会计准则制定背后的博弈【会计实务经验之谈】.doc

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会计准则制定背后的博弈【会计实务经验之谈】
多数时候，SEC对会计准则制定持无为而治的态度，让FASB的独立性和技术性尽可能发挥到极致。但是，在一些关键场合，SEC便会翩然出剑，令人看到准则制定过程中无法逃脱的权力博弈。
由于韦迪在足协联赛会议上推出“国字号球队征战联赛”新政，引发FIFA对中国“政府干涉足球内部事务”的质疑，并有可能将中国足协除名。这表明仅有权威性还不够，还得具有一定的独立性，会计准则的制定也是如此。
会计准则的制定机构向来有民间制定和政府制定两大阵营，前者的典范是美国，后者的代表是我国。我国自会计制度时代就形成政府强势和民间弱势的情况，在进入会计准则轨道之后，也毫无悬念地由财政部继续执牛耳发准则。这一度引发外界对我国准则制定机构独立性的质疑，从而对准则的技术质量心存疑虑。
会计准则技术性和政治性的二元属性使得准则制定应兼具独立性与权威性。民间准则制定机构因其独立色彩而被认为可以完成技术含量较高的会计准则，但若缺乏政府权力机构的权威支持则可能沦为各方予取予舍的政治游戏。美国现行的会计准则制定架构较好地解决了独立与权威的对立统一。美国的财务会计准则委员会（FASB）是具体的准则制定机构，财务会计基金会（FAF‚民间组织，得到美国会计学会、美国注册会计师协会和财务经理协会等八个组织的联合支持）为FASB提供独立性屏障，包括为FASB筹集资金并为其选择独立全职的委员。但是，若没有SEC的“重大权威支持”，很难想像FASB制定的会计准则能成为所有私人企业编报的金科玉律。进入20世纪90年代以后，越来越多的主要经济体开始采用FASB模式，不仅有英美法系的英、澳、加等国，也有大陆法系的法、德、日、韩等国，甚至国际会计准则委员会（IASC）在2001年改组为国际会计准则理事会（IASB）时也采用了类似模式。虽然各国改变准则制定模式的原因和结果不尽相同，比如试图主动改变的日、德等国家，迫于压力被动变迁的韩国等，英、澳倾向于民间，而法国则政府色彩浓重，但都在资本市场国际化的舞台背景下渐渐选择了趋同的准则制定模式。
多数时候，SEC对会计准则制定持无为而治的态度，让FASB的独立性和技术性尽可能发挥到极致。但是，在一些关键场合，SEC便会翩然出剑，令人看到准则制定过程中无法逃脱的权力博弈。
准则制定过程中，FASB与SEC互动的最有趣的例子之一，似乎与员工股票期权的会计处理有关。FASB早在1994年就提出在理论上更具正确性的“员工股票期权费用化处理”方案，取代之前使其隐身于报表之外的“内在价值法”，但遭到以硅谷为代表的高科技企业的强烈反对。虽然包括股神巴菲特的一些商界有识之士也认为股票期权应计为费用，但是反对派联盟施加的政治压力实在太强大了，SEC站到了议会和企业界那一边，时任SEC主席的Levitt先生催促并劝告FASB作出让步，结果FASB于1995年颁布SFAS123‚鼓励但不要求员工股票期权费用化，这意味着员工股票期权仍然可以堂而皇之地徘徊于表外，因为附注披露与表内确认从来就不在一个层面上。虽然几年之后，Levitt承认当初的决定是一个错误，但结果怎样呢？当FASB在2004年底发布修订后的SFAS123‚要求对员工股票期权必须予以费用化时，IASB已于2004年初后来居上先行发布了以期权费用化为核心的IFRS2。FASB成了龟兔赛跑中跑输了的兔子，与SEC基于政治压力持否定态度不无关系。
SEC影响会计政策制定的另外一个例子是关于收入确认的规则。Levitt在谈到财务报表粉饰的五大手法时指出不恰当地确认收入是许多公司玩弄的盈余管理伎俩。FASB在1984年发布财务概念公告第五号，提出以“已赚取”和“可实现”作为收入确认的一般标准，此后FASB、SEC、AICPA（注册会计师协会）、EITF（紧急问题工作组）等对此发布多项文稿，但在应用上极其棘手。SEC鼓励FASB尽快完成收入确认项目，但并未就此止步。1999年SEC发布SAB101“收入确认”，给出4条标准和13个小案例，对所谓“已实现”或“可实现”给出解释。SAB101发布一年后，FASB如梦方醒般的在其日程表添加收入确认项目。SAB（Staff Accounting Bulletins）并不是SEC的正式规则，其反应的只是SEC官员在施行联邦证券法律制度披露要求时所遵循的解释和惯例，但是SAB101却在事实上改变了收入确认的公认会计原则（GAAP）。
SEC曾经否决FASB提议的会计原则，也曾经在FASB提供正式准则之前提供指南，偶尔还会制定会计规则。其实本质上，FASB的独立是相对的，SEC的无为而治也是相对的，二者之间的相互博弈才是最真实存在的。
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