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如何确定房地产企业终止土地使用税纳税义务时间

按照现行税法规定，房地产企业用以建造商品房的土地，在房产开发期间应依法缴纳土地使用税，且除经批准开发建设经济适用房的用地外，对各类房地产开发用地一律不得减免土地使用税。房地产企业开始是直接取得开发用地的土地使用权，并从次月起开始缴纳土地使用税，但在商品房建成并销售后，对应的土地使用权并非直接发生转让，而是随着地面建筑物即商品房的销售相应转让给购房者，其土地使用税纳税义务终止的时间和减少的税额该如何把握和计算呢？
网签日期不能作为终止纳税义务的时间
有种观点认为房地产企业与购房者签订售房合同并公布在网上（俗称“网签”）后，就可以认定房地产企业的土地使用权已转移给购房者，主张以网签日期作为房地产企业土地使用税纳税义务终止的时间。
什么是商品房网签呢？网签就是交易双方签订合同后，到房地产相关部门进行备案，并公布在网上。然后会给个网签号，用户可以通过这个号在网上进行查询。网上签约的程序为：交易双方当事人根据网上公示的商品房定金协议或买卖合同文本协商拟定相关条款———由房地产开发企业通过网上签约系统，打印经双方确认的协议或合同———双方当事人签字(盖章)———在电子楼盘表上注明该商品房已被预订或签约。每一宗交易的网上操作程序应在24小时内完成。
建设部颁发的《城市商品房预售管理办法》第六条规定:商品房预售实行许可证制度。开发企业进行商品房预售，应当向城市、县房地产管理部门办理预售登记，取得《商品房预售许可证》。第十条规定:商品房预售，开发企业应当与承购人签订商品房预售合同。预售人应当在签约之日起30日内持商品房预售合同向县级以上人民政府房地产管理部门和土地管理部门办理登记备案手续。
网签是没有备案的法律效力的，连预售备案都不能表示房屋和附属土地的所有权已经发生转移，更何况网签呢？网签只是房地产管理部门为规范房地产企业规范销售房屋，防止开发企业捂盘以及一房多卖而建立的一个网络化管理系统。
网签时，开发用地的土地使用权仍在房地产企业名下，房屋既没有交付，产权也没有发生转移。
因此，以网签日期作为房地产企业终止土地使用税纳税义务的时间，不符合税法的规定。
从财务核算程序审视房企收入确认时点
按照财务核算的程序，网签乃至后续的预售合同，都只是房地产企业的预售行为。
签订预售合同收取预收货款能不能作销售确认。此时房屋尚未建成，面积没有最后确定，商品所有权上的主要风险和报酬未能转移给购买人。即使货款已全部收妥，由于此时的管理权和控制权还掌握在开发企业手中，与收入相匹配的成本还不能准确计量，故不能确认。小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！
订立正式合同但房屋没有交付能不能作销售确认。此时虽然法律意义上的要约已经成立，但标的物房屋未经购买人验收认可，商品所有权上的主要风险和报酬仍未转移给买方。在购买人验收认可前，存在有退款风险甚至退货风险，故不宜确认收入。
《企业会计准则——收入》规定，销售商品的收入只有在符合以下全部条件的情况下才能予以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

