企业合并费用会计处理比较【会计实务经验之谈】.doc

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企业合并费用会计处理比较【会计实务经验之谈】
一、企业合并费用的会计处理比较
我国的企业合并准则中将企业合并按照一定的标准划分为两种类型：同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。企业合并费用是指企业合并过程时购买企业所发生的与合并有关的费用。企业合并费用可分为以下两类：
（1）与合并有关的直接费用，主要包括合并中发生的咨询费、律师费、评估费用、佣金和为合并而发行债券或股票过程中发生的费用等。
（2）与合并有关的间接费用，指的是合并中发生的其他费用。
（一）两种企业合并类型下企业合并费用会计处理的相同点
两种企业合并费用处理的相同点主要有两个方面：
（1）两种企业合并对直接费用中的债券或股票发行的费用会计处理相同。具体会计处理是：以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费应计入债券的初始计量金额中。如果债券为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的。该部分费用应减少溢价的金额。以发行股票等权益性证券方式进行的企业合并发生的费用，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除即从“资本公积”账户中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减“盈余公积”和“未分配利润”账户。可见，两种类型下的企业合并会计处理中将合并企业发行债券或股票所发生的手续费、佣金等费用是相同的，都不直接计入当期损益，而是调整债券的入账的价值或股票的股本溢价和所有者权益账户，缓解了合并企业当期的费用压力，从而有利于提高合并企业进行合并的积极性。
（2）两种企业合并的间接费用会计处理相同。与合并有关的间接费用，在同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并会计处理中均作为期间费用的“管理费用”处理。可见，两种类型下的企业合并中有关的间接费用，都计入“管理费用”这个相同的账户，会计处理比较简单易懂。
（二）两种企业合并类型下企业合并费用会计处理的不同点
两种企业合并会计处理中对企业合并有关的直接费用（除上文提到的企业合并中发行债券或股票发生的费用）的会计处理是不同的，如对企业合并中发生的咨询费、律师费、评估费用、佣金等直接费用的会计处理是不同的，具体会计处理的区别为：
（1）同一控制下的企业合并直接相关费用的会计处理，（除发行债券或股票发生的费用），应于发生时费用化计入当期损益。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。
（2）非同一控制下的企业合并直接相关费用的会计处理。（除发行债券或股票发生的费用），应当计入企业合并成本。如在非同一控制下的控股合并中，对这部分合并直接相关费用计入“长期股权投资——投资成本”中。可见，在我国同一控制下的企业合并中合并费用主要是费用化处理，非同一控制下的企业合并费用主要计入合并成本，即进行资本化处理。而国际上认为与合并有关的费用并不是资产，要求企业实现合并过程中发生的成本确认为费用，即与合并有关的成本（如中介费，咨询、法律、会计、估价及其他专业服务费或顾问费等）均要确认为费用。所以，国际上对企业合并的合并费用会计处理趋势是进行费用化的处理，对我国以后在企业合并费用的会计处理发展上也有所启示。
二、企业合并费用的会计处理
同一控制下和非同一控制下企业合并费用的会计处理既有相同点，也有不同点，下面通过会计实例重点比较同一控制下和非同一控制下企业合并费用的会计处理不同。
［例］A公司于2009年3月31日以有关资产作为对价对B公司进行合并，取得了B公司100%的股权，其后A与B均维持独立法人资格。假设A公司与B公司合并前后均处于同一控制下。合并中，A公司支付对价的有关资产，在合并日的账面价值与公允价值如下表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，用银行存款支付咨询费用100万元。
要求：（1）做出2009年3月31日A公司支付咨询费用的会计处理。
（2）若假设A公司与B公司合并前不处于同一控制下，其他情况不变，做出2009年3月31日A公司支付咨询费用的会计处理。
（1）由于A公司与B公司合并前后均处于同一控制下，合并后A与B均维持独立法人资格。所以A公司和B公司的合并属于同一控制下的企业合并中的控股合并。咨询费用属于合并中的直接相关费用，依照同一控制下企业合并对合并中直接相关费用的会计处理原则，A公司对支付的咨询费用的会计处理为：（单位：万元）
借：管理费用 　100
　贷：银行存款　 100
（2）根据假设，因为A公司与B公司合并前不处于同一控制下，所以A公司与B公司的合并属于非同一控制下的企业合并，依照非同一控制下企业合并对合并直接费用的会计处理原则，企业合并中发生的咨询费用应计入合并成本，A公司对这部分支付的咨询费用的会计处理为：
借：长期股权投资——投资成本 　5100
　贷：无形资产——土地使用权 2000
　 ——专利技术 800
　银行存款 900
　营业外收入——非流动资产处置利得1400
对于企业合并中发生的各种合并费用，要分析合并费用的具体内容，要根据企业合并的类型，依据在同一控制下的企业合并和非同一控制下企业合并中对合并费用各自处理的规定，通过分析比较做出正确的会计处理。
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