企业研发费用加计扣除税务处理时应关注7个关键点(老会计人的经验).doc

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企业研发费用加计扣除税务处理时应关注7个关键点（老会计人的经验）
2015年，相关部门颁布了两个有关企业研究开发费用的涉税政策文件：一是国家税务总局《关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》(国税总局公告2015年第97号，以下简称“97号公告”);二是财政部、国家税务总局、科技部《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税[2015]119号，以下简称“财税[2015]119号”)。这两个文件在吸收2015年前企业研究开发费用政策规定的基础上，进行了补充。笔者认为，企业研究开发费用加计扣除应关注7个关键点
6项费用享受加计扣除优惠政策
根据财税[2015]119号的规定，企业享受加计扣除的6项费用具体如下：
1.人员人工费用。人员人工费用是指直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金(五险一金)，以及外聘研发人员的劳务费用。
97号公告第一条对“企业直接从事研发活动人员”界定为：包括研究人员、技术人员、辅助人员。研究人员是指主要从事研究开发项目的专业人员;技术人员是指具有工程技术、自然科学和生命科学中一个或一个以上领域的技术知识和经验，在研究人员指导下参与研发工作的人员;辅助人员是指参与研究开发活动的技工。企业外聘研发人员是指与本企业签订劳务用工协议(合同)和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。特别要注意的是，上述人员中的“辅助人员”不应包括为研发活动从事后勤服务的人员。
2.直接投入费用。直接投入费用指：(1)研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用;(2)用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费;(3)用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。
3.折旧费用。折旧费用主要指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。97号公告第二条第(一)项“加速折旧费用的归集”规定:企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除时，就已经进行会计处理计算的折旧、费用的部分加计扣除，但不得超过按税法规定计算的金额。
4.无形资产摊销。无形资产摊销指用于研发活动的软件、专利权、非专利技术(包括许可证、专有技术、设计和计算方法等)的摊销费用。
5.新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。
6.其他相关费用。与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费，资料翻译费，专家咨询费，高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。
97号公告第二条第(三)项规定，企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。在计算每个项目其他相关费用的限额时应当按照以下公式计算：
其他相关费用限额=财税[2015]119号第一条第一项允许加计扣除的研发费用中的第1项至第5项的费用之和(人员人工费用+直接投入费用+折旧费用+无形资产摊销+新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费)×10%/(1-10%)。
当其他相关费用实际发生数小于限额时，按实际发生数计算税前加计扣除数额;当其他相关费用实际发生数大于限额时，按限额计算税前加计扣除数额。
例如，某企业2015年进行了两项研发活动A和B。A项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用12万元;B项目共发生研发费用100万元，其中与研发活动直接相关的其他费用8万元。假设研发活动均符合加计扣除相关规定。
A项目其他相关费用限额=(100-12)×10%/(1-10%)=9.78万元，小于实际发生数12万元，则A项目允许加计扣除的研发费用应为97.78万元(100-12+9.78=97.78)。
B项目其他相关费用限额=(100-8)×10%/(1-10%)=10.22，大于实际发生数8万元，则B项目允许加计扣除的研发费用应为100万元。
该企业2015年可以享受的研发费用加计扣除额为98.89万元[(97.78+100)×50%=98.89]。
特殊收入应扣减可加计扣除的研发费用
特殊收入指实务中常有已归集计入研发费用、但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等收入。此类收入均为与研发活动直接相关的收入，应冲减对应的可加计扣除的研发费用。
财政性资金用于研发形成的研发费支出不得加计扣除
《企业所得税法实施条例》规定，企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者资产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。据此，97号公告第二条第(四)项规定，企业取得作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，不得计算加计扣除。未作为不征税收入处理的财政性资金用于研发活动所形成的费用或无形资产，可按规定计算加计扣除。
不允许加计扣除的费用
法律、行政法规和国务院财税主管部门规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目不得计算加计扣除。已计入无形资产但不属于财税[2015]119号文件中允许加计扣除研发费用范围的，企业摊销时不得计算加计扣除。
委托开发加计扣除的规定
97号公告规定，企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除;加计扣除时按照研发活动发生费用的80%作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。
97号公告还规定，企业委托境外研发不得加计扣除，同时，进一步对受托研发的境外机构或个人的范围作了解释。受托研发的境外机构是指依照外国和地区(含港澳台)法律成立的企业和其他取得收入的组织。受托研发的境外个人是指外籍(含港澳台)个人。
共同研究开发费用加计扣除的处理
财税[2015]119号规定，企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身实际承担的研发费用分别计算加计扣除;企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。
不得享受研发费用加计扣除的行业
财税[2015]119号规定以下行业不可以享受研发费用加计扣除的政策：烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业、财政部和国家税务总局规定的其他行业。
97号公告规定，以上所列七个行业企业是指以上述行业业务为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额50%(不含)以上的企业。
小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。