会计实务：固定资产计提减值后合并抵销的处理.doc

固定资产计提减值后合并抵销的处理

《中华人民共和国企业会计制度》规定，固定资产应当在期末或每年年终时对已发生的固定资产减值按单项计提减值准备。
由于内部交易的固定资产在购人方因发生减值而计提的减值准备，已经抵减了因内部销售实现的利润，这就意味着该项固定资产内部交易产生的未实现的销售利润，已经发生了部分或全部抵减。而在编制合并报表时，又对该未实现的内部销售利润进行了全额抵销，这就造成该未实现的内部销售利润中计提了减值准备的部分金额，两次抵减了集团利润。因此，在编制合并报表时，应对未实现的内部销售利润中已计提了减值准备的部分金额予以抵销，调整恢复多抵销的集团利润。
固定资产内部交易，主要涉及企业集团内部的成员企业将自身生产的产品销售给集团内部的其他企业作为固定资产使用这一类型，因此，内部交易固定资产在购人方计提减值准备后，集团（母公司）在编制合并报表时，具体合并抵销的会计处理主要有2种。
（1）不计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理
①内部固定资产交易发生当期的抵销处理
（案情说明） B桐村（广州）实业集团有限公司2001年1月1日用￥540 000元现金取得C岩下（花都）电镀有限公司90％的股权，且投资成本等于所获权益的账面价值和公允价值
岩下（花都）电镀有限公司2001年净收益为￥140 000元桐村（广州）实业集团有限公司2001年本身净收益为180000元。
2001年7月2日岩下（花都）电镀有限公司以￥100000元的价格向桐村（广州）实业集团有限公司购进土地5亩。桐村（广州）实业集团有限公司取得该土地的成本为￥80000元。
（要求解答）桐村（广州）实业集团有限公司、岩下（花都）电镀有限公司2001年7月2日和2001年12月31日的会计处理。
（法律依据）《中华人民共和国企业会计制度》、《中华人民共和国企业会计准则——投资》。
（会计原理）首先，将销售该产品的内部销售收入和销售成本予以抵销，购买企业固定资产原价中包含的销售企业确认的损益部分也应予以抵销。
借：主营业务收入
贷：主营业务成本
固定资产原价
其次，应将内部交易固定资产期末多计提的减值准备予以抵借：固定资产减值准备贷：营业外支出（政策解读）在不计提折旧的情况下，由于未实现内部销售利润引起的多计提减值准备的金额，不可能大于未实现内部销售利润的金额，因此：单项内部交易固定资产各期期末多计提的减值准备等于该项内部交易固定资产未实现的内部销售利润与期末该项固定资产减值准备余额两者孰低的金额。
全部内部交易固定资产各期期末多计提的减值准备=2同期期末各单项内部交易固定资产多计提减值准备。若集团内发生了多项固定资产内部交易，不论其是否计提了折旧，在计算各期期末全部内部交易固定资产多计提的减值准备时，均应先分别求得各单项内部交易固定资产在该期期末多计提的减值准备，然后，再将其汇总求得该期期末全部内部交易固定资产多计提的减值准备。
[业务解答）桐村（广州）实业集团有限公司2001年1月1日会计处理如下：
借：长期股权投资——岩下（花都）公司540000
贷：银行存款 540000
桐村（广州）实业集团有限公司2001年7月2 13会计处理如下：
借：银行存款100000
贷：土地 80000
营业外收入——出售土地20000
岩下（花都）电镀有限公司200r年7月2日会计处理如下：
借：土地 100000
贷：银行存款 100000
桐村（广州）实业集团有限公司删1年12月31日会计处按持股比例确认投资收益为：
借：长期股权投资——岩下（花都）公司126
贷：投资收益——股权投资收益 126
将出售给岩下（花都）电镀有限公司的土地未实现利润调整投资和投资收益：
借：投资收益——股权投资收益 20000
贷：长期股权投资——岩下（花都）公司 20000
合并会计报表的抵销分录为：
借：营业外收入——出售土地 20000
贷：土地 20000
②以后使用该固定资产的会计期间的抵销处理
