税务筹划的相关概念区分与定义(老会计人的经验).doc

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税务筹划的相关概念区分与定义（老会计人的经验）
我国目前对于“税务筹划”的概念尚未形成统一认识，笔者认为，在进行与“税务筹划”相关的概念区分时，可按照下述顺序予以逐步明晰：
首先需限定的，是法律边界的问题。理论上，该概念与偷税、逃税、骗税、抗税等的概念区分是明显的，各学者之间亦无较大分歧，即税务筹划应当是在“合法”或者至少是“非违法”的范围内进行的，而上述其他概念，均是违法行为。
在实践中，有实务界人士建议企业可以进行“违法边缘”的所谓“税务筹划”，或者说，税务筹划可以适当踏入违法的边界。这是基于我国当前税务检查现状所提出的。即在当前税务检查环境下，税务机关为合理分配征管力量，对企业进行纳税评估或税务稽查等税务检查活动时，往往采用企业先行自查补报的模式，对其补报的税款只加收滞纳金而不进行罚款处理，若企业不愿意进行自查补报或是自查补报数目未达税务机关预期，则采取进一步的检查措施。此时企业就面临一个权衡的问题，补报一笔一定数额的税款可以避免被调取账簿以及后续潜在的行政处罚，毕竟严格执行了会计与税务制度的企业也不敢保证对复杂的税收政策完全理解到位并完全遵循，但若是检查后并未发现涉税问题或者补缴的税款罚款低于自查补报的数目，对企业来说又是额外承担的税负。那么，在之前期间留有一定的“冗余度”，故意少申报或者推迟申报一笔税款，当面临上述情况时便将该“冗余度”内的税款做自查补报之用，在无需付出额外成本的情况下就可以避免税务机关的进一步措施；倘若没有面临税务检查，这笔税款反而成了可以少支出的费用，这也应当被视为“税务筹划”的一种措施。
笔者对此并不赞同：
第一，所谓“冗余度”的存在，已经构成了偷税（此处仅指行政法意义上的概念，刑法中已取消“偷税”概念而用“逃税”予以替代，修订后的《中华人民共和国税收征收管理法》中亦会对此进行修改以保持统一），虽无法排除未来情境变化导致税务筹划出现重大的改变或突破，但目前若允许税务筹划中违法行为的存在，既无法获得理论依据，也不利于实践中筹划工作的开展，特别在当前诸多筹划方案都需取得主管税务机关支持的大背景下，更是弊远大于利的选择；
第二，此类“筹划”产生的前提依据的是税务机关要求的自查行为，自查补报虽然已得到了较大程度上的推广，但仍存有争议，政策长期的稳定性存疑；
第三，必须指出的是企业提高税法的遵从度才是应对税务机关检查的根本之道，而非此类投机取巧的方式。当然，在税法允许的范畴内，采用一定的手段推迟纳税义务的发生时间，则应当被视为税务筹划的一项手段。
其次需界定的，是税务层面的问题。关键在于对税务筹划、税收筹划、纳税筹划三个概念之间以及这三个概念和节税、避税之间的区分。前述三个概念在各论述中多混合使用，甚至被相互等同。实际上，诸如此类的表达在英文中均以“taxplanning”出现，只是在翻译过程中，由于汉语大量近义的字、词的存在而有了不同。有学者提出税务筹划包括税收筹划与纳税筹划，即税收筹划是专门从国家的角度出发，实践者为税务机关，其目的是在于实现税收收入最大化或是国家宏观调控的目的；纳税筹划则是从纳税人方面考虑，通过对自身的涉税事项作出提前规划，以达到少缴纳税款或者缓缴税款的目的。纳税筹划又按照合理与否，再区分为节税与避税。可以看出，这一观点很大程度上是基于“税收”与“纳税”二词的定义产生的，据《现代汉语词典》（1997），税收是“国家征税所得到的收入”，而纳税则是“交纳税款”，二者在主体上的区分非常明显。笔者对此观点基本赞同，虽然在外文语境中未做区分，但在中国现实状态下，可以加以区别，这对进一步细化和深入税务筹划的研究，也是有意义的。
