6个案例分析——非正常损失的进项税额转出.doc

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6个案例分析——非正常损失的进项税额转出
《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1第二十七条规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务；（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务；（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务；（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
财税〔2016〕36号文件还明确，非正常损失是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
从企业报表列报原理看，非正常损失所对应的转出进项税额，无论是作为管理费用，还是营业外支出，均是企业一项重要的管理类成本，如何正确计算该项成本？
一、非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务
例1. AQ商业有限公司于2016年10月2日采购了一批货物，不含税价30万元，当月入库。由于市场原因，公司于2016年11月3日将该批货物送到BD公司进行加工修理，加工修理费1万元不含税，下同），来回运输费5000元，以上事项均取得增值税专用发票。2016年12月20日，AQ公司销售部门在交通要道兜售该货物，被工商部门没收，没收货物价值3万元，对应修理加工、运输费进项税额0.13万元。12月22日晚公司仓库着火（值班人员抽烟所致）烧毁一批价值2万元的货物，对应的修理加工、运输费进项税额0.11万元。12月25日公司因不可抗力原因，损失该批货物价值5万元，对应修理加工、运输费进项税额0.24万元。
1.增值税定性：
（1）在交通要道兜售货物，被工商部门没收。没收货物价值3万元；AQ公司仓库着火（值班人员抽烟所致）烧毁一批价值2万元。这两种情况，是因AQ公司管理不善所致，符合财税〔2016〕36号文件对非正常损失的定义。
（2）因公司不可抗力原因，AQ公司损失货物价值为5万元。这种情况，不是该公司管理不善的原因，因此不符合财税〔2016〕36号文件对非正常损失的定义。
2.会计处理： （单位：万元，下同）
借：待处理财产损失 11.09
贷：库存商品 （假设不考虑货物所含的加工费和运输费用） 10
应交税费应交增值税（进项税额转出） 1.09 [（3+2）×0.17+0.24]
注：因公司不可抗力原因，损失货物对应的进项税额以及包含的运输费、加工费的进项税额不用转出，可以正常抵扣。
二、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务
例2. ABC制造有限公司由于半成本车间年长失修，2016年12月一批在产品价值5万元（对应购进原料进项税额0.85万元、运输费用及修理费用进项税额0.2万元）浸雨报废。ABC公司为生产该批产品，购进新生产线20万元，本月计提折旧0.8万元，该生产线（固定资产）进项税额3.4万元已于12月抵扣。
1.增值税定性：
（1）由于半成本车间年长失修，一批在产品价值5万元（内含购进原料进项税0.85万元、运输费用及修理费用进项税0.2万元）浸雨报废。这是ABC公司管理不善所致，符合财税〔2016〕36号文件对非正常损失的定义，对应的购进原料进项税额0.85万元、运输费用及修理费用进项税0.2万元不得抵扣。
（2）为生产该批产品，购进新生产线20万元，该生产线（固定资产）进项税额3.4万元已于12月抵扣，不用转出处理。
2.会计处理：
借：待处理财产损失 6.05
贷：库存商品（在产品） 5
应交税费应交增值税（进项税额转出） 1.05（0.85+0.2）
三、非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务
例3. ABC有限公司2016年8月从某公司购入了固定资产（老旧仓库），作为生产车间。购买价500万元（土地所有权另算），已取得增值税专用发票，进项税额25万元。生产车间已有40年房龄，2017年初被相关管理部门认定为危房，但ABC有限公司于2017年4月进行了大维修，维修费用120万元，维修费开具了增值税专用发票，进项税额13.2万元，于开票当月申报认证抵扣。2017年7月，相关管理部门认为该生产车间必须拆除，并限定在1个月内动工。假设ABC公司2017年7月将该建筑物拆除。
例4. ABC有限公司2016年8月对车间进行维修改造，维修费为30万元，取得增值税专用发票，进项税额3.3万元。2017年4月该车间被纳入市政拆迁范围，并于5月予以正常拆迁。
1.增值税定性：
例3由于是违反相关政府部门规定购置的危房，是该公司管理不善所致，符合财税〔2016〕36号文件对非正常损失的定义，已抵扣的进项税额需作转出处理。
例4对自有的车间进行维修改造，而后被纳入市政拆迁范围予以正常拆迁。不属于财税〔2016〕36号文件对非正常损失的定义，已抵扣的进项税额不需作转出处理。
2.会计处理：（固定资产清理会计处理略）
借：待处理财产损失 38.2
贷：应交费用应交增值税（进项税额转出） 38.2（25+13.2）
四、非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务
例5. ABC有限公司2017年初自行建造一栋仓库，为该在建工程购进货物、设计服务和建筑服务为400万元，进项税额44万元已于2月抵扣。3月中旬，该工程还没有达到预定可使用状态，由于该建筑违反相关法规，被管理部门强行拆除。
例6. ABC有限公司2016年8月在自有土地上建造一栋仓库，由于市政府突然改变市政规划，将正在建造的仓库予以征收。ABC公司在2017年4月与市拆迁办签订了《拆迁合同》，该在建工程账面金额为300万元，进项税额20万元已于3月认证抵扣。
1.增值税定性：
根据财税〔2016〕36号文件规定，例5应确定为ABC公司非正常损失，相关的已抵扣增值税进项税额应予以转出；例6不是ABC公司管理不善所致，不确定为非正常损失，所涉及的进项税额正常抵扣。
2. 4月会计处理：
借：待处理财产损失 744（444+300）
贷：在建工程 700（400+300）
应交税费应交增值税（进项税额转出） 44
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