首先，将固定资产原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。
借：期初未分配利润
贷：固定资产原价
其次，应将内部交易固定资产上期末多计提的减值准备予以抵销。
借：固定资产减值准备
贷：期初未分配利润
再次，在以下两种情况下，还应分别作以下抵销分录（当内部交易固定资产本期期末多计提的减值准备的金额等于上期期末多计提的减值准备的金额时，则无须作以下分录）：
a.当内部交易固定资产本期期末多计提的减值准备金额大于上期期末多计提的减值准备金额时，还应按其差额补抵多计提的减值准备：
借：固定资产减值准备
贷：营业外支出（本期末多计提的减值准备—上期末多计提的减值准备）
b.当内部交易固定资产本期末多计提的减值准备金额小于
上期末多计提的减值准备金额时，则还应按其差额恢复多抵销的减值准备：
借：营业外支出
贷：固定资产减值准备
（上期末多计提的减值准备—本期末多计提的减值准备）
③内部交易固定资产变卖会计期间的会计处理
首先，将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响予以抵销。
借：期初未分配利润
贷：营业外支出（营业外收入）
其次，应将内部交易固定资产上期末多计提减值准备对本期期初未分配利润的影响抵销。
固定资产进行变卖处理时的会计期间，一方面，由于该项固定资产的减值准备随着固定资产的清理而核销，已不存在减值准备科目中该项资产多计提减值准备的抵销问题，但该多计提的减值准备却转入了固定资产清理科目的借方，进而影响了当期损益，增加了当期利润。因此，需对当期损益加以调整（若该项固定资产清理为净收益，则调整营业外收入，若该项固定资产清理为净损失，则调整营业外支出）。另一方面，由于购人企业上期期末多计提的减值准备影响到期初未分配利润，则必须对本期期初未分配利润进行调整，因此，该抵销分录应为：
借：营业外支出（营业外收入）
贷：期初未分配利润（上期末多计提的减值准备）
（2）计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理
①当期购买并计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理
首先，将内部交易固定资产相关的销售收人、销售成本以及其原价中包含的未实现内部销售利润予以抵销。
借：主营业务收入
贷：主营业务成本（固定资产原价）
其次，将内部交易固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销。
借：累计折旧
贷：管理费用（当期多计提的折旧）
（内部交易固定资产为管理用固定资产）
再次，应将内部交易固定资产当期期末多计提的减值准备予以抵销。
借：固定资产减值准备
贷：营业外支出（当期期末多计提的减值准备）
（分析说明）由于固定资产内部交易产生的未实现内部销售利润，抬高了集团内该项固定资产的账面原价，也随之抬高了该项固定资产的账面净值，而因固定资产账面原价的提高而造成各期多计提的折旧，又反过来不断抵减其抬高的部分账面净值。
随着累计多计提折旧的不断增加，被抬高的部分账面净值不断减少，至该固定资产使用期满时，其抬高的部分账面净值被批减为零。在各期期末，内部交易固定资产抬高的部分账面净值（被抵减后的剩余金额）等于未实现内部销售利润减去各期末累计多计提折旧的差额。因此，在计提折旧的情况下：单项内部交易固定资产各期期末多计提的减值准备=该项内部交易固定资产未实现的内部销售利润减去期末该资产累计多计提折旧的差额与该期末该项资产减值准备余额两者孰低的金额全部内部交易固定资产各期期末多计提的减值准备=∑同期期末各单项内部交易固定资产多计提减值准备。
②以后会计期间的内部交易固定资产的批销处理
首先，将内部交易固定资产原价中包含的未实现内部销售利润抵销。
借：期初未分配利润
贷：固定资产原价
其次，将以前会计期间内部交易固‘定资产多计提的累计折旧抵销。
借：累计折旧
贷：期初未分配利润（以前期间累计多计提的折旧）
第三，将本期多计提的折旧费用予以抵销。
借：累计折旧
贷：管理费用（本期多计提的折旧）