笔者认为，统一采用“税务筹划”的表述是更加合适的，理由如下：
第一，税收法律关系的主体包括征纳双方，二者不能割裂看待，将二者统一至一个概念下进行分析运用显然更为恰当；第二，征纳双方之间是相互影响的，代表国家行使征税职责的税务机关出于税收整体筹划而采取的措施对于个体纳税人的影响是显而易见的，甚至会影响某一行业的兴衰，最为典型的就是国家出口退税政策；纳税人亦可通过立法建议、监督、审查等手段影响税务机关的宏观或者具体政策与措施；第三，征纳双方之间在创建新型征纳关系的环境下亦会出现角色互换。如税务机关会引导纳税人享受税收优惠措施以降低其税负，或者主动帮助纳税人解决税收优惠方案的选择问题，反之，纳税人通过行业协会等自律性组织督促其他纳税人合法纳税，或是进行有组织的管理行为帮助税务机关达成税收筹划之目的。
另外，再谈节税与避税两个概念。其中节税为采用合法之手段，当存在不同的方案且可自主决定的情况下，纳税人选用对自己最为有利的方式来处理社会、经济等各类事项，某种程度上被税务机关所鼓励；而避税则是以非违法手段进行的，其虽不违反法律，但亦不符合税法立法精神的，是税务机关通过立法等手段予以打击或禁止的。有学者认为狭义的税务筹划是节税，广义的税务筹划包括节税与避税，也有学者认为税务筹划即节税。将节税纳入税务筹划的范畴是被广泛接受且无任何争议的，但在避税问题上仍有一定程度上的不同意见。
实际上，学界关于避税问题的争议归根结底是税务筹划是否应严格遵循合法性原则的探讨。笔者认为，税务筹划应当是一个更为宽泛的概念，其包含的行为也应当是多样性的。诚然，诸如避税等手段的运用并不符合税法的立法本意，与税法的精神也是背道而驰的，但是在法治社会中，政府应遵循“法无授权则禁止”的原则，承认立法技术的缺陷，并且尊重与保护市场经济条件下理性的经济人在法律框架内作出的最优于自身的选择，是作为比税法立法本意更为重要的法律精神所存在的。具体谈及避税，其手段与方式极其多样，我国虽然出台了一系列反避税的措施，也加强了在反避税方面的国际合作，但毕竟无法穷尽所有避税手段，也难以对纳税人自主的经济行为与类型进行完全地预知与前瞻。在税务筹划中使用避税手段并不应当被谴责或者禁止，当然，在可以选择的前提下，企业亦应当尽可能予以避免。需要特别说明的是，如同前文在讨论税务筹划是否可能踏入非法的界限时提及的，笔者从来不认为该概念是固定而死板的，其也必将随着社会经济的发展而不断变化。
最后予以解决的，是文字表述问题。比如“税务筹划”与“税务策划”、“税务规划”以及“税务谋划”等等的区别。前文所述的“税务筹划”、“税收筹划”以及“纳税筹划”三个概念在衍生过程中，随着研究的深入以及该理论与我国实际的结合，已经有了不同的涵义，我们应当予以尊重，而“策划”、“规划”等词，一方面仅是翻译表述区别，在实际含义上无任何区分；另一方面，“筹划”一次的使用范围也较其他词语更为广泛，已呈约定俗成之势。因此可通用“筹划”一说，不再进行另外区分。
在上述研究分析的基础上，税务筹划应当被定义为：在企业战略指导下，以非违法性为前提，通过对企业的各项活动进行安排与规划，选择对于企业整体与长期最为有利的方案，从而达到税后收益最大化目标的各类行为的总和。笔者认为，企业税务管理活动包括对涉税事务进行处理、分析、研究、报告、监控以及筹划等行为，其中申报、缴纳税款是最基本的也是无法避免的行为，是企业的法定义务。除此之外的诸如分析、预测等活动可视企业规模与自身需求来决定参与与否，而税务筹划是最为复杂综合的行为，往往需要其他涉税活动予以配合，其从属于企业税务管理的范畴，而企业税务管理又从属于企业财务管理的范畴。
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