房地产企业自行开发商品房对外销售的收入一般应满足以下几个条件则确认收入：（1）房屋竣工并验收合格，说明商品是合格的；（2）完成竣工结算，说明成本能够可靠地计量；（3）签订售房合同及收取房款，说明房款收入已能可靠计量且已经或能够流入企业；（4）房屋办理了移交手续交付业主使用，说明与房屋所有权相联系的风险和报酬及房屋的管理权和控制权均全部转移。一般情况下，竣工结算时间和合同签订时间一般早于交房时间，所以房地产开发企业商品房销售收入的确认时间应为办理房屋交接手续之日。
在房地产企业能够合法确认销售收入之前，又何谈房屋产权和附属土地使用权的转移呢？更不符合终止房地产企业名下的土地的土地使用税的纳税义务的法定条件。
终止纳税义务的时间应符合法定条件
城镇土地使用税暂行条例（以下简称“土地使用税条例”）第三条规定：“土地使用税以纳税人实际占用的土地面积为计税依据，依照规定税额计算征收。”据此，房地产企业缴纳土地使用税的计税依据是其实际占用的土地面积，同时也表明，当房地产企业不再占用某块土地时，该块土地相应的纳税义务即终止，不再缴纳土地使用税。其商品房对应的土地是否已经不再由房地产企业实际占用，应以以下两个文件为依据。
《财政部、国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号，以下称“152号文件”）第三条“关于房产税、城镇土地使用税纳税义务截止时间的问题”规定：纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发〔2003〕89号，以下称“89号文件”）第二条第（二）项明确：购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征房产税和城镇土地使用税。
本着转让方纳税义务截止日应与受让方纳税义务起始日相衔接的原理，房地产企业销售商品房，应以房产、土地的实物或权利状态已发生转移或变化，作为终止土地使用税纳税义务的条件，在实务中，可以房屋交付购房者或购房者办理房屋产权登记的时间“孰先”原则来确定，停止计算税款的时间为“次月”。购房者从此时开始成为纳税人（个人非生产经营用房占地免征的除外），房地产企业则从此时开始终止纳税义务。小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！
在此以前，无论是已签订商品房销售合同，还是已收售房款、已开具发票，或者虽已达到合同约定交房时间但未实际交房等，只要房屋未发生实质性转移或土地使用权属未发生法定变化，房地产企业就仍是该商品房用地的实际占用者即纳税义务人。如此才能保持该块土地在纳税时间上的连续性，使得同一块土地的土地使用税的纳税义务得以实现无缝转移。反之，如果以其他时点作为房地产企业的纳税义务终止时间，均会造成土地使用税纳税义务的中断。
我国《物权法》第九条规定“不动产物权的设立、变更、转让和消灭，经依法登记，发生效力；未经登记，不发生效力，但法律另有规定的除外。”第一百四十七条规定“建筑物、构筑物及其附属设施转让、互换、出资或者赠与的，该建筑物、构筑物及其附属设施占用范围内的建设用地使用权一并处分。”这也就明确了商品房对应的土地使用权在法律上的转移时间为商品房销售的时间：不动产物权的设立，经依法登记发生效力；对应的用地使用权同时一并转移。
商品房交付的标志，一般为能够证明房地产开发企业已履行房屋交付义务的法律文件：已送达的通知购房者验收交接的书面文书；购房者签署的商品房验收确认书；购房者签署收取商品房钥匙以及《住宅质量保证书》和《住宅使用说明书》的登记等。房屋产权登记，指房屋所有权、附属土地使用权已登记、变更到购房者名下。
计算税款方式应维护纳税人合法权益
房地产企业因完成商品房的销售而终止土地使用税纳税义务，应缴税款随着已售房屋的交付而递减，这看似已很明确，但实务中让征纳双方感到困惑和难以把握的，是如何具体计算减少的税款，不同的计算方式将得出不同的结果，影响到纳税人的利益。通过具体案例分析更能清楚、直观的看出问题所在：
某公司2010年取得6万平方米的土地使用权，年税额每平方米20元，年应缴土地使用税120万元（6万平方米×20元）。已建商品房可售面积30万平方米，2012年10月份将首批已销售的9万平方米房屋交付购房者并办妥相关手续，已售房屋折算用地面积为1.8万平方米（9万平方米÷30万平方米×6万平方米）。2012年土地使用税计算：
甲方式：本地区规定的纳税期限为每年的4月和10月，分别以3月31日和9月30日的累计售房面积为半年度终止纳税义务截止时间，其10月份交房对应的用地在当年不能减少税款，只能在次年上半年再计算减少的税款。2012年应缴土地使用税：6万×20元＝120万元。
乙方式：本地区土地使用税以季度为纳税期，分别在3月、6月、9月、12月份的15日前申报当季的税款，10月交房对应的用地在四季度终止纳税义务，按季计算减少的税款：1.8万平方米×20元÷4＝9万元；2012年应缴土地使用税111万元（120万元－9万元）。
丙方式：与乙地相同也是以季为纳税期，但税款分月计算、按季缴纳，10月交房对应的用地在当月终止纳税义务，从11月份起不再缴纳税款，按月计算减少的税款为：1.8万平方米×20元÷12×2＝6万元；2012年应缴土地使用税114万元（120万元－6万元）。
相同的涉税情形，却因计算方式不同而计算出以上三种应缴税款，而缴纳税款的多少直接影响到企业本年利润的增减，究竟以何种方式计算最佳呢？
土地使用税暂行条例第九条规定：征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税；“152号文件”规定，依法终止纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到当月末；“89号文件”规定，购置新建商品房，自房屋交付使用之次月起计征土地使用税。在这些法条中，均以“月”作为纳税义务的终止或起始“期”。
由此可见，甲方式显然加重了纳税人的税负，也不符合税法规定；乙方式虽然缴纳的税款最少，但在交房当月就不再纳税，违反了税款计算“截止到当月末”的规定；而丙方式，对已售房屋对应的用地从次月起依法终止纳税义务，分月计算减少的税款，按季汇总申报缴纳，既符合税法规定，又减轻了纳税人的税负，且避免每月申报缴税的繁琐，最大限度的维护了纳税人的合法权益。

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！