第四，应将内部交易固定资产上期期末多计提的减值准备对期初未分配利润的影响予以抵销。
借：固定资产减值准备
贷：期初未分配利润（上期期末多计提的减值准备）
第五，在以下两种情况下，还应分别作以下分录：
a.当内部交易固定资产本期期末多计提的减值准备大于上期期末多计提的减值准备时，则还应按其差额补抵多计提的减值准备：
借：固定资产减值准备
贷营业外支出（本期期末多计提的减值准备—上期期末多计提的减值准备）
b.当内部交易固定资产本期期末多计提的减值准备小于上期期末多计提的减值准备时，则还应按其差额恢复多抵销的减值准备：
借：营业外支出
贷：固定资产减值准备（上期期末多计提的减值准备—本期末多计提的减值准备）
③内部交易固定资产清理期间的抵销处理
如前所述，固定资产进行变卖处理时的会计期间，一方面，由于该项固定资产的减值准备随着固定资产的清理而核销，已不存在减值准备科目中该项资产多计提减值准备的抵销问题。但该多计提的减值准备却转入了固定资产清理科目，进而影响了当期损益，因此，则需对当期损益加以调整（若该项固定资产清理为净收益，则调整营业外收入，若该项固定资产清理为净损失，则调整营业外支出）。另一方面，由于购入企业上期期末多计提的减值准备影响到本期期初未分配利润，必须对本期期初未分配利润进行调整。固定资产内部交易清理期间的抵销处理，具体如下：
A.内部交易固定资产使用期限届满进行清理时的抵销处理
a.将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响予以抵销。
借：期初未分配利润
贷：营业外收入（营业外支出）
b.将以前期间累计多计提的折旧对期初未分配利润的影响抵销。
借：营业外收入（营业外支出）
贷：期初未分配利润（以前期间累计多计提的折旧）
c.将本期多计提的折旧抵销。
借：营业外收入（营业外支出）
贷：管理费用（本期多计提的折旧）
以上三笔抵销分录，可以合并为以下抵销分录：
借：期初未分配利润
贷：管理费用（金额为本期多计提的折旧金额）
d，应将上期期末多计提的减值准备对期初未分配利润的影响抵销。
借：营业外收入（营业外支出）
贷：期初未分配利润（上期期末多计提的减值准备）
B.内部交易固定资产超期使用进行清理时的抵销处理
固定资产使用期满时，已不计提减值准备，因此，在内部交易固定资产超期使用清理期间，已不存在多计提减值准备的抵销问题；同时，也不存在固定资产原价中包含的内部销售利润的抵销问题和该固定资产使用多计提折旧的抵销问题。因此，在内部交易固定资产超期使用清理时的会计期间，编制合并报表时，不需进行抵销处理。
C.内部交易固定资产使用期限未满提前清理时的抵销处理
a.将未实现内部销售利润对期初未分配利润的影响予以抵销。
借：期初未分配利润
贷：营业外支出（营业外收入）
b.抵销多计提的折旧。
借：营业外支出（营业外收入）（累计多计提的折旧）
贷：期初未分配利润（以前期间累计多计提的折旧）
管理费用（本期多计提的折旧）
c.应将上期期末多计提的减值准备对期初未分配利润的影响抵销。
借：营业外支出（营业外收入）
贷：期初未分配利润（上期末多计提的减值准备）
（案情说明）森下（深圳）实业集团有限公司拥有植松（宝安）电器有限公司80％股份。植松（宝安）电器有限公司2001年净利润8000元，森下（深圳）实业集团有限公司对植松（宝安）电器有限公司本期投资收益为6 400元，植松（宝安）电器有限公司少数股东本期收益为1 600元，植松（宝安）电器有限公司期初未分配利润3 000元，植松（宝安）电器有限公司本期提取盈余公积1 000元、分出利润4000元、未分配利润6 000元。
（法律依据）《中华人民共和国企业会计制度》、《中华人民共和国企业会计准则——投资》。
（会计处理）森下（深圳）实业集团有限公司调整分录为：
借：投资收益 6400
少数股东收益 1 600
期初未分配利润 3000
贷：提取盈余公积 1 000
应付利润 4000
未分配利润 6000
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！