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新准则下上市公司会计报告满足会计信息需求的改进

会计信息是反映企业价值运动的可计量的一种经济信息，是具有经济后果的。而会计报告是会计系统运行的直接结果，其最重要规则就是要充分披露所有重要和重大的会计信息，它是上市公司会计信息披露的重要环节。
一、新准则下上市公司会计报告与会计信息需求的关系
（一）新准则下会计报告的目标与意义
《企业会计准则——基本准则》第4条规定：“企业应当编制会计报告。财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。财务会计报告使用者包括投资人、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。”从中可以看出，在新准则体系中，会计报告的目标已明确为受托责任，那么，作为会计系统运行直接结果的会计报告，其最重要的规则就是要充分披露报告使用人需要的所有重要和重大的会计信息，它是上市公司会计信息披露的重要环节。
通过中外会计学者的实证研究已达成这样一个共识：弱势有效性和半强势有效性证券市场合理配置资源功能之实现，都依赖于上市公司的会计信息披露，而公开上市公司的会计报告正是会计信息披露的核心环节。迄今为止，我国仍为弱式有效市场，在此情况下，会计报告的作用就毋庸置疑了。
（二）上市公司会计报告与会计信息需求的关系
会计信息需求是会计信息系统运行的依据，作为会计信息系统重要环节的报告，也是由会计信息需求所决定的。会计报告目标就是人们通过会计报告所预期达到的一种目的或结果，是一种主观性要求的体现。会计系统只有通过会计报告，才能科学地组合与传递会计信息，会计信息才能为使用者所使用，会计系统才能体现其存在的价值。从新准则来看，将倡导“决策有用论”作为财务会计报告的立足点，是在承认会计信息应为每一类型使用者提供特殊目的的财务报告的同时，又认可具有共性的一般财务报告可以满足大多数使用者的需要，应该说，上市公司披露的会计报告更多强调的是共性兼顾个性。
二、 会计信息需求的经济分析
会计信息系统的基本目标就是满足会计信息需求。会计信息系统通过与环境进行物质、能量和信息交换，不断对系统要素的运行进行控制，最终产生出符合需要的会计信息。在新会计准则体系的基本准则中，已明确指出会计报告的使用者包括投资人、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。他们不仅仅局限于历史信息，而且更关注未来信息，如财务预测信息、管理部门对会计信息的分析以及其他无法用货币化来表达的会计信息等等。
从基本准则列举来看，上市公司会计信息需求主体是庞大的，需求是多元的。对于投资者来说，其利益是所获会计信息量的增函数，即获得的信息越多，对投资的安全性和营利性的保障就越大，投资安排就越合理。然而，投资者获得的信息是要花成本的，随信息量的增加成本也将加大，所以所需信息量不可能是无限多的。对债权人来说，其获得的信息越多，那么他的债权就越有保障，但是信息的获得难道没有成本吗？当然不可能！为了债权的安全，他有可能要承担诸如聘请外部审计人员等的额外费用，需要的会计信息越多，负担的相应成本就会越大。
同理，其他会计信息需求者也要面临在信息增加所带来的收益与增长的成本负担之间作出平衡的问题。
假设需求的会计信息量为Q，需求者从会计信息中获得的收益为Q的函数R（Q），对信息进行加工分析的成本也是Q的函数C（Q），则净收益∏（Q）＝R（Q）- C（Q），且R′（Q）＞0，R“（Q）＜0，C′（Q） ＞0，C”（Q）＞0.设最优信息需求量为Q*，则Q*满足R′Q）＝ C′（Q） ，如下图：
会计信息需求收益、成本与信息量的关系图
三、上市公司会计报告的改进建议
通过前文对会计信息需求方的行为主体、行为特点和行为动机的分析，对上市公司会计报告的供给提出如下改进建议。
（一）报告内容方面，应增加管理部门的讨论与分析
