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浅析房产税的计税依据

近几年来，房产税税收政策发生了很多变化；尤其是在该税种的计税依据方面，不断出现一些新的规定。现根据笔者研究，总结归纳如下：
一、土地使用权价值的政策
关于房屋所在土地使用权价值是否计入计税房产原值，在房产税征收史上发生了数度改变。
（一） 《中华人民共和国房产税暂行条例》第三条规定，（房产自用的），房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳。《财政部税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地字〔1986〕8号）第十五条规定，房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价。按照此时执行的分行业会计制度规定，土地使用税价值是不包含在房产价值之内的，因此，这时的房产税计税依据不包括土地使用权价值。
（二） 2001年发布的《企业会计制度》第四十七条规定，企业因利用土地建造自用某项目时，应将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。从这时起，房产税计税依据包括了土地使用权价值。
（三） 《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2008〕152号）第一条，对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。而自2007年开始执行的《企业会计准则》已经再次对房屋价值构成作出了修改：企业取得的土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产核算（房地产开发企业建造商品房除外）。于是这时的房产原值就不再包括土地使用权价值。
（四） 刚刚出台的《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号 ）第三条规定，对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等。宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价。至此，国家再次明确，房产税的计税房产价值包括土地使用权价值。
二、关于房产原值的构成
（一）《财政部税务总局关于房产税和车船使用税几个业务问题的解释与规定》（（1987）财税地字第3号）第一条、第二条对房产及房屋附属设备作出了解释，“房产”是以房屋形态表现的财产。房屋是指有屋面和围护结构（有墙或两边有柱），能够遮风避雨，可供人们在其中生产、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。独立于房屋之外的建筑物，如围墙、烟囱、水塔、变电塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、砖瓦石灰窑以及各种油气罐等，不属于房产。房产原值应包括与房屋不可分割的各种附属设备或一般不单独计算价值的配套设施。主要有：暖气、卫生、通风、照明、煤气等设备；各种管线，如蒸气、压缩空气、石油、给水排水等管道及电力、电讯、电缆导线；电梯、升降机、过道、晒台等。属于房屋附属设备的水管、下水道、暖气管、煤气管等从最近的探视井或三通管算起。电灯网、照明线从进线盒联接管算起。
（二） 根据《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发〔2005〕173号）第一条、第二条，对房产原值的构成作出进一步规定，为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。对于更换房屋附属设备和配套设施的，在将其价值计入房产原值时，可扣减原来相应设备和设施的价值；对附属设备和配套设施中易损坏、需要经常更换的零配件，更新后不再计入房产原值。
（三）在《财政部 国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号 ）中，国家对“地下建筑”的房产税政策作出相关规定，凡在房产税征收范围内的具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等，均应当依照有关规定征收房产税。上述具备房屋功能的地下建筑是指有屋面和维护结构，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、经营、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。对于与地上房屋相连的地下建筑，如房屋的地下室、地下停车场、商场的地下部分等，应将地下部分与地上房屋视为一个整体，按照地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。
三、关于房产出租
《中华人民共和国房产税暂行条例》第三条规定，房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据。现行法律法规还对以下几种特殊情形作出了相关规定：
（一） 关于以房产进行投资。《国家税务总局关于安徽省若干房产税业务问题的批复》（国税函发〔1993〕368号）第一条规定，对于投资联营的房产，应根据投资联营的具体情况，在计征房产税时予以区别对待。对于以房产投资联营，投资者参与投资利润分红，共担风险的情况，按房产原值作为计税依据计征房产税；对于以房产投资，收取固定收入，不承担联营风险的情况，实际上是以联营名义取得房产的租金，应根据《中华人民共和国房产税暂行条例》的有关规定由出租方按租金收入计缴房产税。
（二）出租地下建筑。根据《财政部 国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号 ）文件规定，出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有关规定计算征收房产税。
（三） 无租使用房产。《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）第一条规定，无租使用其他单位房产的应税单位和个人，依照房产余值代缴纳房产税。
（四） 约定免收租金期间。《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号）第二条规定，对出租房产，租赁双方签订的租赁合同约定有免收租金期限的，免收租金期间由产权所有人按照房产原值缴纳房产税。
（五） 融资租赁。《财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）第三条规定，融资租赁的房产，由承租人自融资租赁合同约定开始日的次月起依照房产余值缴纳房产税。合同未约定开始日的，由承租人自合同签订的次月起依照房产余值缴纳房产税。
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！