2017年企业所得税申报表重难点项目之六-研发费用加计扣除(老会计人的经验).doc

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2017年企业所得税申报表重难点项目之六——研发费用加计扣除（老会计人的经验）
一、政策依据
根据《财政部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税[2015]119号）、《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）、《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第40号）文件，企业（不属于不适用加计扣除负面清单的行业与活动）开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照本年度实际发生额的50%，从本年度应纳税所得额中扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%在税前摊销。根据《财政部、国家税务总局、科技部关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税[2017]34号）规定：“科技型中小企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，在2017年1月1日至2019年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除；形成无形资产的，在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。”
研发费用的具体范围包括：
（1）人员人工费用，即直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员（含接受劳务派遣）的劳务费用。
（2）直接投入费用，即研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。
（3）折旧费用，对于固定资产选择加速折旧的，按税前扣除的折旧金额计算加计扣除。
（4）无形资产摊销费用，用于研发活动的无形资产，符合税法规定且选择缩短摊销年限的在享受研发费用税前加计扣除政策时，就税前扣除的摊销部分计算加计扣除。
（5）新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。企业发生的与此四项有关的各类费用均可计算加计扣除，没有计算比例限制。
（6）其他相关费用，即与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、补充医疗保险费。此类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。
企业每一纳税年度有多个研发项目的，“其他相关费用”应按项目分别计算，每个项目可加计扣除的其他相关费用都不得超过该项目可加计扣除研发费用总额的10%。
其他相关费用限额=不含其他相关费用的研发费之和/(1-10%)×10%。
例：某企业2016年进行了二项研发活动A和B，A项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用12万元，B共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用8万元，假设研发活动均符合加计扣除相关规定。A项目其他相关费用限额=（100-12）/(1-10%)×10%=9.78万元，小于实际发生数12万元，则A项目允许加计扣除的研发费用应为97.78万元（100-12+9.78=97.78）B项目其他相关费用限额=（100-8）/(1-10%)×10%=10.22万元，大于实际发生数8万元，则B项目允许加计扣除的研发费用应为100万元。
该企业2016年度可以享受的研发费用加计扣除额为98.89万元[（97.78+100）×50%=98.89]。
关于委托研发问题。企业委托境内机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除，并可按委托方实际支付给受托方费用的80%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。此外，必须严格区分委托研发与委托外部机构从事鉴定、评估等事项，企业委托外部机构从事资料翻译、评估、验收等事项，凡可归属于自主研发其他相关费用的，则不属于委托研发。企业委托研发，需要将委托研发项目的合同经科技行政主管部门登记。
二、申报表填报要点
研发费加计扣除主要在A107012《研发费用加计扣除优惠明细表》与A107010《免税、减计收入及加计扣除优惠明细表》第26行、第27行填报，A107012表与2014年版相比有较大修改：一是新增“基本信息”板块，增加“一般企业”、“科技型中小企业”、“科技型中小企业登记编号”、“本年可享受研发费用加计扣除项目数量”栏次；二是由原先区分研发项目按列次填报费用扣除明细，改为汇总所有研发项目按行次填报费用扣除明细，具体费用扣除明细主要按国家税务总局公告2017年第40号文件的顺序罗列。根据填表说明，关注以下几点：
（1）A107012表第2行“本年可享受研发费用加计扣除项目数量”：填报纳税人本年研发项目中可享受研发费用加计扣除优惠政策的项目数量。虽然在A107012表填报时不再区分项目逐项填报，但仍需填列企业享受研发费加计扣除的项目数量。
（2）A107012表第3行至第35行，填报企业自主研发、合作研发、集中研发发生的各类费用，为准确计算，应按《“研发支出”辅助账汇总表》分析填报。
（3）A107012表第36行“委托研发”：按企业实际支付的委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用扣除委托境外进行研发活动所发生的费用之差乘以80%填报。
（4）A107012表第39行“三、年度可加计扣除的研发费用小计”：填报第3+36行的合计金额，与后续第40行“本年费用化金额”、第41行“本年资本化金额”之和没有钩稽关系。
（5）A107012表第40行“（一）本年费用化金额”：填报按第39行归集的本年费用化部分金额。
（6）A107012表第41行“（二）本年资本化金额”：填报纳税人研发活动本年结转无形资产的金额。
（7）A107012表第45行“减：特殊收入部分”：填报纳税人已归集计入研发费用，但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入。该收入直接抵减企业当年发生的允许扣除的研发费用合计，不需要对应具体研发项目。
三、示例
甲企业为高新技术企业，2017年度共有3个研发项目，其中，A项目为自主研发项目，B项目委托境内科研所研发，C项目委托境外机构研发。A专利共计支出140万元，明细如下：
（1）研发人员工资及“五险一金”60万元、职工教育经费1万元、职工福利费4万元；
（2）直接消耗的材料、燃料和动力费用20万元、用于研发活动的仪器租赁费5万元、与研发活动有关的房屋租赁费10万元；
（3）办公用房折旧费19万元；
（4）新型专利设计费5万元；
（5）与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费合计16万元。
2017年7月1日，A项目有50万元研发支出由“研发支出—资本化支出”转入“无形资产”科目（按10年摊销），其余90万元均为当年费用化支出。
支付B项目委托研发费用100万元，最终项目研发失败。支付C项目委托研发费用200万元（全部为费用化支出）。另外，甲企业2017年度销售研发过程中的残次品取得收入10万元，以前年度D研发项目形成的无形资产每年摊销金额30万元。
以上金额均不含增值税，计算过程如下：
人员人工费用中的职工教育经费1万元、研发活动有关的房屋租赁费10万元、办公用房折旧费19万元，不得享受加计扣除，职工福利费4万元属于其他相关费用。剔除其他相关费用16万元，允许享受加计扣除费用的金额=140-1-10-19-16-4=90万元，允许享受加计扣除的其他相关费用限额=90÷（1-10%）×10%=10万元，据此，甲公司2017年允许享受加计扣除的研发费总额=90+10=100万元。由于会计上按50万元转入资本化支出并结转无形资产，其余90万元费用化处理计入管理费用，因此应按比例计算允许加计扣除的资本化金额和费用化金额。
允许加计扣除的资本化金额为：100×50/140=35.71万元
允许加计扣除的费用化金额为：100×90/140=64.29万元
2017年度无形资产摊销金额=35.71÷10÷12×6+30=31.7855万元。
委托境内研发项目可加计扣除的基数=100×80%=80万元。
委托境外研发项目发生的研发费不得加计扣除。
去除残次品收入10万元，当年甲企业可于税前加计扣除的金额=（64.29+31.7855+80-10）×50%=83.0378万元。
申报表填列：
A107012表：

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