视同销售-我们应关注什么(老会计人的经验).doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!
视同销售,我们应关注什么（老会计人的经验）
视同销售这个词，对会计人员来说并不陌生。视同销售行为全称“视同销售货物、服务、无形资产和不动产行为”，意为其不同于一般销售，是一种特殊的销售行为，只是在税收的角度为了计税的需要将其“视同销售”。视同销售是一个税收概念，在增值税和所得税中均有其相关的规定。视同销售在经济业务中如何界定、增值税与所得税的视同销售是否同步进行、视同销售是否必然会引起应纳税所得额的变动等问题，往往是实务工作中的难点。
一、增值税视同销售的界定
在《增值税暂行条例实施细则》第四条以及财税（2016）36号文附件一第十四条，对增值税视同销售作了相关规定：1）单位或者个体工商户将货物交付其他单位或者个人代销；2）单位或者个体工商户销售代销货物；3）单位或者个体工商户设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；4）单位或者个体工商户将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；5）单位或者个体工商户将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；6）单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；7）单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；8）单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人；9）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外；10）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
在实务中，我们可以根据两个原则来判定一项经济业务是否应作增值税视同销售。
1.如何区分是应做视同销售还是进项税额转出：
如果企业将自产的货物用于非增值税应税项目，因为在加工的过程中已经产生了增值的性质，但又不会在下一个环节产生增值税销项税额，故应作视同销售计征增值税。如果是外购的货物用于职工福利或个人消费，并未产生增值事项，属于进项税额不得抵扣的行为，需要将进项税额转出。
2.在何种情况下不区分自产还是外购均应作增值税视同销售：
将货物、无形资产和不动产用于投资、偿债、捐赠、利润分配、非货币性资产交换，包括总公司将货物移送分公司销售等，无论货物是自产还是外购，都应作增值税的视同销售，原因是这些货物已到达纳税人的外部，将这笔事项作增值税的视同销售有利于税务方面的管理。
二、所得税视同销售的界定
所得税的视同销售，主要政策依据是《中华人民共和国所得税法实施条例》以及国税函[2008]828号《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》。
在条例第二十五条中规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。
国税函[2008]828号则作了更加明确的规定：企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。用于市场推广或销售；用于交际应酬；用于职工奖励或福利；用于股息分配；用于对外捐赠；其他改变资产所有权属的用途。企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入：将资产用于生产、制造、加工另一产品；改变资产形状、结构或性能；改变资产用途；将资产在总机构及其分支机构之间转移。
在企业所得税法中，建立的是法人所得税制。对于货物、无形资产和不动产在同一法人实体内部的转移，如用于在建工程、管理部门、分公司等不再作为视同销售行为，不需要计算缴纳企业所得税。除此之外，只要货物改变了所有者权属，且没有作收入的会计处理，均需要作所得税的视同销售处理。
三、一项经济业务在做增值税视同销售的同时是否一定要做所得税视同销售
根据上述关于增值税视同销售与所得税视同销售的分析，可见，一项经济业务，增值税视同销售与所得税视同销售处理的出发点是不一样的，在范围和内涵上也存在差异。增值税视同销售是基于这笔业务是否产生增值事项，所得税视同销售则主要是看这笔经济事项是否发生所有者权属的变化。此外，是否应做增值税视同销售，不仅要看货物、无形资产和不动产的用途，还要看货物是来自于自产还是外购。而是否作所得税视同销售处理，则主要是看货物、无形资产和不动产的用途，而不会考虑其来源是自产还是外购。
因此，一项经济业务，增值税视同销售与所得税视同销售是不一定同步进行的。
例1：如果一个企业，将自产的产品发放给职工与将货物移送分公司销售，这两项经济业务，是否作视同销售的处理？
解析：将自制的产品发放给职工，属于将自产产品用于职工福利的行为。其在加工过程中，已经产生了增值事项，应作增值税的视同销售。同时，由于其权属已属于职工，所有权属发生改变，同时应作所得税的视同销售。其视同销售收入的确认，均应按照自制产品对外销售的客观公允价值进行确认。