目前，我国仅在上市公司的招股说明书中明确提出披露管理部门的讨论与分析，在年度报告中则以董事会报告代之。然而，董事会报告缺少对风险信息的披露，并且往往流于形式，仅侧重于描述性的语言，很多内容与财务报表及其附注中反映的又相重合，缺少分析的信息含量，这同时也就避轻了当局披露虚假会计信息的成本。
从当前实际情况来看，很明显企业因提供虚假会计信息而获得的额外收益远远大于因此而受到的处罚。因此，有必要增加上市公司披露管理层的讨论与分析，我们可以借鉴美国《萨班斯》法对当局披露的明晰性规定，要求管理当局进行清晰、简明且富有层次性的分析与讨论，以此来加大我国企业当局的披露责任，特别是CEO与CFO个人的披露责任成本。
（二）报告披露时间方面，应缩短报出期限
我国的报告要求是：年度报告要在年度终了后四个月内披露；半年报要在半年度结束后两个月内披露；季度报告要在季度终了后30天内披露。这一披露时间安排同其他国家相比有所滞后。美国年度报告在年度终了后75天内披露；季度报告在季度终了后40天内披露。报告报出时间的滞后不仅导致信息的外泄，而且严重削弱了信息的有用性。当有些公司年度报告尚未出台时，另一些公司已经开始对外披露第一季度报告了，这就导致信息披露的局面非常混乱，无法高质量地满足信息需求者的要求，因此，对报告披露时间的规范也势在必行。至少年度报告应在第一季度结束前披露完毕，即年度报告披露时间要少于90天；半年报的披露时间最好与季度报告披露时间划齐，即在第二季度结束后30内报出，以保证阶段性信息披露的连贯性。
（三）报告披露形式方面，应充分利用网络化平台
在我国，已有相当庞大规模的网民，这些已经习惯于网络化信息传递的报表需求者，对网上会计信息披露的强烈要求是不言而喻的。针对我国目前信息披露的供求现状以及网络环境的发展，我们应该着手建立网络化信息披露体系，以解决我国网上信息披露供需矛盾问题，尤其是网络化会计信息披露准则制定问题。
网络化会计信息披露准则的制定旨在规范信息提供者的披露内容与形式，保护信息使用者的合法权利，为鉴证机构和监管机构提供一个衡量信息质量的基准，该准则至少应对披露的内容、对象、方式等方面进行规范。
首先，报告披露的内容。应至少披露以下几方面内容：第一，披露定期会计信息。在网络经济环境下，缩短披露报告的周期具有技术上的可操作性，可以考虑增加月报。除传统上的反映财务状况信息外，借助网络技术还可及时披露风险状况和风险管理方面的定量与定性附注信息。第二，披露临时会计信息主要是指与平时决策相关的日常信息，一般包含及时发生的原始信息和由财务系统处理生成的及时会计信息；重要事前会计信息、重要交易或事项成立或发生的信息；对以上基础会计数据及交易和事项进行说明的信息；适时预测和分析信息；其他信息等。第三，披露特殊目的的会计信息。按照不同信息需求者的特殊使用目的，网络环境下可以对信息进行低成本重组，形成不同的新报表。如对于债权人、二级市场上投资者、特殊项目投资人等，可以提供更加体现个性化的报表。第四，披露非会计信息。在网络经济环境下，企业可以在网络上披露各种类型的信息，包括非财务信息的供给，如员工培训计划、企业文化等信息，也可以提供整个供应链的信息，还有企业与中介机构监管部门、税务部门、共商管理部门以及其他职能部门互动的信息。
其次，报告披露的对象。披露的对象也就是信息的使用者。在网络经济环境下，可以针对不同的信息使用人报送相关报表，提供更具有相关性的信息。由于披露的对象不同，其对信息需求的侧重点也不同。
再次，报告披露的方式。在网络环境下，可以从上市公司信息数据库提取相关信息以供决策，满足外部信息使用者对上市公司数据信息的查询和下载及分析使用。上市公司至少要能提供以下两方面的服务：第一，能合成简化报表。由于会计信息对于非专业人员来说，在阅读与理解上是有一定难度的，因此，建议主表在列出数据外给以足够的文字说明，并在表述上力求简单化、通俗化，同时也要保证信息的充分性与相关性。第二，将附注信息详细化。在网络环境下，上市公司应在附注中详细补充披露未被列入主表项目内，但对投资者决策有影响的信息，诸如公司的经营风险、人力资源状况、公司财务情况的补充说明、风险提示等方面信息。这些信息往往更能反映企业的现状，详细披露有助于增强信息的相关性和有效性。