关联关系与关联申报(老会计人的经验).doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!
关联关系与关联申报（老会计人的经验）
。
关联申报指向税务机关报送《企业年度关联业务往来报告表》这张报表最初由9张表组成，但是表八《对外投资情况表》在2014年38号公告里单独提出了，具体内容在前面的专栏里也讲了，所以目前只有八张表。我想通过报表填写来讲关联关系，这样可能更形象一些。同时，我一直认为孤证不立，只有企业申报而不能通过别的数据比对的信息不是有效信息，所以我会在具体内容里特别提到可能的比对信息。
税务的关联关系是指《特别纳税调整实施办法[试行]》文号：国税发[2009]2号第二章第九条：这个文件是我国反避税的基础文件，今年下半年可能会有替换文件发布，到时候会再专栏里分章进行解读。
第九条所得税法实施条例第一百零九条及征管法实施细则第五十一条所称关联关系，主要是指企业与其他企业、组织或个人具有下列之一关系：
（一）一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
（二）一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。

（三）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。
（四）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。
（五）一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。
（六）一方的购买或销售活动主要由另一方控制。
（七）一方接受或提供劳务主要由另一方控制。
八）一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第（一）项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等。
企业会计准则第36号——关联方披露所涉及的关联方主要是股权控制，以及主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响，相当于税法关联方的第1、3、4、8条，而税务规定的借贷关系、无形资产控制、销售控制、劳务控制都比会计的规定范围要广。
特别是会计准则明确规定不是关联方的“该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商或代理商。”在税务当中是关联方，这个税会差异还是很大的。
下面我们先看表一《关联关系表》。这张表没有什么特别要说的，关联关系类型就是八种关联关系，填字母abcd就行了。
有一年总局国际司领导到我们这里来调研，接见一下我们这些基层同志，让提意见，我对这张表的意见就是应该加一列关联方实际税率及是否亏损，因为这样才能看出来和目标企业是否有税负差，以决定我们是否去进行调查。因为第三十条实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。但是即使是国内也有西部大开发、高新技术企业这种15%低税率的，甚至像西藏这种退完返还9%，亏损的实际税负为零了。当然最后领导也没把我们的建议当回事。
此外这个实际税负我觉得用的不好，应该用经济学标志表达边际税负，举个例子，甲企业所得税税率25%但是有大量未弥补亏损，关联方乙所得税税率15%，这样甲的边际税负是0，乙是15%，简单明了啊。
然后在这里讲一下关联关系中和股权控制及关键管理人员的控制也就是相当于会计的关联方认定，但是相对来说税务的认定更细化也更便于实际操作。
第一种股权关系。
（一）一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。
一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上算是重大影响，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上是被共同控制，若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。这个举例来说甲持股乙25%，乙持股丙50%，那么就要视同甲持股丙50%了。此外，如果甲乙共同持股丙，比如各有50%股票，但是甲乙之间并不是关联方，这点尤为重要，特别是股权转让的时候。股权的核对投资方信息和资产负债表长期股权投资都可以看出来，现在金三系统自动显示母子公司的关系，总局也出了给专门查这个的软件，今年全国国家税收工作会还专门演示了，可能营改增事情太多先放下了，下半年就能够推行了。
第三款（三）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同为第三方委派。
例如我是母公司A，子公司B可以控制董事会的多数是我们委派的，这种情况下AB就是关联方。或者甲乙都是子公司，我们可以控制董事会的多数都是母公司丙委派的，这两种情况下甲乙就是关联方。当然丙公司按照前面的例子就是甲乙的A公司，和他俩都是关联方。
和第四款（四）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。
这个两公司控制董事会的多数高管，虽然不是别人委派的，但是一拨人，也就认定为关联方了。