将自制的产品用于移送分公司销售，属于将自产产品用于移送分公司销售的行为，根据增值税暂行条例的规定应作增值税的视同销售。同时，由于其权属仍属于该企业，并未对外发生转移，因此无需作所得税的视同销售。
四、视同销售处理是否必然引起纳税调整额的变动？
在实务工作中，我们应注意的是，视同销售的处理，并非一定会引起所得税纳税调整额的变动。这样的情形，主要包括在《企业会计准则》中对部分账务处理与税务上视同销售处理一致的情形，以及外购产品在视同销售中的情形。
（1）、运用《企业会计准则》情形下对部分视同销售事项的处理
在实务工作中，有些会计人员认为，视同销售事项，就是指在会计上不作收入确认而需要作税务处理的经济行为。实际上，如果一个企业执行《企业会计制度》，将货物用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告样品、职工福利或者分配股利等用途时，都不确认销售收入。在这种情形下，就产生了会计与税法上对收入确认的差异，需要通过纳税调整来进行税务处理。但是，《企业会计准则》发布后，对于将货物、财产、劳务用于偿债、集资、职工福利和利润分配等用途的，是按公允价值结转销售收入，同时结转业务成本的。在这几种情形下，会计和税法的处理不存在差异，视同销售的处理不会引起纳税调整额的变动。但是，在将将货物、无形资产和不动产）用于捐赠、赞助、广告、样品这四个用途时，无论是执行《企业会计制度》还是《企业会计准则》，在会计上均不确认为收入，也就产生了会计与税法之间的差异。
例2：A公司为一家生产化妆品的企业，2017年2月，公司以其生产成本为500元/盒的化妆品作为春节福利发放给公司500名职工。该型号产品售价为每盒800元，增值税率为17％。（不考虑其他相关税费）
解析：A公司将自产产品用于职工福利的发放，应作增值税的视同销售确认增值税的销项税额。根据《企业会计准则讲解》应付职工薪酬部分，“企业以自产产品作为非货币性福利提供给职工的，相关收入的确认、销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同”。所作处理如下（单位:万元）：
如果A公司执行企业会计制度，所作的会计处理为：
借：管理费用31.80
贷：库存商品25
应交税金——应交增值税（销项）6.80
如果A公司执行企业会计准则，所作会计处理为：
借：管理费用46.80
贷：应付职工薪酬46.80
借：应付职工薪酬46.80
贷：主营业务收入40
应交税费——应交增值税（销项）6.80
借：主营业务成本25
贷：库存商品25
可见，在A公司执行《企业会计准则》的前提下，视同销售的税务处理与会计处理是一致的，不会对应纳税所得额产生影响。而在A公司执行《企业会计制度》的前提下，则应作视同销售的税务处理，确认视同销售收入40万，视同销售成本25万元。
例3：A企业将自产的产品用于对外投资，该产品的市场客观公允价值为400万元，产品实际成本为240万元。
解析：根据《企业会计准则》，企业以非货币性资产对外投资属于非货币资产交换。如果交换具有商业实质且公允价值能可靠计量，在会计上确认应确认损益；如果交换不具有商业实质且公允价值不能可靠计量，在会计上则不确认损益。根据所得税法，企业以非货币性资产对外投资时，应将其分解为按公允价值销售非货币性资产和投资两项业务处理，并按规定计算资产转让所得或损失。据此可见，如果交换具有商业实质且公允价值能可靠计量，会计税务处理不存在差异；如果交换不具有商业实质且公允价值不能可靠计量，在会计上不确认损益，则需纳税调整。
如果该投资具有商业实质且公允价值能可靠计量，则会计上处理为：　
借：长期股权投资468
贷：主营业务收入400
应交税费——应交增值税（销项税额）68
借：主营业务成本240
贷：库存商品240
如果交换不具有商业实质且公允价值不能可靠计量，则会计处理为：
借:长期股权投资308
贷：库存商品240
应交税费——应交增值税（销项税额）68
这种情形与税收处理产生差异，需纳税调整，在视同销售收入项目填列视同销售收入468万元，在视同销售成本项目填列视同销售成本240万元。
（2）将外购产品作视同销售的情形
除上述情形外，将外购产品用于赠送或投资等途径作视同销售时，在一个纳税年度内处置也不会引起应纳税所得额的变动。
例4：2016年6月，A公司买了一部价值3000元的手机赠送给客户，其所得税视同销售价格如何确认？如果是将自己生产的产品赠送给客户，所得税视同销售价格又如何确认？
解析：
在国税函（2008）828号文中规定，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入。外购的资产则按购入时的价格确认销售收入。
外购的资产，视同销售收入与视同销售成本的金额是相等的。自制的产品，则是以销售价格来确认，会产生一定的纳税调整。
据国税函（2010）148号文，企业处置外购资产按购入时的价款确定销售收入，是指企业处置该项资产不是以销售为目的，而是具有替代职工福利等费用支出性质，且购买后一般在一个纳税年度内处置。据此，外购资产在一年以内的视同销售处置，按购进价格确认，一年以外则应按公允价格确认。

小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。