税务总局公告2017年16号规定开具并取得增值税发票，毫无疑问，严格按规定取得符合规定的发票，对征纳双方而言，管理风险和涉税风险最小。
观点02：以蓝敏老师为代表的税务专家认为，不符合规定的发票，不是能不能作为企业所得税税前扣除凭证的问题，是敢不敢在企业所得税税前扣除的问题。
蓝敏老师在《不得作为税收凭证 什么意思？》一文表明：税法目前尚无没有税收凭证，支出不让扣除的法律依据（只有房地产计税成本规定缺票暂时不能扣除）。用不符合规定的发票在企业所得税税前扣除，相当于没有取得发票在企业所得税税前扣除。而没有取得发票能不能扣除，实际上是一个如何在没有发票的情况下，证明你支出的真实、相关、合理的问题。
所得税汇算扣除是企业的工作、而不是税务局的工作，税务局的工作是事后稽查，所以问题最终出在稽查环节。
因此，蓝敏老师认为：不符合规定的发票，不得作为税收凭证不是一个能不能扣的问题，而是一个敢不敢扣的问题。
那么，纳税人取得不符合规定的发票，作为税收凭证并在企业所得税税前扣除到底有什么法律风险呢？
蓝老师认为，《中华人民共和国发票管理办法》第22条明文规定了发票的开具要求：开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。
如果不填写购买方税号，就没有按照规定的栏目开具，也就是说，16号公告这个规定，并不是新规定，这是老规定。只要发票印了纳税人识别号，而购买方又有纳税人识别号，就应该填写。不填就是开具不符合规定。16号公告对此实际上是只一个强调。
不得作为税收凭证，可以这样理解：企业收到没有税号的增值税普通发票，在纳税上，等同于没有发票。
蓝老师认为，不论是名字写错，还是税号栏目没有填写，这样的发票都不符合规定，但是，幸运的是，不会罚购买方的款，要罚也是罚开票方。
《发票管理办法》第35条规定：
第三十五条　违反本办法的规定，有下列情形之一的，由税务机关责令改正，可以处1万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：
（一）应当开具而未开具发票，或者未按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性开具发票，或者未加盖发票专用章的；
可见，第（一）项，罚的是发票开具行为，而非发票使用行为。（35条其它几项也不涉及这样的罚款）。
综上所述，作为购买方的企业，取得不符合规定的发票，在企业所得税税前扣除，只要业务真实，符合相关、合理的企业所得税税前扣除原则，并不存在税务风险。
因此， 吉祥公司取得北京如意饭店有限公司2017年7月17日开具的不符合规定的住宿费增值税普通发票，票面价税合计3588.00元，虽然发票属于不符合规定，不得作为税收凭证，该项支出可以在企业所得税税前扣除，由于业务真实，购买方吉祥公司并不存在被处罚的风险。真正存在被处罚风险的是北京如意有限公司，且仅存在被处1万元以下的罚款。
温馨提示：在实务中，尽管根据蓝敏老师的观点，取得不符合规定的发票开支可以在企业所得税税前列支，但需向主管税务机关证实开支的真实、相关和合理性，会给纳税人的财务人员带来非常大的工作量。因此，纳税人在进行发票管理时，对取得发票的合规性要求仍需按《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则、《国家税务总局关于增值税发票开具有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第16号）的规定进行管理。少量的取得未按规定的开具发票的成本在企业所得税税前扣除，存在税企争议，可按蓝敏老师的思路进行税务辩护，也不存在税务风险。
思考：房地产开发企业取得未填写纳税人识别号的增值税普通发票，票面开支能否在企业所得税税前扣除和土地增值税的扣除项目。欢迎留言。
小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。