在这里特别说明一下什么叫做可以控制董事会的董事会高级成员，简单来说就是协议控制，控制方虽然股权不占多数，但是通过特殊条款可以控制董事会的行为，其中复杂的如VIE股权架构，当然也有简单的，举个我见过的例子，甲公司占乙公司10%的股份，公司章程约定公司决议表决时甲公司代表必须在场。表面上看是对少数股东的尊重，但是如果表决内容甲公司不同意，本来他的股份投反对票也无济于事，但是通过表决时退场可以使表决无效。这时候甲公司在董事会的代表就属于可以控制董事会的董事会高级成员。
（表二）《关联交易汇总表》是对后面几张报表的加总，没有什么可说的。
表三《购销表》对应第六款（六）一方的购买或销售活动主要由另一方控制。这个控制没有给具体的比例，但是一般认为超过70%的购销就应该是控制了。
这张表第一部分没有什么可说的，第二部分按出口贸易方式分类的出口销售收入专门把来料加工和其他贸易区分开了，因为来料加工企业更没有自主权，更不应该亏损。
第三四部分关键是占进出口额10%以上的交易而不是占全部销售额10%，基本上有进出口的都要在这里填写了。这点要注意。进出口的税务局内部消息比对是海关完税证认证和出口退税，但是也有出口不退税的企业，所以更全面的还是海关的第三方信息。
表四《劳务表》对应第七款（七）一方接受或提供劳务主要由另一方控制。按理说这个表和前一个表一样没什么可多说的但是这里的表述境外劳务收入额占劳务收入总额10%以上，境外劳务支出额占劳务支出总额10%以上和前面那个占进出口额10%以上的交易不是一个意思了，这里是境外劳务额占劳务总额10%以上的是境内外合计的10%以上了，同样的事情两种表述，不知道该怎么说他们了。
表五《无形资产表》对应第五款（五）一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。
这个例子太多了，前几天中兴不就是和美国制裁国家交易，美国不让企业和中兴有贸易往来，中兴一下子就跪了。
境外劳务和特许权付款每年税务局和外管局有信息交换，这个数据特别准，有相关业务的务必要及时申报。
此外以前年度对特许权劳务的审核主要是局限与协定的享受，穿透导管公司什么的，去年发布了《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》国家税务总局公告2015年第16号其中
三、企业向未履行功能、承担风险，无实质性经营活动的境外关联方支付的费用，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。
四、企业因接受境外关联方提供劳务而支付费用，该劳务应当能够使企业获得直接或者间接经济利益。企业因接受下列劳务而向境外关联方支付的费用，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。
（一）与企业承担功能风险或者经营无关的劳务活动；
（二）关联方为保障企业直接或者间接投资方的投资利益，对企业实施的控制、管理和监督等劳务活动；
（三）关联方提供的，企业已经向第三方购买或者已经自行实施的劳务活动；
（四）企业虽由于附属于某个集团而获得额外收益，但并未接受集团内关联方实施的针对该企业的具体劳务活动；
（五）已经在其他关联交易中获得补偿的劳务活动；
（六）其他不能为企业带来直接或者间接经济利益的劳务活动。
五、企业使用境外关联方提供的无形资产需支付特许权使用费的，应当考虑关联各方对该无形资产价值创造的贡献程度，确定各自应当享有的经济利益。企业向仅拥有无形资产法律所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用费，不符合独立交易原则的，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。
所以今年的特许权和劳务的合规审核可能会是税务局的重点关注方向。
就表五的填写来说没有太多可说的，记住使用权就是租，所有权是买，受让是花钱，出让是收钱就行了。
表六《固定资产表》填写和表五一样就不多说了。大额的固定资产不管是资产负债表还是现金流量表都能看出来。
表七《融通资金表》对应第二款（二）一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。
就是两公司有借贷，金额超过任何一公司的10%，这两公司就是关联方了。这个信息就没有外部的得从帐里扒拉。
一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保，这个也很明确，对外担保信息是审计报告要公示的项目，外部信息是银行有个担保信息查询的平台。
表七的填写内容都很明确不多说了，最上面有个企业从其关联方接受的债权性投资与企业接受的权益性投资的比例:是针对资本弱化的，具体内容后面说到资本弱化的时候再说。
目前没有讲的关联关系就第八款了。
（八）一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第（一）项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，以及家族、亲属关系等。
这是个兜底条款，目前包括的是家族亲属关系，这个享受基本相同的经济利益给税务机关一定的自由裁量权。
然后再看表，表八取消了，替换的在前面已经讲过了。
表九《对外支付款项情况表》是劳务和特许权对外支付的情况，税务局在于外管局信息交换外，每年都有全球的情报交换与这些收款国交换比对，我们也比对收取人家的，看在当地申报所得税没有，所以这些会反复比对，合规性真的很重要。

小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。