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合营企业的会计报表的合并

在我国，合营企业是一种较为常见的企业组织形式。如何对合营企业的会计报表进行合并，是值得我们认真研究的一个会计问题。
一、合营与合并会计报表的关系
合营有许多不同的形式和结构，包括共同控制经营、共同控制资产和共同控制实体。所有的合营都具有以下特点：第一，两个或两个以上的合营者都受到同一项合同规定的约束；第二，以合同规定确立共同控制。
1.共同控制经营。有些合营的经营涉及使用合营者的资产或其他资源，而不是建立一个公司、合伙或其他实体，或是与合营者自身分开的财务结构。各个合营者使用自己的财产、设备和装备，备有自己的存货。合营者还发生自己的费用和负债、筹集自己的资金，并且合营协议常常规定销售共同产品的收入和共同发生的费用在合营者之间分配的方法。关于合营者在共同控制经营中的权益，每个合营者将以下项目记入各自的会计记录，并列入各自的会计报表中：①其所控制的资产及其所发生的负债；②其所发生的费用及其从出售合营商品或劳务中赚取的收益份额。由于共同控制经营中的资产、负债、收益和费用已经列入合营者各自的会计记录和会计报表中，从而也列入了合营者的合并财务报表。合营者编报合并财务报表时，不必对这些项目作调整或作其他合并程序。同时，合营本身不必设置单独的会计记录，或只对共同发生的费用作出记录，最后按议定的办法分配给各合营者承担，合营本身也不必编制单独的财务报表。但是合营者可以编制管理会计报表，以便评价合营的经营业绩。
2.共同控制资产。有些合营涉及合营者共同控制而且往往是共同拥有为合营提供或购置，并且由合营专用的一项或若干项资产。这些共同控制资产将用于为合营者获取利益，每个合营者可以分享共同控制资产带来的产品，并负担所发生费用的议定份额。这种合营也不涉及设立公司、合伙或其他实体，或与合营者自身分开的财务结构。每一合营者通过自己在共同控制资产中的权益，控制自己在未来经济利益中的份额。关于合营者在共同控制资产中的权益，每个合营者将以下项目记入各自的会计记录，并列入各自的财务报表中：①其在共同控制资产中的份额，根据资产性质分类而不是作为投资，例如，合营者在共同控制的资产中的份额，应作为固定资产核算；②发生的负债；③为了合营而与其他合营者共同发生的负债的问题；④销售或使用合营产品收入的份额连同合营发生费用的份额；⑤为了在合营中的权益而发生的费用，例如，合营者为在共同控制资产中的权益而发生的有关筹资费用，与销售其在合营产品中的份额而发生的有关费用等。由于共同控制资产及与其相关的负债、收益和费用，已经列入了合营者各自的会计记录和会计报表中，合营者编报合并财务报表时，不必为这些项目作调整或作其他合并程序。合营本身单独设立的会计记录，可以限于合营者共同发生并且最终由合营者按照他们议定的份额分担的费用，即共同发生的费用。
合营本身不必编制财务报表。但是，合营者可以编制管理会计报表，以便评价合营的经营业绩。
3.共同控制实体。共同控制实体是一种涉及建立公司、合伙或其他实体的合营。
在共同控制实体中，每个合营者拥有一份权益。除了合同规定各合营者对合营实体经济活动的共同控制之外，共同控制实体的营运方式与其他企业相同。共同控制实体控制着合营的资产，发生负债和费用，并获得收益。它可以以自己的名义签订合同和为合营活动筹集资金，每个合营者按议定的条件分享合营实体的经营成果，或采取分享合营产品的方式共同控制实体常见的例子，是两个企业为了在某一特定行业中合并经营他们的业务，而将有关的资产和负债转入一个共向控制实体，再如，企业在外国与该国的政府或其他机构相联合，设立一个由企业和该国政府或机构共同控制的独立的实体，进行经营业务。共同控制实体可以是在共同控制经营扣共同控制资产的合营基础上形成。同样，合营者也可以把将要共同经营的资产提供给共同控制实体，例如，在共同控制经营中，为共同生产产品的设计、推销、发售或售后服务，建立一个共同控制实体。共同控制实体保持自己的会计记录，编制和提供自己的财务报表。每一合营者一般以现金或其他资源对共同控制实体进行投资，并作为长期投资记入合营者的会计记录，也列入其财务报表中。合营者在编制合并财务报表时，需要对与合营相关的业务进行单独的调整。本文所指合营企业会计报表的合并，即指共同控制实体的合营方式下合并报表的编制。
二、对合营企业会计报表的合并方法
根据国际会计准则，对共同控制实体的权益，在合营者合并财务报表中的报告方法有两种：一是标准的处理方法——比例合并法；二是可供选择的方法——权益法。
比例合并法是指将合营者在共同控制实体的各项资产、负债、收益和费用中的份额，与合营者的合并财务报表（合并报表是合营者作为某——集团的母公司而编制的）中的各相应项目逐项合并，或是在合营者财务报表中分别作为单独的项目列报。合营企业不同于联属公司，其个别报表应与合营者的财务报表合并，但合营企业又不同于子公司，不能将其个别报表与合营者的财务报表全面合并，而应采用比例合并法。采用比例合并法最主要的特点是可以反映合营规定的实质和经济现实，能更好地反映共同控制实体中合营者权益的实质和经济现实，即合营者对合营企业未来经济利益的份额控制。
权益法是指当合营者是某一集团的母公司而编制合并财务报表时，对共同控制实体的投资就像对联属公司的投资一样，以”长期投资”项目列入合并报表，其计价则建立在权益基础上。对合营企业的个别报表并不进行合并。权益法的特点是将合营者对共同控制实体的投资等同于其对集团内的联属公司（投资者只能对其财务和经营决策施加重大影响）的投资。
按照比例合并法的处理要求，合营者对合营企业的投资要按权益法进行核算，同时，要按比例合并法进行报表合并；而按照权益法，合营者只需按权益法核算其对合营企业的投资，不必进行报表的合并。国际会计准则将比例合并法作为基准处理方法，而将权益法作为一种可供选用的备选处理方法。我国股份有限公司会计制度要求公司按国际会计准则推荐的比例合并法进行报表合并。
比例合并可以采用不同的报告格式。合营者可以将其在共同控制实体的各项资产、负债、收益和费用的份额，在合并财务报表中与其类似项目逐项合并。例如，合营者可以将其在共同控制实体中存货的份额与合并集团的存货合并，将其在共同控制实体固定资产中的份额与合并集团的同样项目合并。另一种办法是合营者可以在其财务报表中，为其在共同控制实体中资产、负债、收益和费用的份额单列项目。例如，合营者可以将其在共同控制实体中的流动资产份额作为合并集团流动资产的一部分，单独列项反映；也可将其在共同控制实体中的固定资产份额作为合并集团固定资产的一部分，单独列项反映。两种报告形式的结果都是报告相同金额的净收益和各大类资产、负债、收益和费用。
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！